Постановление Тринадцатого арбитражного апелляционного суда от 05.06.2006 по делу n А26-7203/2005. Изменить решение

ТРИНАДЦАТЫЙ АРБИТРАЖНЫЙ АПЕЛЛЯЦИОННЫЙ СУД

191015, Санкт-Петербург, Суворовский пр., 50-52

ПОСТАНОВЛЕНИЕ

г. Санкт-Петербург

06 июня 2006 года

Дело №А26-7203/2005

Резолютивная часть постановления объявлена  31 мая 2006 года

Постановление изготовлено в полном объеме  06 июня 2006 года

Тринадцатый арбитражный апелляционный суд

в составе:

председательствующего  И.Б. Лопато

судей  Г.В. Борисовой, М.А. Шестаковой

при ведении протокола судебного заседания:  Е.А. Немшановой

рассмотрев в открытом судебном заседании апелляционную жалобу (регистрационный номер 13АП-2870/2006) ОАО "Онежский тракторный завод" на решение Арбитражного суда Республики Карелия от 02.02.2006 г. по делу № А26-7203/2005 (судья А.В. Подкопаев),

по заявлению  ОАО "Онежский тракторный завод"

к  Инспекции ФНС по г. Петрозаводску

3-е лицо  Межрайонная инспекция ФНС России по крупнейшим налогоплательщикам по Республике Карелия

о признании недействительным решения № 4.4-216 от 08.08.2005 г.

при участии: 

от заявителя: М.С. Самсонов, дов. № 84-10/15 от 01.04.2006 г.; С.М. Лагута, дов. № 84-10/21 от 24.08.2005 г.

от ответчика: О.Г. Чекшина, дов. № 2.1-13/15 от 10.01.2006 г.

от 3-го лица: О.Э. Кайгородова, дов. от 29.05.2006 г.

установил:

Открытое акционерное общество «Онежский тракторный завод» (далее – Общество) обратилось в Арбитражный суд Республики Карелия с заявлением о признании недействительным решения Инспекции Федеральной налоговой службы России по городу Петрозаводску (далее – Инспекция) от 08.08.2005г. № 4.4-216 в части доначисления налога на доходы физических лиц в сумме 11.888 руб., соответствующих пеней, единого социального налога за 9 месяцев 2004 года в размере 2.351.775, 08 руб., пеней в сумме 79.106, 50, налога на добавленную стоимость в сумме 1.693.950 руб., пеней в сумме 463.274, 03 руб., штрафных санкций по пункту 1.1. раздела 1 решения (с учетом уточнения).

Решением от 02 февраля 2006г. требования Общества удовлетворены частично. Суд признал недействительным решение Инспекции в части начисления 79.106 руб. пеней по единому социальному налогу (далее – ЕСН), доначисления 1.667.594 руб. налога на добавленную стоимость (далее – НДС) и соответствующих пеней и штрафных санкций, привлечения к ответственности за неуплату налога на добавленную стоимость по измененным декларациям за октябрь 2002 года в сумме 42.674 руб. 40 коп., декабрь 2002 года в сумме 156.973 руб. 20 коп. В остальной части требования Общества отклонены.

В апелляционной жалобе Общество просит отменить решение суда в части отказа в удовлетворении требований. Податель жалобы считает, что решение суда по эпизоду доначисления Обществу единого социального налога необоснованно, поскольку не содержит ссылок на положения Налогового кодекса Российской Федерации, опровергающие позицию налогоплательщика по этому эпизоду. По мнению Общества, судом неправильно применены положения пункта 3 статьи 243 НК РФ.

Податель жалобы также не согласен с доначислением налога на доходы физических лиц (далее – НДФЛ), считает, что суммы, оплаченные Обществом за  обучение своих работников, не подлежат  включению в доход для исчисления налога на доходы физических лиц, поскольку обучение производилось по инициативе и в интересах Общества.

Ответчиком – Инспекцией ФНС по городу Петрозаводску отзыв на апелляционную жалобу не представлен.

Третьим лицом - Межрайонной Инспекцией ФНС России  по крупнейшим налогоплательщикам по Республике Карелия представлены Возражения в порядке статьи 268 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации (далее – АПК РФ). Налоговый орган просит пересмотреть законность и обоснованность решения суда в части начисления пени по ЕСН в сумме 79106, 50 руб., а также доначисления НДС 1667594 руб. Инспекция полагает, что при исчислении пени по ЕСН судом неправильно применены положения пункта 3 статьи 343 НК РФ, а вывод суда о неправомерности доначисления 1667594 руб. НДС не подтверждается материалами дела.

