Статья: Торговая наценка в общепите (Начало) (Моряк Е.Н.) ("Предприятия общественного питания: бухгалтерский учет и налогообложение", 2009, n 11)

"Предприятия общественного питания: бухгалтерский учет и налогообложение", 2009, N 11
ТОРГОВАЯ НАЦЕНКА В ОБЩЕПИТЕ
Как известно, розничные торговцы вправе товары, закупленные для перепродажи, учитывать на счетах учета товаров по продажным ценам, то есть путем начисления торговой наценки. Могут ли так же поступать предприятия общественного питания, причем в отношении товаров, которые не только перепродаются, но и используются для производства готовых изделий (блюд)?
Вправе ли предприятия общепита учитывать товары
по продажным ценам?
Итак, давайте разберемся, актуален ли для учета товаров на предприятиях общепита термин "торговая наценка". Согласно п. 2 ПБУ 5/01 "Учет материально-производственных запасов" <1> МПЗ делятся на три категории активов. Во-первых, это сырье и материалы, используемые для производства продукции, предназначенной для продажи (выполнения работ, оказания услуг). Во-вторых, к МПЗ относятся товары, приобретенные (полученные) от других юридических или физических лиц и предназначенные для продажи. Кроме того, в состав МПЗ входят активы, используемые для управленческих нужд организации. Для предприятий общественного питания актуален учет всех трех категорий активов.
--------------------------------
<1> Утверждено Приказом Минфина России от 09.06.2001 N 44н.
В общем случае МПЗ принимаются к бухгалтерскому учету по фактической себестоимости. Последняя при приобретении актива за плату складывается из фактических затрат, возникших в результате этого, за исключением НДС и иных возмещаемых налогов (п. 6 ПБУ 5/01). Аналогичное требование установлено и в отношении товаров, предназначенных для перепродажи: они оцениваются по стоимости приобретения (п. 13 ПБУ 5/01). В то же время организации, занимающиеся розничной торговлей, вправе производить оценку приобретенных товаров по продажной стоимости с отдельным учетом наценок (скидок). Про учет товаров по продажным ценам именно розничными продавцами упоминается и в Инструкции по применению Плана счетов, а также в Методических указаниях по бухгалтерскому учету материально-производственных запасов <2> (п. 16). Таким образом, отражать товары (причем приобретенные специально для перепродажи) по продажным ценам вправе только розничные торговцы.
--------------------------------
<2> Утверждены Приказом Минфина России от 28.12.2001 N 119н.
Однако специально для предприятий общепита разработана Методика учета сырья, товаров и производства в предприятиях массового питания различных форм собственности <3>. В п. 4.1 данной Методики обозначено: продукты и товары в кладовой (на складе) учитываются по ценам приобретения с добавлением наценки или без ее добавления. Следовательно, предприятия общественного питания вправе учитывать товары и продукты по продажным ценам, причем вне зависимости от того, для каких целей они предназначены (для перепродажи или производства готовых изделий). Данный вывод подтверждается и положениями Методических рекомендаций по формированию и применению свободных цен и тарифов на продукцию, товары и услуги <4>. Эти Рекомендации вправе применять все хозяйствующие субъекты независимо от организационно-правовых форм и ведомственной принадлежности, изготавливающие (оказывающие) и реализующие на территории РФ продукцию, товары и услуги в валюте РФ. В п. 4.7 данных Рекомендаций указано: на предприятиях общественного питания цены на реализуемые продукцию и товары могут быть сформированы исходя из свободных отпускных цен либо цен закупки на эту продукцию (товары) с учетом торговой надбавки и наценки.
--------------------------------
<3> Утверждена Роскомторгом 12.08.1994 N 1-1098/32-2.
<4> Утверждены Минэкономики России 06.12.1995 N СИ-484/7-982 (направлены для использования Письмом Минэкономики России от 20.12.1995 N 7-1026).
Причем, считаем, предприятия общепита вправе воспользоваться также рекомендациями по бухгалтерскому учету, которые адресованы розничным продавцам, учитывающим товары по продажным ценам.
Что такое торговая наценка для предприятий общепита?
