Организация сдает в аренду часть служебных помещений нескольким юридическим лицам. Как отразить в учете арендную плату, плату за коммунальные услуги, телефон и междугородные телефонные переговоры? Как правильно составить договор аренды?

Требования по заключению договора аренды и обязанности сторон, вытекающие из этого договора, регулируются положениями гл.34 ГК РФ.
По договору аренды (имущественного найма) арендодатель (наймодатель) обязуется предоставить арендатору (нанимателю) имущество за плату во временное владение и пользование или во временное пользование. В соответствии со ст.607 ГК РФ в аренду могут быть переданы земельные участки и другие обособленные природные объекты, предприятия и другие имущественные комплексы, здания, сооружения, оборудование, транспортные средства и другие вещи, которые не теряют своих натуральных свойств в процессе их использования (непотребляемые вещи).
Гражданское законодательство не устанавливает жесткой формы договора аренды - все вопросы, включая цену договора и ее составляющие, согласовываются на стадии заключения договора аренды между арендодателем и арендатором.
ГК РФ устанавливает только обязательные атрибуты договора аренды.
В договоре аренды должны быть указаны данные, позволяющие определенно установить имущество, подлежащее передаче арендатору в качестве объекта аренды. При отсутствии этих данных в договоре условие об объекте, подлежащем передаче в аренду, считается не согласованным сторонами, а соответствующий договор не считается заключенным.
В соответствии со ст.609 ГК РФ договор аренды недвижимого имущества подлежит обязательной государственной регистрации, если иное не установлено законом. При этом договор аренды здания или сооружения подлежит государственной регистрации, если он заключается на срок не менее года, и считается заключенным с момента его регистрации (ст.651 ГК РФ).
Регистрация договоров аренды недвижимого имущества с 31 января 1998 г. осуществляется в порядке, предусмотренном Федеральным законом от 21.07.1997 N 122-ФЗ "О государственной регистрации прав на недвижимое имущество и сделок с ним".
Несоблюдение требования о государственной регистрации сделки влечет ее недействительность (ст.165 ГК РФ). Такая сделка считается ничтожной.
В этом случае затраты, понесенные на основании подобного договора, не подлежат включению в себестоимость продукции (работ, услуг).
К договорам субаренды применяются все правила о договорах аренды, если иное не установлено законом или иными правовыми актами. Договор субаренды не должен заключаться на срок, превышающий срок договора аренды.
В ст.614 ГК РФ приведен перечень видов арендной платы. В соответствии с п.2 ст.614 ГК РФ арендная плата устанавливается за все арендуемое имущество в целом или отдельно по каждой из его составных частей в виде:
1) определенных в твердой сумме платежей, вносимых периодически или единовременно;
2) установленной доли полученных в результате использования арендованного имущества продукции, плодов или доходов;
3) предоставления арендатором определенных услуг;
4) передачи арендатором арендодателю обусловленной договором вещи в собственность или в аренду;
5) возложения на арендатора обусловленных договором затрат на улучшение арендованного имущества.
ГК РФ не определяет состава арендной платы.
В общем случае состав арендной платы можно представить в виде трех составляющих: износ арендуемых объектов основных средств, расходы по их содержанию и накопления (прибыль) арендодателя.
Когда предметом аренды являются служебные помещения, то неизменно возникает вопрос возмещения коммунальных и иных аналогичных расходов. То есть в случае аренды помещений расходы по содержанию помещений можно разбить еще на две составляющие: расходы, оказываемые другими организациями (коммунальные и аналогичные услуги), и расходы, производимые арендатором (часть общехозяйственных расходов по содержанию помещений, например, охрана помещений, уборка общих мест и т.п.).
В наших консультациях мы неоднократно обращались к теме отражения в учете сумм арендной платы и ее составляющих, а также отражения сумм, слагающих арендную плату в договоре аренды. Поэтому сейчас мы лишь вкратце напомним эти рекомендации.
В договоре аренды целесообразно арендную плату указывать не общей суммой, а в разрезе составляющих с подробными расчетами, обосновывающими отдельные показатели.
Отражение операций, связанных с арендой объектов основных средств, следует организовывать с учетом положений п.6 ПБУ 6/97.
В соответствии с пп.6.1 ПБУ 6/97 имущество, предоставляемое арендатору (нанимателю) за плату во временное владение и пользование или во временное пользование, подлежит обособленному отражению в бухгалтерском учете у арендодателя (наймодателя).
Объект основных средств, полученный по договору аренды, арендатором учитывается на забалансовом счете (за исключением объектов в случаях, предусмотренных в договоре финансовой аренды) в оценке, принятой в договоре аренды.
Начисление амортизации по объектам основных средств, сданным в аренду, производится арендодателем (за исключением амортизационных отчислений, производимых арендатором по имуществу по договору аренды предприятия, и в случаях, предусмотренных в договоре финансовой аренды).
Таким образом, все арендные отношения можно условно разделить на два основных направления - собственно аренда (в отношении которой традиционно используется термин "текущая аренда") и финансовая аренда или лизинг (другие названия "долгосрочная аренда" и "аренда с правом выкупа").
При этом предполагается, что финансовая аренда является, как правило, основным видом деятельности организации - лизингодателя, а текущая аренда представляет собой эффективное использование объектов основных средств, не задействованных в основной деятельности. Другими словами, текущая аренда, как правило, не относится к основной деятельности организации.
Позиция налоговых органов приведена в п.16 Письма Госналогслужбы России от 30.08.1996 N ВГ-6-13/616 "По отдельным вопросам учета и отчетности для целей налогообложения": если сдача в аренду не является для организации основной, то доходы и расходы, связанные с арендой отражаются непосредственно на счете прибылей и убытков, если же аренда является основным видом деятельности, то операции отражаются на счетах учета расчетов и счете реализации - 46 "Реализация продукции (работ, услуг)". Себестоимость услуг по аренде в данном случае формируется на счете 20 "Основное производство".