С решением суда по эпизоду привлечения к ответственности за неуплату налога на добавленную стоимость по измененным декларациям за октябрь 2002 года в сумме 42.674 руб. 40 коп., декабрь 2002 года в сумме 156.973 руб. 20 коп. стороны согласны. Решение суда в этой части не апелляционным судом не проверяется.

Позицию Общества, изложенную в  Отзыве на Возражения третьего лица, апелляционная инстанция считает неправомерной. В соответствии с пунктом 5 статьи 268 АПК РФ суд апелляционной инстанции проверяет законность и обоснованность решения только в обжалуемой части, если лица, участвующие в деле, не заявят возражений. В силу статьи 40 АПК РФ лицами, участвующими в деле, являются стороны и третьи лица. Таким образом, возражения  третьего лица против проверки апелляционным судом законности и обоснованности решения суда лишь в обжалуемой Обществом части, соответствуют пункту 5 статьи 268 АПК РФ и подлежат рассмотрению апелляционной инстанцией.

Законность и обоснованность решения проверенны в апелляционном порядке.

Из материалов дела следует, что оспариваемое Обществом решение от 08.08.2005г. № 4.4-216 вынесено Инспекцией по результатам рассмотрения материалов выездной налоговой проверки, оформленной актом от 04.07.2005г. № 4.4-205.

В ходе проверки установлено, что Обществом, в нарушение статей 24, 210 НК РФ в налоговую базу для исчисления НДФЛ не включены суммы, уплаченные за обучение работников Общества в высших учебных заведениях при получении ими высшего специального образования за счет средств Общества. Фамилии работников и суммы перечисленных денежных средств за их обучение приведены Инспекцией в пункте 4.2 решения от 08.08.2005г. (т.2, л.д.10).

По мнению налоговой инспекции, стоимость обучения, оплаченного за счет средств заявителя, подлежит включению в доход физического лица и облагается подоходным налогом. Сумма неисчисленного, неудержанного и неперечисленного в бюджет подоходного налога составила 11.888 руб. Указанную сумму, а также соответствующие пени Обществу предложено уплатить в бюджет.

Суд отклонил требования Общества по этому эпизоду, указав, со ссылкой на Закон РФ «Об образовании», что представленные налоговым агентом документы подтверждают повышение не профессионального, а образовательного  уровня работников. Проанализировав условия обучения работников, суд пришел к выводу о том, что оплаченная Обществом стоимость обучения подлежит включению в налогооблагаемую базу для исчисления НДФЛ.

Решение суда по данному эпизоду апелляционная инстанция подлежащим отмене, а требования Общества – удовлетворению, по следующим основаниям.

Согласно пункту 1 статьи 210 НК РФ при определении налоговой базы учитываются все доходы налогоплательщика, полученные им как в денежной, так и в натуральной формах, или право на распоряжение которыми у него возникло, а также доходы в виде материальной выгоды. Согласно подпункту 1 пункта 2 статьи 211 НК РФ к доходам, полученным налогоплательщиком в натуральной форме, в частности, относятся оплата (полностью или частично) за него организациями или индивидуальными предпринимателями товаров (работ, услуг) или имущественных прав, в том числе обучения в интересах налогоплательщика. В соответствии с пунктом 3 статьи 217 НК РФ не подлежат обложению налогом на доходы физических лиц все виды установленных законодательством Российской Федерации, законодательными актами субъектов Российской Федерации, решениями представительных органов местного самоуправления суммы компенсационных выплат (в пределах норм, установленных в соответствии с законодательством Российской Федерации), связанных с возмещением иных расходов, включая расходы на повышение профессионального уровня работников.

В соответствии со статьей 196 Трудового кодекса РФ работодатель проводит профессиональную подготовку, переподготовку, повышение квалификации работников, обучение их вторым профессиям в организации, а при необходимости - в образовательных учреждениях начального, среднего, высшего профессионального и дополнительного образования на условиях и в порядке, которые определяются коллективным договором, соглашениями, трудовым договором.

Необходимость профессиональной подготовки и переподготовки кадров для собственных нужд определяет работодатель. Формы профессиональной подготовки, переподготовки и повышения квалификации работников, перечень необходимых профессий и специальностей определяются работодателем с учетом мнения представительного органа работников.

Работникам, проходящим профессиональную подготовку, работодатель должен предоставлять гарантии, установленные Трудовым кодексом РФ, иными нормативными правовыми актами, коллективным договором, соглашениями, трудовым договором.

Учитывая изложенное, к компенсационным выплатам в соответствии с пунктом 3 статьи 217 Налогового кодекса РФ, в частности, могут быть отнесены суммы оплаты расходов, производимых организацией за своих работников, в виде оплаты стоимости повышения их профессионального уровня.

