Органы, осуществляющие контроль за перечислением доходов бюджетов
ДОХОДОВ БЮДЖЕТОВ
Д.Л. КОМЯГИН
Комягин
Дмитрий Львович
Заместитель начальника
отдела развития системы федерального
казначейства Минфина России. Специалист в
области финансового права.
Родился 30
марта 1969 г. в Москве. Окончил Московскую
государственную юридическую академию
(МГЮА).
В соответствии со ст. 41 Бюджетного
кодекса РФ доходы бюджетов образуются за
счет налоговых и неналоговых видов доходов,
а также безвозмездных перечислений. При
этом к налоговым доходам относятся
предусмотренные налоговым
законодательством федеральные,
региональные и местные налоги и сборы, пени
и штрафы.
Согласно ст. 8 Налогового
кодекса РФ под налогом понимается
обязательный, индивидуально безвозмездный
платеж, взимаемый с организаций и
физических лиц в форме отчуждения
принадлежащих им на праве собственности,
хозяйственного ведения или оперативного
управления денежных средств в целях
финансового обеспечения деятельности
государства или муниципальных
образований.
В настоящее время, как
показывает практика, ни у должностных лиц
органов государственной власти, ни у
граждан нет ясности в вопросе о том, в каких
случаях следует вести речь о налоговых
доходах бюджетов, а в каких - о налогах,
взимаемых с граждан и юридических лиц.
Практический аспект проблемы состоит в том,
что в настоящее время в системе федеральных
органов исполнительной власти существуют
два ведомства, в чью компетенцию входят
отдельные полномочия по исполнению
доходной части федерального бюджета:
территориальные налоговые органы
Министерства РФ по налогам и сборам и
органы федерального казначейства
Министерства финансов РФ. При
осуществлении в соответствии со своими
функциями контроля за поступлением
денежных средств в доход федерального
бюджета вышеуказанные ведомства зачастую
могут как дублировать друг друга, так и
оставлять бесконтрольными отдельные
стадии прохождения соответствующих
денежных средств.
С правовой точки
зрения очевидно, что в случае, когда
употребляется слово "налог", вокруг него
существуют налоговые правоотношения, а
когда речь идет о доходе бюджета либо
конкретнее - о налоговом доходе, то здесь
имеют место бюджетные правоотношения.
Чтобы определиться с терминологией,
необходимо выяснить, где кончаются
налоговые правоотношения и начинаются
правоотношения бюджетные, после чего
станет ясно, в чьей "епархии" находится тот
или иной вопрос.
Итак, ст. 2 Налогового
кодекса гласит, что отношения, регулируемые
законодательством о налогах и сборах, - это
властные отношения по установлению,
введению и взиманию налогов и сборов в
Российской Федерации, а также отношения,
возникающие в процессе осуществления
налогового контроля, обжалования актов
налоговых органов, действий их должностных
лиц и привлечения к ответственности за
совершение налогового правонарушения. То
есть налоговые правоотношения с точки
зрения интересующего нас вопроса
существуют до момента "взимания" налога.
Бюджетный кодекс также достаточно
неопределенно трактует вопрос о начале
объекта регулирования бюджетного права.
Статья 1 устанавливает, что к бюджетным
правоотношениям относятся отношения,
возникающие между субъектами бюджетных
правоотношений в процессе формирования
доходов и осуществления расходов бюджетов
всех уровней бюджетной системы Российской
Федерации и бюджетов государственных
внебюджетных фондов, осуществления
государственных и муниципальных
заимствований, регулирования
государственного и муниципального долга, а
также отношения, возникающие между
субъектами бюджетных правоотношений в
процессе составления и рассмотрения
проектов бюджетов всех уровней бюджетной
системы Российской Федерации, их
утверждения, исполнения и контроля за
исполнением. То есть в данном случае
следует руководствоваться тем, что
бюджетные правоотношения существуют там,
где можно говорить о формировании доходов
бюджетов всех уровней, а также об их
исполнении.
