...физлицо получило в банке валютный кредит на пять лет под 14% годовых. стороннее предприятие выступило поручителем физлица, приняв на себя обязательства выплачивать за него ежемесячно проценты по кредиту. гражданин обязуется впоследствии возместить предприятию эту задолженность. возникает ли в данном случае материальная выгода, облагаемая подоходным налогом?
Сразу же отметим, что описанные в вопросе
отношения поручительства противоречат
нормам гражданского законодательства.
Поручительство представляет собой способ
обеспечения исполнения обязательства (п.1
ст.329 ГК РФ). В рассматриваемом случае
поручительство предприятия призвано
обеспечить возврат банку выданного
валютного кредита и ежемесячную выплату
процентов по нему.
В этой связи при
верном построении правоотношений
предприятие - поручитель отвечает перед
банком за неисполнение (ненадлежащее
исполнение) денежного обязательства
гражданина, что повышает вероятность
получения (своевременного получения)
кредитором причитающихся ему сумм (ст.361 ГК
РФ).
Таким образом, смысл поручительства
состоит в том, что кредитор в случае
неисполнения (ненадлежащего исполнения)
должником обеспеченного поручительством
обязательства вправе потребовать его
исполнения (надлежащего исполнения) не
только от должника, но и от поручителя (ст.361
ГК РФ). Проще говоря, при не возврате
(несвоевременном возврате) кредита либо
невыплате (несвоевременной выплате)
процентов по нему банк вправе предъявить
соответствующие требования как к
гражданину - должнику, так и к предприятию -
поручителю.
Обратим внимание, что если в
договоре поручительства не будет
установлено иное, банк может требовать
удовлетворения как от гражданина и
предприятия совместно, так и от любого из
них в отдельности (п.1 ст.363 ГК РФ). Такая
конструкция солидарной ответственности
означает, что банк вправе требовать возврат
кредита и уплату процентов по нему от
предприятия - поручителя независимо от
потенциальной возможности для этого у
гражданина - должника и без обращения
взыскания на его имущество.
В этой связи
основная обязанность предприятия -
поручителя - нести ответственность за
гражданина - должника - может наступить
исключительно, если гражданин не исполнит
либо ненадлежаще исполнит обеспеченное
поручительством обязательство: не вернет
(несвоевременно вернет) кредит либо не
уплатит (несвоевременно уплатит)
причитающиеся по нему проценты.
Следовательно, банк и предприятие -
поручитель не могут изначально
договориться об обязанности последнего
уплачивать проценты по кредитному
обязательству гражданина, так как такая
обязанность обусловливается исключительно
нарушением гражданином договорных
обязательств перед банком - кредитором,
например пропуском срока уплаты процентов
за кредит.
Подобное же соглашение между
предприятием - поручителем и гражданином
свидетельствует о том, что между ними
фактически сложились заемные отношения,
при которых предприятие ежемесячно
предоставляет гражданину взаем деньги
путем их передачи кредитору гражданина
(банку) с обязательством заемщика
впоследствии вернуть такую же сумму (ст.807
ГК РФ).
Однако сторонам такого
соглашения нужно иметь в виду, что:
-
иностранная валюта может быть предметом
договора займа на территории РФ при
соблюдении требований Закона РФ от 09.10.1992 N
3615-1 "О валютном регулировании и валютном
контроле" (п.2 ст.807 ГК РФ);
- поскольку
заимодавцем является юридическое лицо, то
договор займа должен быть заключен в
письменной форме независимо от суммы (п.1
ст.808 ГК РФ). Подтверждением займа и его
условий может быть расписка заемщика или
иной документ, удостоверяющие передачу
денег (п.2 ст.808 ГК РФ);
- если иное не
предусмотрено договором займа, займ
предполагается возмездным, т.е. заимодавец
имеет право на получение процентов на сумму
займа в размерах и в порядке, определенных
договором. Если эти условия не установлены,
то размер определяется ставкой банковского
процента (ставкой рефинансирования) в месте
нахождения юридического лица на день
уплаты заемщиком суммы долга (п.1 ст.809 ГК РФ),
а проценты выплачиваются ежемесячно до дня
возврата суммы займа (п.2 ст.809 ГК РФ).
Налоговые последствия фактически
возникших отношений займа таковы.
Согласно пп.1 п.1 ст.212 НК РФ материальная
выгода, полученная от экономии на процентах
за пользование заемными средствами,
признается налогооблагаемым доходом
гражданина. Налоговая база в данном случае
определяется как превышение суммы
процентов за пользование заемными
средствами, выраженными в иностранной
валюте, исчисленной исходя из 9% годовых, над
суммой процентов, исчисленной исходя из
условий договора (пп.2 п.2 ст.212 НК РФ).
Из
текста вопроса неясно, существует ли
отдельное письменное соглашение о займе,
однако не будем исключать и такого
варианта.
Как мы отметили ранее, договор
займа предполагается возмездным (если иное
прямо не предусмотрено в договоре либо
законе). Соглашением сторон подобное
условие, по всей вероятности, не
предусмотрено, а закон никаких исключений
на этот случай не содержит. В этой связи у
гражданина имеется обязанность не только
возвратить предприятию сумму займа, но и
ежемесячно уплачивать проценты в размере
ставки банковского процента в месте
нахождения юридического лица до дня
возврата займа.
Таким образом,
обложению налогом на доходы у физического
лица подлежит превышение между суммой
процентов за пользование заемными
средствами, выраженными в иностранной
валюте, исчисленной исходя из 9% годовых, над
суммой процентов, исчисленной исходя из
ставки банковского процента по валютным
кредитам в месте нахождения юридического
лица.
В том случае, если проценты за
предоставленный займ уплачиваться не
будут, материальная выгода гражданина
будет исчисляться исходя из суммы
процентов за пользование заемными
средствами, выраженными в иностранной
валюте, исчисленной исходя из 9% годовых.
Отметим, что в Методических рекомендациях
налоговым органам о порядке применения
главы 23 "Налог на доходы физических лиц"
части второй Налогового кодекса Российской
Федерации", утвержденных Приказом МНС
России от 29.11.2000 N БГ-3-08/415, указано, что в
случае установления налоговыми органами
фактов передачи в пользование денежных
средств без должного оформления путем
заключения договоров займа
распространение положений ст.212 НК РФ в
части определения налоговой базы при
получении дохода в виде материальной
выгоды производится в судебном порядке.
По общему же правилу определение налоговой
базы осуществляется гражданином в день
уплаты процентов по полученным заемным
средствам, но не реже одного раза в
календарный год (пп.2 п.2 ст.212 НК РФ). При этом
налогоплательщик вправе уполномочить
заимодавца в качестве его уполномоченного
представителя осуществлять функции по
определению налоговой базы, исчислению,
удержанию и перечислению в бюджет суммы
налога на доходы (см. Методические
рекомендации).
В заключение отметим, что
материальной выгоды по валютному кредиту
банка, облагаемой налогом на доходы, у
гражданина не образуется.
Подписано в
печать Ю.Камфер
10.07.2001 "АКДИ
"Экономика и жизнь", 2001, N 7
