Вексельная форма расчетов между предприятиями за поставку товаров в ряде случаев создает конфликтную ситуацию в правильности определения налогооблагаемой базы и зачетного механизма по входному НДС. Как правильно решать эти вопросы?

Вексельное обращение в расчетах предусмотрено Указом Президента Российской Федерации от 23.05.1994 N 1005 "О дополнительных мерах по нормализации расчетов и укреплению платежной дисциплины в народном хозяйстве", а также Постановлением Правительства РФ от 26.09.1994 N 1094 "Об оформлении взаимной задолженности предприятий и организаций векселями единого образца и развитии вексельного обращения" (в ред. Постановления Правительства РФ от 27.12.1995 N 1295).
Порядок исчисления НДС и расчетов с бюджетом у предприятия, получившего вексель в качестве оплаты (или предоплаты), регулируется Законом РФ от 06.12.1991 N 1992-1 "О налоге на добавленную стоимость" (с учетом последующих изменений и дополнений), в соответствии с которым этим налогом облагается реализация товаров (работ, услуг) независимо от источника финансирования, в том числе при получении в виде платежного средства ценных бумаг (акций, облигаций, векселей и т.п.). При этом объектом обложения является вся сумма оборота по реализованным товарам (выполненным работам, оказанным услугам).
Согласно п.2 ст.8 вышеназванного Закона для предприятий, которые определяют реализацию товаров (работ, услуг) для целей налогообложения по мере их оплаты, датой совершения оборота считается день поступления средств за товары (работы, услуги) на счета в учреждения банков, а при расчетах наличными деньгами - день поступления выручки в кассу.
Поэтому предприятие - продавец, применяющее при исчислении налогооблагаемой базы метод определения выручки от реализации продукции (работ, услуг) "по оплате", расчеты с бюджетом по налогу на добавленную стоимость должно производить не на момент получения векселя в качестве оплаты за отгруженную продукцию или в виде авансового платежа под предстоящую поставку товара, а при наступлении одного из следующих моментов:
- поступление денег по векселю, как при наступлении срока погашения векселя, так и при его досрочном погашении;
- передача векселя по индоссаменту в счет погашения своей кредиторской задолженности за ранее полученные и оприходованные товары (работы, услуги).
Предприятие - покупатель (векселедатель) имеет право на возмещение (зачет) сумм НДС только в момент погашения своего векселя денежными средствами.
Предприятие - индоссант имеет право на возмещение (зачет) сумм НДС в момент передачи векселя третьего лица по индоссаменту в оплату поступивших ему товаров (работ, услуг) от поставщиков.
При этом согласно Инструкции Госналогслужбы России от 11.10.1995 N 39 (с изменениями и дополнениями) в случае использования в расчетах векселей эти суммы НДС принимаются к зачету (возмещению) при условии выделения сумм налога отдельной строкой в первичных бухгалтерских документах, используемых для учета операций поступления материальных ресурсов (в том числе и в счетах - фактурах), а также при условии принятия (оприходования) товаров к бухгалтерскому учету. Моментом принятия на учет товаров (работ, услуг) считается дата их отражения на балансовых или забалансовых счетах бухгалтерского учета.
В этом случае сумма НДС на балансе индоссанта возмещается только в пределах стоимости приобретенных, не превышающей стоимости отгруженных товаров (работ, услуг) индоссантом своему покупателю товаров (работ, услуг), за которые им ранее был получен вексель от векселедателя - покупателя.
Проведение указанных операций можно проиллюстрировать на следующих условных примерах. Все предприятия, участвующие в этих операциях, применяют учетную политику для целей налогообложения "по оплате".
1. Предприятие "А" (продавец) в октябре в порядке расчетов за отгруженные товары получило вексель, выписанный предприятием "Б" (покупателем этих товаров), на сумму стоимости этих товаров с учетом НДС. Оплата по векселю (его погашение предприятием "Б") осуществлена в декабре месяце.
Обязательства перед бюджетом у предприятия "А" (продавца) наступают в том отчетном периоде, в котором вексель погашен денежными средствами, то есть в декабре. В этот же срок у предприятия "Б" возникает право на возмещение уплаченных поставщику (предприятию "А") сумм налога на добавленную стоимость.
В случае если предприятие "А", например, в ноябре месяце передает полученный от предприятия "Б" вексель по индоссаменту (по передаточной надписи) предприятию "С" в счет погашения своей кредиторской задолженности за ранее полученные и оприходованные товары от предприятия "С", то обязательство перед бюджетом по уплате НДС за товары, отпущенные в октябре предприятию "Б", наступает у предприятия "А" (индоссанта) в этом же отчетном периоде, то есть в ноябре.
При этом предприятие "А" (индоссант) вправе поставить к зачету (возмещению из бюджета) сумму налога на добавленную стоимость по товарам, приобретенным и оприходованным у предприятия "С" (индоссата).
У предприятия "С" (индоссата) обязанность по уплате НДС в бюджет пока не наступила, а возникнет лишь в момент погашения векселя денежными средствами предприятием - векселедателем "Б".
