Каждый обязан платить...
П. ДУНАЕВ
Павел Дунаев, юрисконсульт
юридического агентства "ИРСАН".
В
публикуемом материале снова затрагивается
одна из наиболее глобальных проблем
российской правовой системы - стабильность
законодательства. Применительно к сфере
налогообложения устойчивость правовых
норм фактически превратилась в нечто
иллюзорное. На примере одного из самых
обсуждаемых законов о внесении изменений в
НК РФ, касающегося внесудебного порядка
разрешения налоговых споров, автор
высказывает обоснованные опасения по
отношению к постоянным изменениям данного
нормативно-правового акта.
Цели и
средства
Когда открываешь Налоговый
кодекс Российской Федерации, создается
впечатление, что в скором времени список
федеральных законов, вносящих изменения,
составит значительную часть от его объема.
Законопроекты, имеющие своей целью
изменение законодательства о налогах и
сборах, сыплются словно из рога изобилия: не
успевают рассмотреть один, как в
Государственную Думу вносятся новые. Почти
всегда существуют один или два принятых
федеральных закона о внесении изменений в
Налоговый кодекс Российской Федерации,
которые ждут своего вступления в законную
силу. Все это наводит на мысль о том, что
настало время разработать и принять новый
налоговый кодекс, потому что огромный объем
вносимых изменений указывает на плохое
качество самого кодекса, редактирование
первой части которого потребовалось до
начала его применения.
Помимо того что
постоянное редактирование указывает на
"высокое качество" Налогового кодекса РФ,
оно со временем приведет, если уже не
привело, к потере его целостности и
внутренней согласованности. Кодекс, как
известно, является систематизированным
единым, юридически и логически цельным,
внутренне согласованным законодательным
актом прямого действия, регулирующим
определенную область общественных
отношений. О какой системности, целостности
и согласованности можно говорить, когда
происходят постоянные изменения, которые к
тому же носят локальный, бессистемный
характер и вносятся без учета других норм,
содержащихся в Налоговом кодексе РФ?
Недавно был принят очередной Закон, который
имеет своей целью совершенствование
административных процедур урегулирования
споров. Рассмотрим данный Закон. Им, в
частности, вносятся изменения, помимо
Федерального закона "Об обязательном
пенсионном страховании в Российской
Федерации", и в часть первую Налогового
кодекса Российской Федерации.
Несмотря
на то что в Законе дается новая редакция
статей 46, 47, 48 НК РФ, фактически изменено
только несколько положений, регулирующих
порядок взыскания налогов, сборов и пени за
счет имущества налогоплательщиков
(плательщиков сбора) - физических и
юридических лиц. Самым существенным из них
является то, которое изменяет порядок
взыскания налогов, сборов и пени для
физических лиц, являющихся индивидуальными
предпринимателями. Взыскание для них будет
производиться в порядке, предусмотренном
статьями 46 и 47 НК РФ, то есть индивидуальных
предпринимателей уравняют с организациями,
для которых предусмотрен внесудебный
порядок взыскания. Это можно считать
основной новеллой статей 46, 47 и 48 НК РФ.
Теперь индивидуальных предпринимателей
можно поздравить с тем, что в случае
неуплаты или неполной уплаты, по мнению
налогового органа, налога, сбора или пени,
налоговому органу больше не придется
обращаться в суд для взыскания. Для этого
будет достаточно либо вынести решение о
взыскании и направить инкассовое поручение
в банк (в том случае, если взыскание
производится за счет денежных средств,
находящихся на счетах налогоплательщика в
банках), либо вынести решение и направить
постановление судебному
приставу-исполнителю (в том случае, если
взыскание производится за счет иного
имущества налогоплательщика). Одной из
заявленных целей Закона является
необходимость разгрузить суды от большого
количества дел, связанных с налоговыми
спорами, путем разрешения их на досудебном
уровне. Приведет ли данная новелла к
поставленной цели? Скорее всего, это не
приведет к существенному снижению
количества дел о взыскании налогов, сборов
и пени, рассматриваемых в арбитражных
судах, потому что останется примерно тот же
процент решений, который исполняется
налогоплательщиками добровольно, в
остальных случаях спор будет
рассматриваться третьей властью.
