"управление затратами банка" (новашина т.с., карасева т.в.) ("бдц-пресс", 2005)

то есть расходы, связанные с привлечением капитала.
Необходимо подчеркнуть, что учет инвестиционных и коммерческих бумаг в одной статье идет в разрез с Международным стандартом финансовой отчетности 30 "Раскрытие информации в финансовой отчетности банков" <1> и аналогичными финансовыми институтами, в которых предусматриваются отдельные статьи учета для коммерческих и инвестиционных бумаг.
--------------------------------
<1> См.: Международные стандарты финансовой отчетности. - М.: Аскери, 1999. С. 678.
Также неправильно учитывать в одной статье фактические расходы по привлечению и убытки по операционной деятельности на рынке ценных бумаг. Необходимо разделить эти статьи по экономическому содержанию.
Вторая проблема связана с учетом расходов по созданию резервов, которые сейчас учитываются в статье прочих расходов, что существенно затрудняет анализ статей баланса, а также связанные с ним процессы планирования и контроля. Так как размеры резервов велики (от 1 до 100% активов), то статья расходов "Прочие расходы" (70209) в основе своей состоит из расходов по формированию резервов. При такой системе учета невозможно из баланса оценить уровень неоперационных расходов. На наш взгляд, необходимо отдельной статьей второго порядка выделить все расходы по созданию резервов.
Наконец, третьим недостатком является учет операционных расходов, например комиссий по расчетным и кассовым операциям, по факторинговым и форфейтинговым операциям, на счете "Прочие расходы" (70209).
Существующая структура затрат в бухгалтерском учете зачастую не раскрывает их экономического содержания. В связи с этим считаем необходимым внести изменения в учет затрат в Плане счетов бухгалтерского учета для более полного их соответствия требованиям МСФО и предлагаем следующую систему затрат:
- процентные и аналогичные расходы (в составе этой статьи должны учитываться дисконтные и процентные расходы по выпущенным ценным бумагам);
- расходы по операциям с коммерческими ценными бумагами (в терминах Банка России - расходы по операциям с торговым, инвестиционным портфелем);
- расходы по инвестиционным бумагам (в терминах Банка России - расходы по операциям с портфелем контрольного участия);
- расходы по валютным операциям;
- расходы по формированию резервов;
- другие операционные расходы;
- административные расходы;
- неоперационные расходы.
Такая группировка позволит более четко отразить в учете экономическое содержание производимых затрат.
3.5. Управленческий учет
Бухгалтерский учет является, безусловно, базовым, но он представляет собой лишь видимую вершину айсберга. Известно, что бухгалтерский учет - это система регистрации, сбора и анализа первичной экономической информации в соответствии с установленными законодательно правилами или форматом либо требованиями Банка России. Акцент при этом делается на исторический аспект ведения банковской деятельности, точную регистрацию и сохранение информации об этой деятельности, аккумулирование первичной документации для управления банком. Для принятия же в банке управленческих решений аккумулируется масса отчетов, которые готовятся для внутреннего пользования менеджментом. Именно они содержат аналитику о результатах проводимых банком операций и прогнозы на будущую деятельность, являясь, по сути, невидимым для большинства внешних пользователей банковской отчетности айсбергом. Данная система отчетов служит в отличие от бухгалтерского учета для обеспечения информационной поддержки достижения персоналом внутренних задач банка и в последнее время в практике российских банков получает все большее распространение.
Управленческий учет - это система, которая обеспечивает менеджмент банка информацией, используемой для планирования и контроля над деятельностью банка. Эта система включает выявление, измерение, сбор, анализ, подготовку, интерпретацию и прием информации, необходимой управленческому аппарату для выполнения его функций.
В экономической теории <1> различают следующие виды калькуляции затрат в зависимости от целей управления:
- сметная (составляется на вновь осваиваемые виды продуктов, услуг);
- плановая (предельная величина затрат на единицу продукта, услуги);
- нормативная (разновидность плановой, в расчете лежат установленные нормы);
- проектная (необходима для определения экономической эффективности при принятии различных проектных решений);
- отчетная (отражает произведенные затраты при создании продукта, услуги).
--------------------------------
<1> Современный финансово-кредитный словарь. С. 179.