Спор о том, с какого момента
налог считается уплаченным, имеет
достаточно долгую историю. С одной стороны,
существует мнение, что налог можно считать
уплаченным только с момента его зачисления
в доход соответствующего бюджета, с другой -
с момента списания денежных средств со
счета налогоплательщика. Иначе говоря,
между моментом списания денежных средств
со счета плательщика налога или сбора до
момента их поступления (зачисления) в доход
федерального бюджета существует
определенный зазор, в связи с чем возникает
ситуация бесконтрольности. Точку в данном
споре ставит п. 2 ст. 45 Налогового кодекса, в
соответствии с которым обязанность по
уплате налога считается исполненной
налогоплательщиком с момента предъявления
в банк поручения на уплату
соответствующего налога при наличии
достаточного денежного остатка на его
счете. Аналогично Постановлением
Конституционного Суда РФ от 12 октября 1998 г. N
24-П было установлено, что обязанность
юридического лица по уплате налога
считается исполненной со дня списания
кредитным учреждением платежа с расчетного
счета налогоплательщика независимо от
времени зачисления сумм на соответствующий
счет по учету доходов бюджета.
Поскольку нормы Налогового кодекса
сформулированы достаточно определенно, то
можно считать установленным, что налоговые
отношения существуют до момента взимания
налога, т.е. отчуждения соответствующих
денежных средств со счета
налогоплательщика. Остается выяснить, что
происходит в том случае, если денежные
средства, будучи списанными со счета
плательщика налога или сбора, не сразу
попадают на счета по учету доходов
соответствующего бюджета, а остаются
"замороженными" на корреспондентском счете
банка, обслуживающего счет плательщика.
По нашему мнению, обоснованной является
позиция, в соответствии с которой с того
момента, когда налогоплательщик предъявил
в банк поручение на уплату
соответствующего налога, данный налог
трансформируется в налоговый доход и
связанные с ним правоотношения становятся
предметом регулирования бюджетного права.
Здесь необходимо отметить коллизию,
возникающую из содержания норм ст. 40
Бюджетного кодекса РФ, согласно которой
налоговые доходы считаются уплаченными
доходами соответствующего бюджета с
момента, определяемого налоговым
законодательством, и денежные средства
считаются зачисленными в доход
соответствующего бюджета с момента
совершения Банком России или кредитной
организацией операции по зачислению (учету)
денежных средств на счет органа,
исполняющего бюджет.
Итак, в
соответствии с налоговым
законодательством его регулирование
заканчивается в момент исполнения
плательщиком обязанности по уплате налога,
после чего начинают действовать нормы
бюджетного права, которые отсылают нас
опять же к налоговому законодательству. В
качестве единственного выхода здесь можно
рассматривать нормы ст. 24 Налогового
кодекса, которая содержит определение
налогового агента. Налоговым агентом,
исполняющим обязанности по правильному
перечислению налогов в соответствующий
бюджет, в данном случае может выступать
банк, обслуживающий счет
налогоплательщика. Налоговые органы, имея
достаточные полномочия, могут осуществлять
проверки в отношении налогового агента и
применять к нему установленные законом
санкции. К сожалению, отсутствует
какая-либо систематическая судебная
практика по рассмотрению деятельности
банков, осуществляющих перечисление в
бюджет налоговых доходов в качестве
налоговых агентов, но судя по
монографической литературе и
многочисленным комментариям к Налоговому
кодексу, большинство специалистов имеют
однозначную позицию по данному вопросу.
Необходимо оговориться, что здесь речь идет
уже не о налогах, а о налоговых доходах, пока
не зачисленных в доход бюджета, и нормы
налогового законодательства применяются
лишь постольку, поскольку этого прямо
требует Бюджетный кодекс. При этом в
Бюджетном кодексе вводится новая категория
"уплаченные доходы", которая является
конечным пунктом трансформации денежных
средств, уплачиваемых налогоплательщиком.
Уплаченные доходы - это доходы бюджетов,
зачисленные на счета органа, исполняющего
бюджет. В случае федерального бюджета,
например, это счета по учету доходов
федерального бюджета, открытые органам
федерального казначейства.
Нельзя не
отметить тот факт, что органы федерального
казначейства, точно так же, как и налоговые
органы, наделены полномочиями по контролю
за своевременностью перечисления сумм
неуплаченных доходов федерального бюджета.
Указом Президента РФ от 8 декабря 1992 г. "О
федеральном казначействе" и Положением о
федеральном казначействе, утвержденным
Постановлением Правительства РФ от 27
августа 1993 г. N 864, установлено, что органы
федерального казначейства вправе налагать
на банки или иные кредитные учреждения
штрафы в случаях несвоевременного
исполнения ими платежных документов на
перечисление и зачисление средств в доход
федерального бюджета и вносить в
Центральный банк РФ представления о
лишении соответствующих банков и иных
финансово - кредитных учреждений лицензий
на совершение банковских операций.