Для
кого этот Закон
Рассматривая взыскание
налогов, сборов и пени с налогоплательщиков
- индивидуальных предпринимателей во
внесудебном порядке, необходимо дать ответ
на один существенный вопрос. Кто такие
индивидуальные предприниматели для целей
налогообложения? Ответ на этот вопрос дает
статья 11 НК РФ. Она четко определяет круг
лиц, относящихся к индивидуальным
предпринимателям в целях законодательства
о налогах и сборах, и не возникла бы
необходимость рассматривать данный вопрос,
если бы не вторая часть определения. В ней
указывается, что физические лица при
исполнении обязанностей, возложенных на
них Налоговым кодексом РФ, не вправе
ссылаться на то, что они не являются
индивидуальными предпринимателями, если
они осуществляют предпринимательскую
деятельность без образования юридического
лица, но не зарегистрировались в качестве
индивидуальных предпринимателей в
нарушение требований гражданского
законодательства РФ. Данная норма
Налогового кодекса РФ расширяет круг лиц,
которых можно отнести в целях
налогообложения к индивидуальным
предпринимателям.
Одним из основных
признаков, закрепленных в абз. 2 п. 1 ст. 2
Гражданского кодекса РФ, является
регистрация лица в качестве
индивидуального предпринимателя в
установленном законом порядке. В абз. 2 п. 1
ст. 2 ГК РФ содержится определение самой
предпринимательской деятельности. Данное
понятие позволяет достаточно широко
трактовать предпринимательскую
деятельность, если из него исключить
критерий "регистрации лица". Следовательно,
при желании налоговые органы смогут
отнести к индивидуальным предпринимателям
в целях налогообложения достаточно широкий
круг физических лиц, сославшись на то, что
их деятельность соответствует критериям
предпринимательской. Это актуально также и
в тех случаях, когда по какому-либо налогу
налогоплательщиком является
индивидуальный предприниматель.
Представленные выводы не надо
рассматривать как критику нормы,
закрепленной в абз. 2 п. 1 ст. 2 ГК РФ. Они
указывают на то, что в случае исключения
одного из признаков происходит расширение
круга лиц, которых можно считать
индивидуальными предпринимателями.
Установление внесудебного порядка
взыскания налогов, сборов и пени с
индивидуальных предпринимателей будет
направлено не на борьбу с незаконной
предпринимательской деятельностью
физических лиц, а на облегчение работы
налоговых органов и повышение сбора
налогов и пени.
Конституционный Суд РФ
считает институты, понятия, термины,
содержащиеся в ст. 11 НК РФ (в том числе
"индивидуальный предприниматель"), не
имеющими самостоятельного регулятивного
значения и применяемыми исключительно в
целях налогообложения нормами-дефинициями
(см.: Определение КС РФ от 06.06.2002 N 116-О,
Определение КС РФ от 06.06.2002 N 133-О).
Следовательно, они являются нормами,
формулирующими правовые явления и
категории в налоговом праве, подлежат
применению только во взаимосвязи с другими
нормами законодательства о налогах и
сборах в целях налогообложения. На
основании этого Конституционный Суд РФ
пришел к выводу, что сами по себе нормы,
содержащиеся в ст. 11 НК РФ, не могут нарушать
прав и свобод налогоплательщиков.
"Индивидуальный предприниматель", по мнению
Конституционного Суда РФ, является родовым
понятием, включающим в себя группы
субъектов, объединенных в целях
налогообложения (п. 2 Определения КС РФ от
06.06.2002 N 120-О и п. 2 Определения КС РФ от 05.07.2002 N
188-О). Получается, что термин "индивидуальный
предприниматель", используемый в целях
налогообложения, нельзя отождествлять с
аналогичным термином, используемым в
гражданском праве. Определяющими при
объединении различных групп физических лиц
под одним термином в целях налогообложения
являются общие признаки их деятельности,
которые в какой-то мере совпадают с
признаками предпринимательской
деятельности. Такое объединение, как
указывает Конституционный Суд РФ, имеет
условное значение для целей
законодательства о налогах и сборах, не
создает неопределенности относительно
субъектов налогообложения, не затрагивает
конституционных прав и свобод. Все это
говорит о том, что Конституционный Суд РФ
допускает использование термина
"индивидуальный предприниматель" в том
виде, в котором он представлен в ст. 11 НК РФ,
в целях налогообложения.