Необходимо отметить, что в банковской практике встречаются, в лучшем случае, сметная, плановая и отчетная калькуляции, и то не как постоянно действующий процесс определения себестоимости, а как элемент проектирования и реализации нового банковского продукта. Проведение калькуляции расходов требует от правления банка распределения функций между структурными подразделениями таким образом, чтобы можно было решить следующие задачи:
- рассчитать эффективность банковских продуктов, услуг, обслуживания клиентов и работы подразделений;
- произвести регистрацию и учет затрат по счетам бухгалтерского учета и финансового учета.
Для решения этих задач рассмотрим процесс управления затратами на основе их калькулирования (рис. 3.1).
--------------------------------¬
¦ Анализ затрат ¦
¦ (проектная калькуляция) ¦
L---------------T----------------
\¦/
--------------------------------¬
¦ Планирование затрат ¦
¦ (плановая калькуляция затрат) ¦
L---------------T----------------
\¦/
--------------------------------¬
¦ Учет ¦
¦ (отчетная калькуляция затрат) ¦
L---------------T----------------
\¦/
--------------------------------¬
¦ Контроль ¦
L---------------T----------------
\¦/
--------------------------------¬
¦ Анализ эффективности ¦
¦ произведенных затрат ¦
¦(сравнение плановой с отчетной)¦
L--------------------------------
Рис. 3.1. Процесс управления затратами
на основе их калькулирования
Сметная, проектная калькуляции должны готовиться операционными подразделениями, разбирающимися в специфике создания банковского продукта.
Операционное подразделение может подготовить только производственную калькуляцию. После чего расчет передается в экономическое управление на согласование.
Экономическое управление проводит анализ и дает заключение о состоятельности произведенного расчета производственной калькуляции. Аккумулируя данные калькулирования, полученные от всех подразделений банка, экономическое управление подготавливает заключение о полной калькуляции, внося необходимые корректировки в расчет, и передает его на утверждение руководству банка.
Руководство банка может привлечь экспертов или обратиться в управление, занимающееся маркетинговыми исследованиями, для окончательной оценки калькуляции затрат. На основании заключения руководство предварительно оценивает эффективность будущего банковского продукта.
В случае положительного решения руководства произведенная калькуляция закладывается в бюджет подразделения на следующий отчетный период. При совершении операционным подразделением расходов происходит процесс контроля, который осуществляется управлением, ответственным за бюджет банка.
Затраты учитываются бухгалтерией или экономическим управлением по определенным калькуляционным статьям (зависит от сложности калькулирования). При этом регистрацию затрат необходимо осуществлять по следующим параметрам:
- по производственному признаку:
производственные;
общебанковские;
- по степени их прослеживаемости:
прямые (прослеживаемые);
непрямые (непрослеживаемые);
- по динамике:
постоянные;
переменные;
- по степени регулируемости:
регулируемые;
нерегулируемые;
- по характеру нормируемости:
нормируемые;
ненормируемые.
Данные параметры не всегда можно реализовать в бухгалтерском учете, хотя в банковской практике имеются примеры, когда экономисты организуют бухгалтерский учет таким образом, что он максимально удовлетворяет целям управления затратами. Для этого в лицевые счета добавляются символы по всем требуемым параметрам.
Процесс заканчивается анализом эффективности произведенных расходов, в ходе которого отчетная калькуляция сравнивается с плановой. При этом анализируются отклонения и вносятся соответствующие корректировки.
На практике наибольшее затруднение вызывает определение отчетной себестоимости банковского продукта, поскольку в реальной ситуации возникают расходы, с трудом поддающиеся калькуляции, разнесению на тот или иной банковский продукт. Однако игнорирование таких затрат невозможно, так как они весьма существенно влияют на себестоимость и отражаются на эффективности проводимых операций. Сложность учета такого рода затрат представляется для нас задачей, решение которой является актуальным для банковской практики, в связи с чем в разд. 3.2.3 настоящей главы предлагается разработанная нами методика определения отчетной себестоимости на основе калькуляции банковских затрат.
В целях упрощения управленческого учета в банке с разветвленной структурой, с многочисленными отделениями и филиалами нами был разработан порядок нумерации счетов доходов и расходов (Приложение 1), который определил дополнительные параметры лицевого счета, такие как код видов операций, принадлежность определенным проектам и др. Согласно разработанному порядку в банке были пронумерованы все счета доходов и расходов. Пример такой нумерации продемонстрирован на кредитных операциях (Приложение 2). Такой подход к учету является действенной основой для управления затратами банка в целом, дает возможность детального анализа планирования и контроля на том уровне, который необходим менеджменту банка.
