Организация-комитент реализует товары с помощью комиссионера-"упрощенца". И наоборот. Какой порядок выставления счетов-фактур для покупателя следует применять комиссионеру?

По договору комиссии комиссионер реализует товар комитента и предоставляет соответствующую документацию покупателю от своего имени, действуя в интересах и за счет комитента (п.1 ст.990 ГК РФ).
В соответствии со ст.143 НК РФ организация признается плательщиком НДС. Не признаются плательщиками НДС организации, применяющие УСН, за исключением НДС, подлежащего уплате при ввозе товаров на таможенную территорию РФ (п.2 ст.346.11 гл.26.2 НК РФ).
При реализации товаров плательщик НДС дополнительно к цене реализуемых товаров обязан предъявить к оплате покупателю соответствующую сумму НДС (п.1 ст.168 НК РФ). На основании п.3 ст.169 НК РФ только плательщик НДС обязан составлять счет-фактуру, вести журналы учета полученных и выставленных счетов-фактур, книги покупок и продаж (за исключением случаев, не имеющих отношения к УСН).
Комитенты (принципалы) - плательщики НДС, реализующие товары по договору комиссии (агентскому договору), предусматривающему продажу товаров от имени комиссионера (агента), должны оформить счет-фактуру на всю сумму выручки от реализации товаров (которую комиссионер требует от покупателя), и зарегистрировать эту сумму в книге продаж. Комитент определяет указанную сумму выручки, "копируя" данные счета-фактуры, который комиссионер выставил покупателю от своего имени, продавая товары комитента (п.24 Постановления Правительства РФ от 2 декабря 2000 г. N 914 "Об утверждении Правил ведения журналов учета полученных и выставленных счетов-фактур, книг покупок и книг продаж при расчетах по НДС").
Таким образом, чтобы определиться со своими обязательствами по НДС, комитенту необходима "шпаргалка" комиссионера. Но законодательство не обязывает "упрощенца" выписывать счета-фактуры. Зато налоговые органы настойчиво требуют от комиссионера-"упрощенца", реализующего товар комитента - плательщика НДС, оформить покупателю от своего имени счет-фактуру с выделением суммы НДС (Письмо МНС России от 22.07.2003 N ВГ-6-03/807 (со ссылкой на Письмо МНС России от 20.01.2003 N 03-1-08/177/11-Б802), Письма УМНС России по г. Москве от 18.03.2003 N 24-11/14736, УМНС России по г. Санкт-Петербургу от 26.02.2003 N 03-06/4061).
Для комиссионера-"упрощенца" одним из способов обойти требования налоговых органов о выставлении счетов-фактур покупателям является продажа товаров комитента населению за наличный расчет с использованием кассового аппарата. В такой ситуации можно к отчету комиссионера приложить копию Z-отчета, чтобы комитент исчислял НДС и выписывал свой счет-фактуру самостоятельно, без списывания со "шпаргалки".
Когда комиссионеру-"упрощенцу" не удается избежать составления счета-фактуры для покупателя от своего имени, тогда надо держать ухо востро.
Если организация, применяющая УСН, выставляет покупателю счет-фактуру с выделением сумм НДС, то она в соответствии с п.5 ст.173 НК РФ должна уплатить в бюджет НДС (п.49 Методических рекомендаций, утв. Приказом МНС России от 20.12.2000 N БГ-3-03/447, Письма МНС России от 15.09.2003 N 22-1-14/2021-АЖ397, Минфина России от 11.02.2004 N 04-03-11/20).
Для комиссионеров - плательщиков НДС в Налоговом кодексе предусмотрена "индульгенция" от уплаты НДС с "чужих" доходов (доходов комитента). Согласно п.1 ст.156 НК РФ в базу по НДС у них включаются только суммы дохода, полученные в виде вознаграждений (любых иных доходов) при исполнении договоров комиссии. Для комиссионеров-"упрощенцев" какие-либо указания на этот счет в Кодексе отсутствуют. Чтобы комиссионеру-"упрощенцу" не платить НДС с выставленного им покупателю от своего имени счета-фактуры (то есть со всей стоимости проданных товаров), видимо, придется пользоваться только очень косвенными аргументами: в частности, аналогиями с положениями Постановления N 914, которое написано для плательщиков НДС и для них же разъяснено, например, Письмом МНС России от 21.05.2001 N ВГ-6-03/404 "О применении счетов-фактур при расчетах по НДС".
Имейте в виду! Письмо МНС России от 21.05.2001 разъясняет старую редакцию Постановления N 914, действующую до 02.03.2004 (до вступления в силу изменений, внесенных Постановлением Правительства РФ от 16.02.2004 N 84). В связи с этими изменениями могут появиться новые разъяснения, в том числе в отношении порядка оформления счетов-фактур при исполнении договоров комиссии.
В п.2 Письма МНС России комиссионерам - плательщикам НДС рекомендовано счет-фактуру выставить в двух экземплярах от своего имени. Один экземпляр передается покупателю, второй - подшивается в журнал учета выставленных счетов-фактур без регистрации его в книге продаж. То есть отсутствие обязанности по уплате в бюджет НДС косвенно подтверждается порядком регистрации счетов-фактур.
Куда подшить комиссионеру-"упрощенцу" второй экземпляр счета-фактуры, выписанный от своего имени, после списания комитентом данных с этой "шпаргалки"? Ведь журнал учета выставленных счетов-фактур "упрощенец" не ведет. Но куда-нибудь подшить надо. Во всяком случае - поближе к документам, которые при встречной проверке, связанной с проверкой покупателя, получившего первый экземпляр счета-фактуры, помогут доказать, что "упрощенец" действовал по договору комиссии и платить НДС с выручки комитента не обязан.
Особую осторожность следует соблюдать, определяя в договоре комиссии распределение дополнительной выгоды, которая в какой-либо части остается у комиссионера, увеличивает его вознаграждение, но одновременно является доходом комитента с учетом НДС.
В зеркальной ситуации, то есть когда комитент работает по УСН, а комиссионер является плательщиком НДС, налоговые органы требуют, чтобы комиссионер - плательщик НДС, действуя от своего имени, все-таки не выписывал покупателю счет-фактуру. В противном случае для комитента - неплательщика НДС наступают все те же последствия п.5 ст.173 НК РФ. Это означает, что он должен будет на основании счета-фактуры, выписанного комиссионером - плательщиком НДС покупателю, составить собственный счет-фактуру, исчислить и уплатить НДС в бюджет (Письмо МНС России от 22.07.2003 N ВГ-6-03/807 (со ссылкой на Письмо МНС России от 15.01.2003 N 22-2-16/111-Б654)).
Е.Веденина
Эксперт "БП"
Подписано в печать
22.07.2004
"Бухгалтерское приложение к газете "Экономика и жизнь", 2004, N 30

...Согласно договору право собственности на товар сохраняется за продавцом до оплаты товара. По истечении срока оплаты неоплаченные товары были возвращены. Учетная политика для целей налогообложения прибыли - "по начислению", а для целей исчисления НДС - "по отгрузке". Как отразить сделку в бухгалтерском и налоговом учете? Когда и какие счета-фактуры надо выставить и зарегистрировать в книге продаж?  »
Бухгалтерские консультации »
Читайте также