2. Предприятие "А" (продавец) в качестве аванса под предстоящую поставку товаров в октябре получило вексель, выписанный предприятием "Б" (покупателем). Деньги по векселю от предприятия "Б" поступили в декабре, но товар предприятием "А" еще не отгружен.
В данном случае обязательство перед бюджетом по уплате НДС возникает у предприятия "А" (продавца) в момент получения продавцом денежных средств по векселю как предоплаты (аванса), то есть в декабре. В этот момент предприятие "Б" (векселедатель) права на возмещение из бюджета (зачет) не имеет, поскольку товар на его балансе не оприходован.
В случае если полученный от предприятия "Б" в качестве предоплаты (аванса) за будущую поставку товара вексель предприятием "А" (продавцом) передается по индоссаменту предприятию "С" в ноябре месяце, то есть до поступления реальных денежных средств за ранее приобретенные у предприятия "С" товары, то обязательства перед бюджетом по уплате НДС с полученной в виде векселя предоплаты (аванса) возникают у предприятия "А" также в ноябре.
Таким образом, предоплата (аванс), полученная предприятием "А" в виде векселя, включается в облагаемую НДС базу либо на дату погашения векселя в результате перечисления денежных средств, о чем шла речь выше, либо на дату его передачи по индоссаменту за ранее полученные и оприходованные товары.
Наряду с начислением сумм НДС с полученной предоплаты предприятие "А" (индоссант) будет иметь право на зачет (возмещение) сумм НДС по товарам, полученным от предприятия "С" (индоссата), задолженность по которым оплачена переданным по индоссаменту предприятию "С" векселем предприятия "Б".
У предприятия "Б" (векселедателя) и в первом, и во втором примерах наступит право на возмещение входного НДС по товарно - материальным ценностям, приобретенным у предприятия "А" и оплаченным своим векселем, только после погашения им этого векселя денежными средствами.
В случае если предприятие "Б" для расчетов с предприятием "А" использовало вексель, ранее полученный в оплату за товары (работы, услуги) от какого-либо другого предприятия (то есть товарный вексель третьего лица передан по индоссаменту), то рассмотренный выше порядок исчисления НДС для предприятия "А" полностью сохраняется.
Отдельно следует рассмотреть ситуацию, когда для расчетов с продавцом за поставленные товары передается финансовый вексель третьего лица, то есть вексель, который приобретен у какой-либо организации в качестве финансового вложения за фактически уплаченные денежные средства.
Различная экономическая сущность финансовых и товарных векселей нашла отражение и в бухгалтерском учете. Так, вексель, полученный на срок до года, приобретение которого не связано с оплатой товаров (работ, услуг), является краткосрочным финансовым вложением. В бухгалтерском учете эта операция отражается в сумме фактических затрат, связанных с приобретением этого финансового векселя, по дебету счета 58 "Краткосрочные финансовые вложения", а в случае его приобретения на срок свыше года - по дебету счета 06 "Долгосрочные финансовые вложения" (п.39 Положения о бухгалтерском учете и отчетности в Российской Федерации, утвержденного Приказом Минфина России от 26.12.1994 N 170). Товарный вексель, полученный в счет оплаты товаров (работ, услуг), отражается на счете 62 "Расчеты с покупателями и заказчиками", субсчет "Векселя полученные".
Реализация финансового векселя у векселедержателя отражается по кредиту счета 48 "Реализация прочих активов" в порядке, установленном Инструкцией по применению Плана счетов бухгалтерского учета финансово - хозяйственной деятельности предприятий, и не подлежит обложению налогом на добавленную стоимость согласно пп."ж" п.1 ст.5 Закона РФ от 06.12.1991 N 1992-1 "О налоге на добавленную стоимость", которым установлено, что операции, связанные с обращением ценных бумаг (акций, облигаций, сертификатов, векселей и других), за исключением брокерских и иных посреднических услуг, обложению налогом на добавленную стоимость не подлежат.
Исходя из изложенного, оплату товаров финансовым векселем (ранее приобретенным путем оплаты реальными денежными средствами) следует рассматривать в режиме бартерных операций, то есть если предприятие "Б" (покупатель) использует для расчетов с предприятием "А" (продавцом) за поставленные товары финансовый вексель третьего лица, то обязательства по уплате НДС у предприятия "А" (продавца товара) наступают в момент получения этого векселя от предприятия "Б" (покупателя). В свою очередь, предприятие "Б" получает право на зачет (возмещение) сумм налога на добавленную стоимость по товарам, полученным от предприятия "А", в момент передачи этому предприятию финансового векселя.
При этом следует учесть, что предприятие "Б" имеет право на возмещение сумм НДС только в пределах той части приобретенных товаров, стоимость которых не превышает суммы денежных средств, фактически перечисленных предприятием "Б" продавцу финансового векселя.
Подписано в печать Б.А.Минаев
25.05.1999 Государственный советник

налоговой службы II ранга "Налоговый вестник", 1999, N 6

Разрешаются ли арбитражным судом споры между гражданами, зарегистрированными в качестве индивидуальных предпринимателей, а также между ними и юридическими лицами? Подведомственны ли арбитражному суду дела о признании индивидуального предпринимателя несостоятельным ?  »
Бухгалтерские консультации »
Читайте также