При
этом существует ряд проблем, первая из
которых заключается в том, что в ст. 26
Федерального закона от 2 декабря 1990 г. N 395-1 "О
банках и банковской деятельности" в перечне
органов, которые вправе в виде исключения
из правила о банковской тайне требовать
справки по операциям и счетам юридических
лиц и граждан, отсутствуют органы
федерального казначейства. Кроме того,
нужно вспомнить о старой проблеме,
возникшей в связи с тем, что органы
федерального казначейства, налагая на
банки штрафы в соответствии с указанными
выше полномочиями, дублировали действия
налоговых органов, которые также налагали
за несвоевременное перечисление средств в
доход федерального бюджета пеню в размере и
порядке, установленных налоговым
законодательством. Высший Арбитражный Суд
РФ разрешил данный спор таким образом, что
наложение одновременно обеих санкций
является наказанием за одно и то же
нарушение и недопустимо как противоречащее
Конституции РФ.
Помимо территориальных
органов Министерства РФ по налогам и сборам
и органов федерального казначейства
Министерства финансов РФ контроль за
своевременным перечислением доходов
бюджетов с момента их списания со счета
плательщика налога или сбора обязан в
рамках своих полномочий осуществлять
Центральный банк РФ. При этом действующее
банковское законодательство при
установлении сроков совершения банковских
операций не делает различия между доходами
бюджетов, подлежащими зачислению на счета
органов, исполняющих бюджет, и иными
платежами, совершаемыми кредитными
организациями по поручениям клиентов.
Итак, в качестве вывода можно повторить, что
налоговые правоотношения прекращаются с
момента списания денежных средств со счета
налогоплательщика, после чего дальнейшие
правоотношения по перечислению и
зачислению на счета соответствующего
бюджета налогового дохода регулируются
нормами налогового законодательства.
Важнейшим органом, осуществляющим контроль
за прохождением доходов бюджета с момента
их списания со счета плательщика налога или
сбора до зачисления на счета по учету
доходов соответствующего бюджета, является
Министерство РФ по налогам и сборам и его
территориальные органы. При этом налоговые
органы должны использовать в отношении
налогового агента предусмотренные
налоговым законодательством полномочия.
Органы федерального казначейства и
учреждения Банка России в силу своей
компетенции также осуществляют контроль на
данном этапе формирования доходов бюджета,
но в силу прямого указания закона приоритет
остается за налоговыми органами.
ССЫЛКИ
НА ПРАВОВЫЕ АКТЫ
"КОНСТИТУЦИЯ
РОССИЙСКОЙ ФЕДЕРАЦИИ"
(принята
всенародным голосованием
12.12.1993)
ФЕДЕРАЛЬНЫЙ ЗАКОН от 02.12.1990 N 395-1
"О БАНКАХ И БАНКОВСКОЙ
ДЕЯТЕЛЬНОСТИ"
"БЮДЖЕТНЫЙ КОДЕКС
РОССИЙСКОЙ ФЕДЕРАЦИИ" от 31.07.1998 N 145-ФЗ
(принят ГД ФС РФ 17.07.1998)
"НАЛОГОВЫЙ КОДЕКС
РОССИЙСКОЙ ФЕДЕРАЦИИ (ЧАСТЬ ПЕРВАЯ)"
от
31.07.1998 N 146-ФЗ
(принят ГД ФС РФ
16.07.1998)
УКАЗ Президента РФ от 08.12.1992 N 1556
"О ФЕДЕРАЛЬНОМ
КАЗНАЧЕЙСТВЕ"
ПОСТАНОВЛЕНИЕ
Правительства РФ от 27.08.1993 N 864
"О
ФЕДЕРАЛЬНОМ КАЗНАЧЕЙСТВЕ РОССИЙСКОЙ
ФЕДЕРАЦИИ"
ПОСТАНОВЛЕНИЕ
Конституционного Суда РФ от 12.10.1998 N 24-П
"ПО ДЕЛУ О ПРОВЕРКЕ КОНСТИТУЦИОННОСТИ
ПУНКТА 3 СТАТЬИ 11 ЗАКОНА
РОССИЙСКОЙ
ФЕДЕРАЦИИ ОТ 27 ДЕКАБРЯ 1991 ГОДА "ОБ ОСНОВАХ
НАЛОГОВОЙ
СИСТЕМЫ В РОССИЙСКОЙ
ФЕДЕРАЦИИ"
Право и экономика, N 3, 2000