Следовательно,
новая редакция статей 46, 47 и 48 НК РФ
позволяет налоговым органам, используя
данные статьи во взаимосвязи с термином
"индивидуальный предприниматель",
содержащимся в ст. 11 НК РФ, в целях
налогообложения, во внесудебном порядке
взыскать налоги, сборы и пени с:
индивидуальных предпринимателей
(физических лиц, имеющих соответствующую
регистрацию в качестве таковых), частных
нотариусов, адвокатов, учредивших
адвокатский кабинет, других физических лиц,
которые не зарегистрированы в качестве
индивидуальных предпринимателей, но, по
мнению налогового органа, занимаются
предпринимательской деятельностью. Круг
лиц, которые входят в каждую из трех первых
групп, можно четко определить, потому что
они имеют статус, приобретенный в порядке,
предусмотренном законодательством
Российской Федерации, их статус
подтверждается официальными документами.
Поэтому можно признать, что в какой-то мере
здесь присутствует определенность, о
которой говорит Конституционный Суд РФ, так
как, основываясь на законодательстве РФ,
можно четко определить лиц, которые
относятся к данным группам. Причем лица
будут изначально знать, что они отнесены к
данным группам, так как статус приобретен
на основании их волеизъявления и
зафиксирован в установленном законом
порядке. Несмотря на это, можно говорить о
том, что термин "индивидуальный
предприниматель" во взаимосвязи с
внесудебным взысканием налогов, сборов и
пени нарушает равенство физических лиц
перед законом и судом (ч. 1 ст. 19 Конституции
РФ), право частной собственности (ст. 35
Конституции РФ) и ряд других
конституционных прав и свобод.
Сложнее
обстоят дела с четвертой группой. Здесь
полностью отсутствует определенность,
потому что к данной группе может быть
отнесено любое физическое лицо без учета
его воли. Определяющей здесь является воля
налогового органа, который может посчитать,
что физическое лицо занимается
предпринимательской деятельностью.
Отсутствие судебного контроля приведет к
полной неопределенности в налоговых
отношениях, так как налоговые органы для
облегчения своей работы смогут расширять
круг физических лиц, с которых взыскание
производится во внесудебном порядке.
Получается, что любой человек в Российской
Федерации может в один прекрасный день
проснуться индивидуальным
предпринимателем в целях налогообложения.
Это без сомнения приводит к нарушению
конституционных прав и свобод
налогоплательщиков - физических лиц.
Помимо этого не стоит забывать о том, что
любые физические лица, в том числе
индивидуальные предприниматели, нотариусы,
платят налоги, которые не связаны с их
предпринимательской и профессиональной
деятельностью. Закон не рассматривает
данные случаи. Таким образом, налоговые
органы во внесудебном порядке смогут с
указанных лиц взыскивать все налоги,
независимо от того, связан объект
налогообложения с предпринимательской или
профессиональной деятельностью лица или
нет. Разделение имущества индивидуального
предпринимателя в зависимости от того,
используется оно в предпринимательской
деятельности или для других целей, не
предусмотрено. Тем более такого разделения
нет в том случае, когда физическое лицо
признается занимающимся
предпринимательской деятельностью без
регистрации в качестве индивидуального
предпринимателя. Такое положение вещей
нарушает равенство физических лиц перед
законом и судом, право частной
собственности, государственную защиту прав
и свобод граждан гарантированность
судебной защиты. В Постановлении от 17.12.1996 N
20-П КС РФ указал, что бесспорное взыскание
налогов, сборов и пени с физических лиц (в
том числе индивидуальных предпринимателей)
является административным вмешательством
в права личности тогда, когда вопрос может
быть разрешен лишь посредством судебного
разбирательства. Постановление КС РФ от
17.12.1996 N 20-П указывает на противоречие
Конституции РФ внесудебного порядка
взыскания налогов, сборов и пени с
физических лиц. Поэтому новая редакция
статей 46, 47 и 48 НК РФ изначально
противоречит Конституции РФ в части
внесудебного порядка взыскания налогов,
сборов и пени с индивидуальных
предпринимателей.
Фактически после
принятия данного Закона произошло
непонятное разделение налогоплательщиков
в отношениях по взысканию налогов, сборов и
пени: физические лица поделены на две
группы в зависимости от вида деятельности,
а организации данного деления не имеют - то
есть будут использоваться одновременно два
критерия, на основании которых будет
определяться, взыскивать с этого
налогоплательщика налоги, сборы и пени в
судебном или внесудебном порядке.
Внесудебный порядок взыскания налогов,
сборов и пени с налогоплательщиков -
индивидуальных предпринимателей
недопустим, так как он нарушает
конституционные права и свободы физических
лиц.
ЭЖ-Юрист, 2005, N 47