Как явствует из текста вопроса, речь идет о текущей аренде. Поэтому на вопросах отражения в учете лизинговых операций мы останавливаться не будем.
По текущей аренде суммы начисленной арендной платы отражаются проводкой:
дебет счета 76 "Расчеты с разными дебиторами и кредиторами" кредит счета 80 "Прибыли и убытки".
При поступлении денег делается проводка:
дебет счета 51 "Расчетный счет" (50 "Касса") кредит счета 76.
Для того чтобы правильно отражать в учете стоимость коммунальных и аналогичных услуг, следует определиться, по какой стоимости эти услуги отпускаются арендатору. Организация - арендодатель может равномерно распределить часть своих общехозяйственных расходов между коммунальными и аналогичными услугами, добавить туда же плановую прибыль, и эти суммы выставлять арендатору для оплаты. Однако следует иметь в виду, что в данном случае организация - арендодатель выступает уже как перепродавец коммунальных услуг и имеет от этих операций определенный доход. С точки зрения налогообложения это представляет собой отдельный вид деятельности, по которому должен быть организован отдельный учет. В качестве налоговой базы при этом будет выступать разница между покупной и продажной ценой реализуемых коммунальных услуг.
Если же коммунальные и аналогичные услуги отпускаются арендатору по той же стоимости, по которой оплачиваются поставщикам, то объекта налогообложения (ни по налогу на прибыль, ни по НДС) возникнуть не может. Поэтому наиболее рациональным представляется выделение порядка оплаты коммунальных услуг в отдельный раздел договора аренды. Для подтверждения того факта, что с арендатора взимается стоимость услуг по ценам поставщика на практике используются копии расчетных документов, выставленных поставщиками арендодателю.
Как при этом операции по передаче стоимости коммунальных и аналогичных услуг арендатору и их возмещению будут отражаться в бухгалтерском учете, значения не имеет. По нашему мнению, равное право на существование имеют две схемы.
Первая:
дебет счета 76 кредит счета 76 - на сумму стоимости услуг, полученных от поставщика и предъявленных арендатору. Разумеется, имеются в виду разные субсчета счета 76, открытые в разрезе участников расчетов.
На практике при этом оформляется сложная проводка - по кредиту отражается вся стоимость полученных услуг, а по дебету производится распределение их стоимости по источникам возмещения - 76 - суммы, подлежащие оплате арендаторами, 20 "Основное производство", 23 "Вспомогательные производства", 26 "Общехозяйственные расходы" - суммы, стоимости услуг, использованных в производственной и служебной деятельности и подлежащие отнесению на себестоимость продукции, работ или услуг; 88 "Нераспределенная прибыль (непокрытый убыток)" - на сумму стоимости услуг, использованных в непроизводственной сфере (в последнем случае услуги могут предварительно списываться на счет 29 "Обслуживающие производства и хозяйства") и т.д.
Вторая схема основана на положениях Письма Минфина России от 29.10.1993 N 118 "Об отражении в бухгалтерском учете отдельных операций в жилищно - коммунальном хозяйстве (в ред. Письма Минфина России от 03.04.1996 N 37) и предполагает использование счета 96 "Целевые финансирование и поступления". Тот факт, что действие данного Письма распространяется на организации жилищно - коммунального хозяйства, значения не имеет, так как организация - арендодатель в данном случае выполняет функции ЖКХ - перераспределение коммунальных услуг. Кроме того, преамбулой Плана счетов (Инструкции по применению Плана счетов) допускается оформление бухгалтерских проводок, не предусмотренных Инструкцией, но с соблюдением основных принципов ведения бухгалтерского учета.
Расходы и доходы по коммунальным услугам по своему экономическому содержанию являются целевыми и могут учитываться на счете 96:
дебет счета 96 кредит счета 76 - на сумму стоимости отпущенных арендаторам услуг;
дебет счета 51 (50) кредит счета 96 - на сумму поступившей оплаты.
Сложным остается вопрос, касающийся предоставления арендаторам услуг связи, особенно в части возмещения ими расходов по междугородним переговорам арендодателям.
В ст.ст.2 и 15 Федерального закона от 16.02.1995 N 15-ФЗ "О связи" сказано, что услуги телефонной связи могут оказываться только предприятиями связи, а также операторами связи, действующими на основании соответствующих лицензий. И если арендатор оплачивает арендодателю, не имеющего лицензию, услуги связи, то включение арендатором данных расходов в себестоимость продукции (работ, услуг) налоговыми органами, как показывает многочисленная почта читателей, признается необоснованным.
Налоговыми органами могут быть признаны необоснованными в составе себестоимости продукции (работ, услуг) арендодателя расходы арендатора по междугородним переговорам с телефонов арендодателя, если последним не соблюдены описанные выше условия по предоставлению услуг связи.
Более подробные ответы на поставленные вопросы можно найти в консультациях журнала "Консультант бухгалтера" N 6 за 1998 г. стр. 19 - 28, N 10 за 1999 г. стр. 22 - 32 и в ответах на аналогичные вопросы читателей в других номерах журнала в указанные годы.
Подписано в печать
10.02.2000
"Консультант Бухгалтера", 2000, N 3

Предприятие наряду с производством, переработкой и реализацией молока собственного производства осуществляет переработку и реализацию молока, закупленного у населения. Должно ли предприятие уплачивать налог с прибыли, полученной от реализации молока, закупленного у населения?  »
Бухгалтерские консультации »
Читайте также