Акцизы по-новому

О. КОСТИН
О. Костин, юрист.
Федеральным законом "О внесении изменений и дополнений в часть вторую Налогового кодекса РФ и некоторые другие законодательные акты РФ" от 24 июля 2002 г. N 110-ФЗ в главу 22 НК РФ внесены серьезные изменения. Принципиально изменен порядок исчисления и уплаты акцизов по нефтепродуктам, изменились многие элементы налогового обязательства, в т.ч. объект налогообложения, налоговая база. Наконец, изменился правовой статус налогоплательщиков. Цель настоящей статьи - разъяснить указанные нововведения, обратить внимание на законодательные противоречия вступившего в силу с 1 января 2003 г. порядка взимания акциза по нефтепродуктам, а также ответить на вопросы, возникшие у наших читателей, занимающихся оптовой покупкой и реализацией ГСМ.
Свидетельства о регистрации лица,
совершающего операции с нефтепродуктами
Теперь на основании ст. 179.1 НК РФ налогоплательщиком, совершающим установленные законом операции, выдаются свидетельства о регистрации лица, совершающего операции с нефтепродуктами. Свидетельства выдаются на осуществление следующих видов деятельности: производство нефтепродуктов; оптовую реализацию нефтепродуктов; оптово - розничную реализацию нефтепродуктов; розничную реализацию нефтепродуктов.
Свидетельство выдается сроком на 1 год в соответствии с Порядком выдачи свидетельств о регистрации лица, совершающего операции с нефтепродуктами, утвержденным Приказом МНС РФ от 6 февраля 2003 г. N БГ-3-03/52.
Какие же требования необходимо соблюсти лицу, чтобы в установленном порядке получить его?
Свидетельства выдаются организациям и индивидуальным предпринимателям при соблюдении требований, установленных п. 4 ст. 179.1 НК РФ. Для каждого вида деятельности они индивидуальны, однако общим для всех является наличие в собственности (на праве хозяйственного ведения и (или) оперативного управления) организации или индивидуального предпринимателя (организации, в которой организация - заявитель владеет более чем 50% уставного капитала ООО либо голосующих акций АО) соответствующих мощностей по производству или хранению и отпуску нефтепродуктов. Для лиц, занимающихся реализацией нефтепродуктов в розницу, также необходимо наличие в собственности топливораздаточных колонок (ТРК).
Обращаем Ваше внимание, что, во-первых, положениями указанной статьи не установлено каких-либо требований к видам и объемам мощностей по хранению и отпуску нефтепродуктов, которыми должно располагать предприятие или индивидуальный предприниматель. Приказом N БГ-3-03/52 также не предусмотрено соответствующих специальных требований к их видам и объемам. Следовательно, любые технологические емкости, автоцистерны, бензовозы могут относиться к указанным мощностям и заявляться налогоплательщиком для получения свидетельства. При этом необходимо учитывать, что данное оборудование в обязательном порядке должно быть оснащено исправно работающими контрольными приборами учета их объемов. Использование технологического оборудования, не оснащенного контрольными приборами учета их объемов, а также оснащенного вышедшим из строя контрольным и учетно - измерительным оборудованием, является основанием для приостановления свидетельства (абз. 4 п. 5 ст. 179.1 НК РФ). Также считаем: во избежание дополнительных претензий со стороны налоговых органов необходимо, чтобы данное оборудование соответствовало требованиям государственных стандартов и (или) другой нормативно - технической документации, устанавливающей фактические условия его эксплуатации.
Во-вторых, получение свидетельства является правом, а не обязанностью налогоплательщика. Налоговым кодексом и вышеуказанным Приказом МНС РФ, изданным в соответствии с ним, установлен заявительный порядок его получения и аннулирования. Свидетельство обладает исключительно статусом налогового документа, рассматривается только для налоговых целей и служит основанием для принятия к вычету сумм акциза в порядке, установленном гл. 22 НК РФ.
В-третьих, наличие или отсутствие свидетельства не влияет на порядок получения лицензии (разрешения) на осуществление видов деятельности, лицензируемых в Российской Федерации. Так, согласно ст. 17 Федерального закона РФ "О лицензировании отдельных видов деятельности" от 8 августа 2001 г. N 128-ФЗ (в ред. от 12 декабря 2002 г.) эксплуатация нефтегазодобывающих производств, переработка нефти, газа и продуктов их переработки, а также хранение нефти, газа и продуктов их переработки относятся к видам деятельности, подлежащим лицензированию со стороны уполномоченных государственных органов.
Объект налогообложения и операции,
освобождаемые от уплаты акциза
В силу ст. 182 НК РФ объектом налогообложения по подакцизным нефтепродуктам (автомобильному бензину, дизельному топливу, моторным маслам для дизельных и (или) карбюраторных (инжекторных) двигателей, прямогонному бензину) являются:
1) оприходование организацией или индивидуальным предпринимателем, не имеющими свидетельства, нефтепродуктов, самостоятельно произведенных из собственного сырья и материалов;
2) получение нефтепродуктов в собственность в счет оплаты услуг по производству нефтепродуктов из давальческого сырья и материалов;
3) передача организацией или индивидуальным предпринимателем нефтепродуктов, произведенных из давальческого сырья и материалов, собственнику этого сырья и материалов, не имеющему свидетельства;
4) получение нефтепродуктов организацией или индивидуальным предпринимателем, имеющими свидетельство.