Сумма торговой наценки представляет собой разницу между продажной стоимостью и ценой приобретения товара. Продажная цена - это рыночная стоимость, по которой предприятие общепита продает товар своим клиентам. Данное правило работает в отношении не только перепродаваемых товаров, но и продуктов, используемых для приготовления блюд, то есть отпускаемых на производство. Продукты можно учитывать по продажным ценам в том случае, если стоимость готового изделия получается в результате калькуляции. Если же конечная стоимость готового блюда устанавливается приказом руководителя, продукты по продажным ценам не учитываются. А вот при формировании продажной стоимости товаров (продуктов) так можно поступить: определяется стоимость, по которой товар (продукт) перепродается или передается на производство, и разница между этой стоимостью и ценой приобретения данного товара (продукта) является торговой наценкой. Это первый возможный способ определения продажной стоимости. Второй способ - применение торговой наценки, установленной в процентах. В этом случае продажная стоимость получается в результате умножения покупной стоимости товара (продукта) на предусмотренный процент торговой наценки.
Торговую наценку в отношении товаров применяют многие предприятия общественного питания, чего не скажешь о продуктах. Учет продуктов по покупным ценам актуален для предприятий общепита при общеобразовательных школах, профтехучилищах, средних специальных и высших учебных заведениях, рабочих столовых, где торговая наценка зачастую жестко регламентирована. Так, Постановлением Правительства РФ от 07.03.1995 N 239 установлено, что органы исполнительной власти субъектов РФ вправе вводить государственное регулирование наценки на продукцию (товары), реализуемую на предприятиях общественного питания при общеобразовательных школах, профтехучилищах, средних специальных и высших учебных заведениях. Данным правом, к примеру, воспользовалось Правительство Ленинградской области, установив предельные уровни единой наценки на продукцию (товары), реализуемую на предприятиях общественного питания (независимо от форм собственности) при общеобразовательных школах и учреждениях начального профессионального образования на территории Ленинградской области (см. Постановление от 25.06.2001 N 55).
Что касается столовых при предприятиях, в них работникам предоставляются услуги общественного питания по минимальным ценам. Как правило, руководитель предприятия устанавливает невысокую торговую наценку, с учетом которой и получается продажная цена.
Определяем размер торговой наценки
В п. 4.7 Методических рекомендаций по формированию и применению свободных цен и тарифов на продукцию, товары и услуги указано: размеры наценок на продукцию (сырье), покупные товары, реализуемые предприятиями общественного питания, определяются с учетом возмещения расходов на продажу, НДС, исчисляемого с выручки (кроме продукции предприятий, освобожденных от уплаты данного налога), и обеспечения рентабельной работы этих предприятий. Другими словами, торговая наценка должна покрывать расходы, возникающие в результате оказания услуг общественного питания, исчисляемый при этом НДС и обеспечивать получение прибыли. Поэтому важно знать, как проверить себя, достаточен ли размер торговой наценки, дабы достичь желаемого результата. С этой целью предприятие может определить размер единой наценки. Он показывает, каким должен быть размер торговой наценки, чтобы получить ожидаемую прибыль. Формула такова:
НДС с выручки от
Расходы на + оказания услуг + Плановая прибыль
Единая продажу общественного питания
наценка = -------------------------------------------------------------
(в %) Выручка от Расходы НДС с выручки от
оказания услуг - на - оказания услуг - Плановая x 100
общественного продажу общественного прибыль
питания питания
Если размер торговой наценки определяет орган исполнительной власти, сравнив единую наценку с тем, что установлено, предприятие общепита может оценить, каков предположительно будет ее финансовый результат (прибыль или убыток). В рабочих столовых, скорее всего, главное, чтобы торговая наценка покрыла возникшие расходы, в связи с этим при расчете не надо учитывать плановую прибыль. Плановая прибыль зависит от выручки от оказания услуг общепита и плановой рентабельности (в процентах). Все показатели, необходимые для расчета, нужно взять за определенный промежуток времени (месяц, квартал и т.д.).
Пример 1. Кафе в III квартале 2009 г. оказало услуги на сумму 408 280 руб., в том числе НДС - 62 280 руб. Расходы на продажу составили 120 000 руб. Прогнозируемый уровень рентабельности - 12% (определен исходя из среднеотраслевого уровня рентабельности с учетом инфляционных процессов).