В рамках описываемой дескриптивной модели управления затратами банка показано не только значение управленческого учета и отчетности затрат, но и предложен ряд нестандартных процедур, повышающих, как представляется, действенность самого процесса управления затратами. Такой подход усиливает содержательное начало модели, позволяя включить в нее элементы практического использования.
3.6. Планирование
При рассмотрении вопросов планирования затрат следует еще раз подчеркнуть, что в экономической литературе затраты не выделяются как самостоятельный объект планирования, а рассматриваются в общем контексте банковского планирования <1>.
--------------------------------
<1> См., в частности: Поморина М.А. Планирование как основа управления деятельностью банка. - М.: Финансы и статистика, 2002; Бизнес-планирование в коммерческом банке / Под ред. Н.Н. Куницына, Л.И. Ушвицкого, А.В. Малеева. - М.: Финансы и статистика, 2002.
Систему принятия решения о необходимости совершения затрат можно рассматривать как систему планирования затрат. Планирование означает принятие на основе систематической подготовки управленческих решений, связанных с будущим банка. Речь идет о систематической подготовке целей дальнейшего развития банка и подготовке необходимых для их достижения мероприятий, связанных с совершением затрат в рамках имеющегося или привлекаемого со стороны потенциала банка. Планирование затрат - это составная часть общей системы банковского планирования в целом.
Главная цель планирования затрат состоит в повышении производительности и эффективности проводимых операций посредством:
- целевой ориентации и координации затрат с будущими событиями;
- выявления источников их экономии.
Планирование затрат обусловлено анализом и прогнозом, результаты которых содержат соответствующие сравнения предполагаемых воздействий значимых для будущего альтернатив. В стремлении к выявлению лучших альтернатив, целей и способов их достижения проявляется функция оптимизации затрат.
В настоящее время разработка систем планирования в банках является одним из важнейших элементов управления банком. При этом планирование затрат (сметы накладных расходов) на начальном этапе развития банка, по сути, является первичным планом обеспечения его жизнедеятельности.
Создание целостной системы планирования затрат, адекватной целям и задачам развития банка, должно соответствовать следующим требованиям:
- гибкости и индикативности, то есть иметь возможность быстрого регулирования плана по затратам при неожиданных изменениях внешних условий (например, изменение цен на аренду нежилых помещений или повышение тарифов на энергию или связь и др.);
- иметь тщательно продуманный и организованный процесс контроля за выполнением плановых показателей по затратам, который нацелен не только на регистрацию факта невыполнения плана, но и на определение реальных причин невыполнения и неиспользования потенциальных возможностей.
Например, дополнительные расходы могут быть связаны с увеличением объемов привлечения. Требуется рассмотреть необходимость дополнительного привлечения и проанализировать возможный результат. Возможно, факт невыполнения плана связан с открытием незапланированного обменного пункта либо является результатом плохой организации процесса планирования или каких-то чрезвычайных причин. Любой вариант предполагает принятие управленческого решения, направленного на улучшение процесса планирования:
- альтернативности планирования: составление многовариантного плана по затратам для оперативного реагирования на изменение внешних условий (например, варианты для оптимистичного прогноза курса валют и для пессимистичного прогноза);
- встроенности системы планирования затрат в общую систему планирования, а также в организационную структуру банка;
- ориентации всех отдельных планов по затратам на оптимизацию затрат и в конечном итоге на максимизацию финансовых результатов банка.
В экономической литературе рассматриваются самые разнообразные виды планирования, среди которых можно выделить: стратегическое, бизнес-планирование и оперативное планирование.
Целью стратегического планирования затрат является определение объема необходимых затрат для реализации стратегии в целях планирования рентабельности операций.
Стратегическое планирование затрат является компонентом системы стратегического планирования банка в целом и включает комплекс задач, связанных с определением объема и источников их финансового обеспечения. Процесс стратегического планирования затрат должен быть интерактивным, то есть стратегия банка должна постоянно уточняться на основе анализа выполнения поставленных