Таким образом, перечень операций, признаваемых объектом налогообложения, принципиально отличается не только от других подакцизных товаров (алкогольная продукция, пиво, табак и др.), где налогообложение возникает при их реализации, но и от прежнего порядка налогообложения, действующего в отношении акцизов. Фактически наличие объекта налогообложения связано теперь с наличием свидетельства о регистрации лица, совершающего операции с нефтепродуктами (за исключением случаев оприходования нефтепродуктов, самостоятельно произведенных из собственного сырья, и получения нефтепродуктов в собственность в счет оплаты услуг по производству нефтепродуктов из давальческого сырья).
Однако анализ перечня объектов налогообложения в совокупности с операциями, освобожденными от уплаты акцизов, приводит к выводу о возникших в этой связи противоречиях. Так, в соответствии с пп. 5 п. 1 ст. 183 НК РФ не подлежат налогообложению операции по "реализации нефтепродуктов налогоплательщиком". Согласно ст. 39 НК РФ реализацией товаров, работ или услуг признается соответственно передача (в т.ч. обмен товарами, работами или услугами) права собственности на товары, результатов выполненных работ одним лицом для другого лица, возмездное оказание услуг одним лицом другому лицу на возмездной основе и на безвозмездной основе. На основании ст. 179 НК РФ налогоплательщиками признаются организации и иные лица (индивидуальные предприниматели и лица, перемещающие товары через таможенную границу РФ), совершающие операции, подлежащие налогообложению. Следовательно, при приобретении, например, оптовой организацией, не имеющей свидетельства, моторных масел для карбюраторных двигателей объекта налогообложения не возникает и обложение акцизом не производится. В то же время и дальнейшая реализация оптовой организацией нефтепродуктов с точки зрения ст. 183 НК РФ не относится к операциям, освобождаемым от налогообложения, т.к. лицо из-за отсутствия соответствующего свидетельства не является налогоплательщиком.
Тем не менее полагаю, что при приобретении нефтепродуктов на основе гражданско - правовой сделки лицом, не имеющим свидетельства на их производство или реализацию, обложение акцизом не должно производиться вследствие отсутствия законодательно установленного объекта налогообложения.
Налоговая база
На основании ст. 187 НК РФ налоговая база по следующим объектам налогообложения определяется как объем полученных (оприходованных) нефтепродуктов в натуральном выражении:
а) по оприходованным нефтепродуктам, самостоятельно произведенным из собственного сырья и материалов, лицами, не имеющими свидетельств;
б) по полученным нефтепродуктам в собственность в счет оплаты услуг по производству нефтепродуктов из давальческого сырья и материалов;
в) по полученным нефтепродуктам лицами, имеющими свидетельство.
При этом налоговая база при передаче организацией или индивидуальным предпринимателем нефтепродуктов, произведенных из давальческого сырья и материалов, собственнику этого сырья и материалов, не имеющему свидетельства, определяется как объем переданных нефтепродуктов в натуральном выражении.
В отношении подакцизных товаров, для которых установлены различные налоговые ставки, налоговая база определяется применительно к каждой налоговой ставке. Кроме того, при отсутствии у налогоплательщика раздельного учета (ведение учета подакцизных товаров в зависимости от разных налоговых ставок) определяется единая налоговая база по всем операциям.
Однако вследствие того, что методика ведения раздельного учета, в т.ч. для целей исчисления и уплаты акциза, законодательно не определена, налогоплательщик вправе применить общие правила, регулирующие ведение бухгалтерского (налогового) учета. Так, согласно п. 3 ст. 5 Федерального закона РФ "О бухгалтерском учете" от 21 ноября 1996 г. (в ред. от 10 января 2003 г.), Положению по ведению бухгалтерского учета и бухгалтерской отчетности в РФ, утвержденному Приказом Минфина РФ от 29 июля 1998 г. N 34н, предприятиям предоставлено право устанавливать способ ведения бухгалтерского учета при условии оформления данного порядка организационно - распорядительным документом. Следовательно, в качестве обоснования ведения такого учета налогоплательщику целесообразно отразить порядок ведения учета при исчислении сумм акцизов по подакцизным нефтепродуктам в учетной политике предприятия для целей налогообложения.