На основании приведенных данных определяем плановую прибыль, она равна 48 994 руб. (408 280 руб. x 12%). Отсюда размер единой наценки составляет 130,66% ((120 000 + 62 280 + 48 994) руб. / (408 280 - 120 000 - 62 280 - 48 994) руб. x 100). Следовательно, размер торговой наценки (в процентах) для достижения желаемого результата (прибыли в размере около 49 000 руб. за квартал) не должен быть ниже 130,66%.
Пример 2. Выручка от оказания услуг в столовой за октябрь 2009 г. составила 100 000 руб., расходы на продажу за этот же месяц - 25 000 руб. Услуги в большей степени оказываются работникам предприятия, на балансе которого находится столовая, и в незначительной степени сторонним лицам. Деятельность по оказанию услуг общепита переведена на уплату ЕНВД. Прогнозируемый уровень рентабельности - 1%.
Плановая прибыль составляет 1000 руб. (100 000 руб. x 1%). Единая наценка равна 35,14% ((25 000 + 1 000) руб. / (100 000 - 25 000 - 1000) руб. x 100).
Зависит ли продажная стоимость от "входного" НДС?
Как указано выше, при применении торговой наценки, установленной в процентах, продажная стоимость получается путем умножения этой наценки на покупную стоимость товара (продукта). Следовательно, продажная стоимость зависит от двух величин: торговой наценки и стоимости приобретения товара. Как определяется первая - разобрали. Теперь уделим внимание второй, а именно тому, включается ли в стоимость приобретения товара "входной" НДС. Если НДС является возмещаемым налогом, то есть предъявляется к вычету, в стоимость товара он, естественно, не включается. По-другому складывается ситуация, если предприятие общепита не может НДС поставить к вычету. Такое возможно, если деятельность по оказанию услуг общепита переведена на уплату ЕНВД, предприятие применяет УСНО либо получило освобождение от исполнения обязанностей налогоплательщика по ст. 145 НК РФ. В этом случае "входной" НДС является невозмещаемым налогом и включается в стоимость приобретения товара (п. 2 ст. 170 НК РФ), но только до или на момент принятия товара на учет.
Предприятие общественного питания может оказывать услуги через несколько объектов организации общепита (например, бар и ресторан). Если в одном из этих объектов площадь зала обслуживания посетителей составляет не более 150 кв. м, данный вид деятельности подлежит переводу на уплату ЕНВД (пп. 8 п. 2 ст. 346.26 НК РФ). Кроме того, на уплату ЕНВД может быть переведена деятельность, связанная с оказанием услуг общественного питания через объекты, не имеющие зала обслуживания посетителей (пп. 9 п. 2 ст. 346.26 НК РФ). Таким образом, предприятие общепита вполне может одновременно оказывать услуги, как не облагаемые НДС (в связи с переводом на уплату ЕНВД), так и облагаемые данным налогом (обычная система налогообложения). Следовательно, к вычету можно предъявить только часть "входного" НДС, относящегося к товарам (продуктам), использованным при осуществлении облагаемых НДС операций. При этом в момент получения товаров, как правило, предприятие общепита не знает, куда и сколько будет израсходовано. В связи с этим сначала весь "входной" НДС ставится к вычету, а в последующем, если часть товаров (продуктов) используется в деятельности, не облагаемой НДС, соответствующая сумма НДС, ранее принятая к вычету, восстанавливается к уплате в бюджет <5>. Данный вывод основан на пп. 2 п. 3 ст. 170 НК РФ, согласно которому суммы налога, принятые к вычету по товарам, подлежат восстановлению в случае их дальнейшего использования для осуществления операций, указанных в п. 2 ст. 170 НК РФ, например для операций, в отношении которых предприятие не является плательщиком НДС. Восстановленная таким образом сумма налога не подлежит включению в стоимость приобретения товара, поскольку в соответствии с п. 12 ПБУ 5/01 фактическую себестоимость МПЗ, в которой они приняты к бухгалтерскому учету, изменить нельзя. По мнению автора, эти суммы следует включить в состав расходов на продажу. Тем более что аналогичные рекомендации в отношении материалов даны в п. 149 Методических указаний по бухгалтерскому учету материально-производственных запасов: при отпуске материалов для осуществления операций, освобожденных от обложения НДС, суммы налога, ранее списанные на счет расчетов с бюджетом (то есть предъявленные к вычету), относятся на счета учета затрат.
--------------------------------
<5> С таким подходом согласны и судьи (см., например, Постановления ФАС МО от 16.10.2009 N КА-А41/10908-09, ФАС ПО от 13.03.2009 N А65-27436/07).
Исходя из вышеизложенного получается: "входной" НДС может как включаться в покупную стоимость товаров, так и не участвовать в формировании стоимости их приобретения. Предприятие общественного питания решает самостоятельно, повлияет ли этот факт на размер торговой наценки, установленной в процентах. Если оно решит проверить, достаточен ли размер торговой наценки для достижения поставленных задач (произвести расчет единой наценки), в состав расходов на продажу должен быть включен невозмещаемый "входной" НДС, который не попал в стоимость приобретения товаров.
Кстати, не так давно Минфину был задан вопрос о том, может ли организация при формировании розничной цены исчислять розничную наценку от закупочной цены с учетом НДС. Ответ, изложенный в Письме от 03.09.2009 N 03-11-06/3/227, выглядел так: суммы НДС, предъявленные лицам, применяющим "вмененную" систему налогообложения, при приобретении товаров (работ, услуг) учитываются этими лицами в стоимости данных товаров (работ, услуг) на основании пп. 3 п. 2 ст. 170 НК РФ. Можно предположить, чиновники ответили положительно на заданный вопрос. Однако в п. 2 ст. 170 НК РФ речь идет о включении налога в стоимость товара в налоговом, а не в бухгалтерском учете. Согласно п. 1 ст. 170 НК РФ суммы налога, предъявленные налогоплательщику при приобретении товаров (работ, услуг), не включаются в расходы, принимаемые к вычету  при исчислении налога на прибыль организаций, за исключением случаев, предусмотренных п. 2 настоящей статьи. Следовательно, п. 2 ст. 170 НК РФ определены случаи, когда суммы НДС учитываются для целей налогообложения прибыли в составе стоимости материальных ценностей, включаемых в расходы по производству и реализации товаров (работ, услуг) (Письмо ФНС России от 18.01.2007 N САЭ-20-02/32@).
Установим, в какой момент необходимо восстановить предъявленную ранее к вычету сумму НДС. В пп. 2 п. 3 ст. 170 НК РФ указано, что восстановление сумм налога должно быть произведено в том налоговом периоде, в котором товары были переданы или начинают использоваться налогоплательщиком для осуществления операций, указанных в п. 2 настоящей статьи. По нашему мнению, это означает, что восстановить сумму ранее предъявленного к вычету НДС необходимо в момент оказания услуг общественного питания, не подлежащих обложению НДС.
Поступление товаров и продуктов
Согласно Инструкции по применению Плана счетов товары, предназначенные для перепродажи, учитываются на счете 41 "Товары". Данный счет могут использовать не только торговые организации, но и предприятия общественного питания. К счету 41 можно открыть субсчета 41-1 "Товары на складах" и 41-2 "Товары в розничной торговле". На первом субсчете учитываются наличие и движение товарных запасов, находящихся в том числе в кладовых организаций, оказывающих услуги общественного питания. Субсчет 41-2 используется для отражения наличия и движения товаров, находящихся в организациях, занятых розничной торговлей (в магазинах, палатках, ларьках, киосках и т.п.), а также в буфетах организаций, занятых общественным питанием. По нашему мнению, на этом же субсчете должны также отражаться товары, которые перепродаются через столовые, рестораны, то есть там, где реализуется основная продукция общепита. Таким образом, считаем: если на предприятии общественного питания все закупленные товары, вне зависимости от их назначения, поступают на склад, их необходимо учитывать на счете 41, субсчет 41-1. По мере их отпуска для перепродажи они отражаются на субсчете 41-2 (если нужно (несколько объектов организации общепита, через которые продаются товары), к нему открываются субсчета второго порядка). Если товары со склада отпускаются для производства готовых блюд (изделий), их стоимость учитывается на счете 20 "Основное производство". Теперь разберемся, по какой стоимости они отражаются на этих счетах.