Исчисление суммы акциза
Согласно п. 1 ст. 194 НК РФ сумма акциза по подакцизным нефтепродуктам исчисляется как произведение соответствующей налоговой ставки и налоговой базы, исчисленной в соответствии с НК РФ. В силу того что налоговая база определяется по каждой налоговой ставке, соответственно при реализации подакцизных нефтепродуктов возможно не более 4 налоговых баз у налогоплательщика (организации и индивидуального предпринимателя). Сложенная сумма акцизов, исчисленных для каждого вида подакцизного нефтепродукта, облагаемых по разным налоговым ставкам, составляет общую сумму акциза при совершении операций с подакцизными нефтепродуктами, признаваемыми объектом налогообложения (п. 4 ст. 194 НК РФ). Однако данный порядок не применяется, если налогоплательщик не ведет раздельного учета. В этом случае сумма акциза по подакцизным товарам определяется исходя из максимальной из применяемых налогоплательщиком налоговой ставки от единой налоговой базы, определенной по всем облагаемым акцизом операциям.
Пример N 1. ООО "Нефтепродукт", обладающее свидетельством на оптовую реализацию нефтепродуктов, за январь 2003 г. реализовало автомобильного бензина с октановым числом "92" в объеме 2000 тонн (ставка акциза 3000 руб. за 1 тонну), дизельного топлива в объеме 3000 тонн (ставка акциза 890 руб. за 1 тонну), моторных масел для дизельных и (или) карбюраторных (инжекторных) двигателей в объеме 500 кг (ставка акциза 2440 руб. за 1 тонну). Сумма начисленного акциза по видам нефтепродуктов составит:
автомобильный бензин - 2000 x 3000 = 6000000 руб.;
дизельное топливо - 3000 x 890 = 2670000 руб.;
моторные масла - 0,5 x 2440 = 1220 руб.
Общая сумма акциза к начислению за январь - 8671220 руб.
В случае если раздельного учета обществом не ведется, общая сумма подлежащего к начислению акциза:
(2000 + 3000 + 0,5) x 3000 = 15001500 руб.
Налоговые вычеты
В связи со вступлением в силу Закона N 110-ФЗ принципиально изменилась методика применения налоговых вычетов. На основании ст. 200 НК РФ налогоплательщик имеет право уменьшить сумму акциза по подакцизным товарам на установленные законодательством РФ налоговые вычеты. Вычетам подлежат суммы акциза, начисленные налогоплательщиком при условии представления следующих документов:
1) копии договора с покупателем (получателем) нефтепродуктов, имеющим свидетельство, и реестров счетов - фактур с отметкой налогового органа, в котором состоит на учете покупатель (получатель) нефтепродуктов, - в случае получения нефтепродуктов налогоплательщиком, имеющим соответствующие свидетельства;
2) документов, подтверждающих факт передачи нефтепродуктов в производство (накладная на внутреннее перемещение, накладная на отпуск материалов на сторону, лимитно - заборная карта, акт приема - передачи между структурными подразделениями налогоплательщика и другие) в случае дальнейшего использования подакцизных нефтепродуктов в производстве других подакцизных нефтепродуктов, в т.ч. при розливе и (или) смешении.
При этом необходимо помнить, что отметка на счетах - фактурах налоговыми органами в случае соответствия сведений, указанных в налоговой декларации налогоплательщика - покупателя, имеющего свидетельство, сведениям, содержащимся в представленных налогоплательщиком - покупателем реестрах счетов - фактур в срок не позднее 5 дней с даты представления налоговой декларации.
Таким образом, в соответствии с новым порядком налогоплательщик может рассчитывать на получение налогового вычета после того, как налоговый орган покупателя нефтепродуктов, обладающего свидетельством, при представлении покупателем налоговой декларации убедится в соответствии в объемах полученных покупателем нефтепродуктов с объемом поставленных товаров, указанных в счетах - фактурах поставщиком. Соответственно любые расхождения в указанных объемах, а также неподача налоговой декларации будут являться основанием для отказа в проставлении налоговым органом штампа на счетах - фактурах и в праве применения налоговых вычетов.
В настоящий момент Порядок проставления налоговыми органами отметок на счетах - фактурах, представляемых налогоплательщиками акцизов, совершающими операции с нефтепродуктами, установлен Приказом МНС РФ от 5 ноября 2002 г. N БГ-3-03/625.
Приказ МНС РФ от 05.11.2002 N БГ-3-03/625 "О порядке проставления налоговыми органами отметок на счетах - фактурах, представляемых налогоплательщиками, совершающими операции с нефтепродуктами" утратил силу в связи с изданием Приказа МНС от 31.01.2003 N БГ-3-03/38 "О порядке проставления налоговыми органами отметок на реестрах счетов - фактур, представляемых налогоплательщиками, совершающими операции с нефтепродуктами". Пример N 2. ООО "Нефтепродукт - Опт", обладая свидетельством на оптовую реализацию нефтепродуктов, за январь 2003 г. закупила у ОАО "Нефтедобыча", имеющего свидетельство на производство нефтепродуктов, автомобильного бензина с октановым числом "92" в объеме 3000 тонн, дизельного топлива в объеме 3500 тонн, моторных масел для дизельных двигателей

Определение понятия добросовестность в российском гражданском праве  »
Комментарии к законам »
Читайте также