Если предприятие использует единую наценку для всех товаров, вне зависимости от цели их использования, либо эти товары учитываются по стоимости, установленной приказом руководителя, торговая наценка начисляется в момент оприходования товаров на счете 41, субсчет 41-1, записью по дебету этого субсчета в корреспонденции с кредитом счета 42 "Торговая наценка". Если же продажная стоимость товаров, предназначенных для перепродажи, и товаров, которые используются в изготовлении блюд, различна, торговую наценку лучше всего начислять в момент их отпуска со склада. В то же время возможен еще один вариант: на складе товары отражаются по продажной розничной цене, а в момент их отпуска на производство производится доначисление наценки, если ее размер выше по сравнению с розничной.
Пример 3. ООО "Сладкая ягодка" оказывает услуги общепита через столовую и буфет. Товары учитываются при поступлении на склад по продажным ценам (с отдельным отражением торговой наценки, размер которой в процентах устанавливается приказом руководителя). С 01.10.2009 общество использует единую торговую наценку в размере 30%. В ноябре 2009 г. ООО "Сладкая ягодка" закупило товары (продукты) на сумму 57 000 руб., в том числе НДС (10 и 18%) - 7000 руб. В этом же месяце со склада были отпущены товары для перепродажи в столовой на сумму 5000 руб., буфете - 7000 руб. Для производства готовых блюд со склада были взяты продукты на сумму 40 000 руб. Общество находится на обычной системе налогообложения и является плательщиком НДС. К субсчету 41-2 открыты субсчета второго порядка:
- 41-2-1 "Продажа товаров через столовую";
- 41-2-2 "Продажа товаров через буфет".
В бухгалтерском учете ООО "Сладкая ягодка" в ноябре 2009 г. будут сделаны следующие проводки:
---------------------------------------------T--------T--------T----------¬
¦ Содержание операции ¦ Дебет ¦ Кредит ¦ Сумма, ¦
¦ ¦ ¦ ¦ руб. ¦
+--------------------------------------------+--------+--------+----------+
¦Отражено поступление товаров от поставщика ¦ 41-1 ¦ 60 ¦ 50 000 ¦
¦на склад общества ¦ ¦ ¦ ¦
+--------------------------------------------+--------+--------+----------+
¦Отражена сумма "входного" НДС ¦ 19 ¦ 60 ¦ 7 000 ¦
+--------------------------------------------+--------+--------+----------+
¦Сумма "входного" НДС предъявлена к вычету ¦ 68 ¦ 19 ¦ 7 000 ¦
+--------------------------------------------+--------+--------+----------+
¦Начислена торговая наценка ¦ 41-1 ¦ 42 ¦ 15 000 ¦
¦(50 000 руб. x 30%) ¦ ¦ ¦ ¦
+--------------------------------------------+--------+--------+----------+
¦Отпущены со склада товары для перепродажи ¦ 41-2-1 ¦ 41-1 ¦ 5 000 ¦
¦через столовую ¦ ¦ ¦ ¦
+--------------------------------------------+--------+--------+----------+
¦Отпущены со склада товары для перепродажи ¦ 41-2-2 ¦ 41-1 ¦ 7 000 ¦
¦через буфет ¦ ¦ ¦ ¦
+--------------------------------------------+--------+--------+----------+
¦Отпущены со склада товары на производство ¦ 20 ¦ 41-1 ¦ 40 000 ¦
L--------------------------------------------+--------+--------+-----------
Пример 4. Изменим условия примера 3. К продуктам, отпускаемым в производство, применяется наценка в размере 35%.
Товары со склада на производство отпущены с наценкой 30%, то есть 40 000 руб. складываются из торговой наценки в размере 9231 руб. (40 000 руб. x 30 / 130) и стоимости приобретения товара - 30 769 руб. (40 000 - 9231). Однако продажная стоимость товаров, отпускаемых на производство, должна включать в себя торговую наценку в размере 35%, что в нашем случае соответствует 10 769 руб. (30 769 руб. x 35%). Следовательно, общество при передаче продуктов в производство должно доначислить торговую наценку в сумме 1538 руб. (10 769 - 9231). Это делается проводкой Дебет 20 Кредит 42.
Пример 5. Приказом руководителя столовой установлено, что при передаче товаров со склада в производство начисляется торговая наценка в размере 25%, для перепродажи - 20%. В ноябре 2009 г. были закуплены товары на сумму 97 000 руб., в том числе НДС (10 и 18%) - 11 000 руб. Из них часть передана в производство (80 000 руб. с учетом НДС), часть - для перепродажи (6500 руб. с учетом НДС). Деятельность столовой по оказанию услуг общепита переведена на уплату ЕНВД.
В бухгалтерском учете ООО "Сладкая ягодка" в ноябре 2009 г. будут сделаны следующие проводки:
---------------------------------------------T--------T--------T----------¬
¦ Содержание операции ¦ Дебет ¦ Кредит ¦ Сумма, ¦
¦ ¦ ¦ ¦ руб. ¦
+--------------------------------------------+--------+--------+----------+
¦Отражено поступление товаров от поставщика ¦ 41-1 ¦ 60 ¦ 86 000 ¦
¦на склад общества ¦ ¦ ¦ ¦
+--------------------------------------------+--------+--------+----------+
¦Отражена сумма "входного" НДС ¦ 19 ¦ 60 ¦ 11 000 ¦
+--------------------------------------------+--------+--------+----------+
¦Включена в покупную стоимость товаров сумма ¦ 41-1 ¦ 19 ¦ 11 000 ¦
¦"входного" НДС ¦ ¦ ¦ ¦
+--------------------------------------------+--------+--------+----------+
¦Отпущены со склада товары на производство ¦ 20 ¦ 41-1 ¦ 80 000 ¦
+--------------------------------------------+--------+--------+----------+
¦Начислена торговая наценка ¦ 20 ¦ 42 ¦ 20 000 ¦
¦(80 000 руб. x 25%) ¦ ¦ ¦ ¦
+--------------------------------------------+--------+--------+----------+
¦Отпущены со склада товары для перепродажи ¦ 41-2 ¦ 41-1 ¦ 6 500 ¦
¦через столовую ¦ ¦ ¦ ¦
+--------------------------------------------+--------+--------+----------+
¦Начислена торговая наценка ¦ 41-2 ¦ 42 ¦ 1 300 ¦
¦(6500 руб. x 20%) ¦ ¦ ¦ ¦
L--------------------------------------------+--------+--------+-----------
Остановимся на порядке оформления документов при отпуске продуктов (товаров) в производство и для перепродажи. Отпуск осуществляется на основании требования и оформляется накладной. Требование в кладовую (ф. ОП-3 <6>) составляется в одном экземпляре заведующим производством с учетом потребности в сырье (продуктах) на предстоящий день и остатка сырья на производстве (кухне) на начало дня. Накладная на отпуск товара (ф. ОП-4) - в двух экземплярах, подписывается заведующим производством и утверждается руководителем предприятия общепита. Один экземпляр накладной остается у материально ответственного лица, получившего товар, второй вместе с товарным отчетом сдается кладовщиком в бухгалтерию. Если торговая наценка начисляется в момент передачи товаров со склада, то в накладных указываются две цены продуктов (товаров): учетная цена склада для списания с подотчета и цена, по которой они учитываются и приходуются на производстве и в баре (буфете, магазине). Также в накладной отражаются полное наименование, сорт продуктов и товаров, их вес или количество и делается отметка о номере сертификата соответствия.
--------------------------------
<6> Утверждена Постановлением Госкомстата России от 25.12.1998 N 132.
(Окончание см. "Предприятия общественного питания: бухгалтерский учет и налогообложение", 2009, N 12)
Е.Н.Моряк
Эксперт журнала
"Предприятия общественного питания:
бухгалтерский учет и налогообложение"
Подписано в печать
06.11.2009

Статья: Суммы, связанные с расчетами за реализованные товары (работы, услуги) (Никитин В.В.) ('НДС: проблемы и решения', 2009, n 11)  »
Бухгалтеру »
Читайте также
Популярные документы