Вместе с тем повышение профессионального уровня, в частности с получением новой специальности, должно быть вызвано производственной необходимостью. Стоимость обучения не включается в налогооблагаемую базу для исчисления налога на доходы физических лиц в случае, если обучение входит в программу подготовки кадров организации, осуществляется не по личной инициативе работников, а по решению организации, направляющей работников для повышения квалификации в связи с производственной необходимостью.

Получение высшего профессионального образования и повышение образовательного уровня в высшем образовательном учреждении по инициативе работодателя с целью повышения квалификации и приобретения специальных знаний в интересах работодателя будет являться профессиональной подготовкой. Следовательно, расходы работодателя на подобное обучение должны освобождаться от обложения налогом на доходы физических лиц, при этом не имеет значения - впервые получалось образование или нет.

В пункте 5 Информационного письма Президиума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 14.03.2006г. № 106 указано, что оплата обучения работника, проводимого по инициативе работодателя, с целью более эффективного выполнения им трудовых обязанностей, вне зависимости от формы такого обучения, не образует личного дохода работника.

Исследовав представленные сторонами доказательства, суд апелляционной инстанции установил:

- Обществом утверждено Положение о работе с резервом кадров, утвержден список работников, зачисленных в резерв на замещение должностей руководителей подразделений;

- работники, перечисленные в пункте 4.2 решения Инспекции, состояли в списке и числе кандидатов в резерв кадров;

- после повышения квалификации ряд работников (А.А. Юшев, О.Я. Ямпольский, Н.Е. Огородникова, Е.Г. Дьяченко) переведены на более высокие должности;

- в ходе выездной налоговой проверки налоговым органом не установлено и при рассмотрении дела в суде не доказано, что инициатива обучения исходила от работников, а не от Общества, как не доказано и то, что у Общества не было производственной необходимости в подготовке собственных кадров с более высокой квалификацией.

Таким образом, апелляционная инстанция считает ошибочным вывод суда о том, что стоимость обучения работников подлежит налогообложению НДФЛ.

Кроме того, решение Инспекции по данному эпизоду подлежит признанию недействительным  также по следующим основаниям.

В силу пункта 1 статьи 24 НК РФ налоговыми агентами являются лица, на которых налоговым законодательством возложены обязанности по исчислению, удержанию у налогоплательщика и перечислению в соответствующий бюджет налогов. Налогоплательщиками же являются организации и физические лица, на которых возложена обязанность уплачивать налоги (статья 19 НК РФ).

Из пункта 1 статьи 45 НК РФ следует, что налогоплательщик должен самостоятельно исполнить обязанность по уплате налога, если иное не предусмотрено законодательством о налогах и сборах. Основания, по которым налогоплательщик признается исполнившим обязанность по уплате налога, перечислены в пункте 2 этой статьи.

Если обязанность по исчислению и удержанию налога возложена на налогового агента, то обязанность налогоплательщика по уплате налога считается исполненной с момента удержания налога налоговым агентом (абзац третий пункта 2 статьи 45 НК РФ). До момента удержания налоговым агентом суммы налога обязанность по его уплате лежит на налогоплательщике.

Таким образом, в случае неисчисления и неудержания налога, подлежащего удержанию и перечислению в бюджет налоговым агентом, обязанность налогоплательщика по уплате налога считается неисполненной, то есть именно он является должником перед бюджетом.

Согласно пункту 4 статьи 24 и пункту 6 статьи 226 НК РФ налоговые агенты перечисляют в порядке, предусмотренном Налоговым кодексом Российской Федерации для уплаты налога налогоплательщиком, только удержанные налоги. Следовательно, лишь в случае удержания суммы налога налоговым агентом он обязан перечислить в бюджет эту сумму и соответствующие пени, установленные статьей 75 НК РФ. Пунктом 9 статьи 226 НК РФ  определено, что уплата налога за счет средств налоговых агентов не допускается.

В данном случае налоговый орган установил, что Общество в проверяемый период фактически не удержало спорные суммы НДФЛ. Поскольку нормы Налогового кодекса Российской Федерации, регулирующие порядок уплаты налогов, установленный для налогоплательщиков, применяются к налоговым агентам только в отношении удержанных с налогоплательщиков сумм налогов, то Инспекцией неправомерно доначислена Обществу сумма налога и начислены пени на суммы не удержанных Обществом налогов.

Таким образом, решение Инспекции в части доначисления 11888 руб. НДФЛ Обществу, являющемуся по отношению к своим работникам налоговым агентом, подлежит признанию недействительным.

По результатам проверки Обществу доначислен единый социальный налог за 9 месяцев 2004г. в сумме 2.351.775 руб. 08 коп. в связи с завышением налогового вычета в сумме начисленных, но не уплаченных страховых взносов на обязательное пенсионное страхование. На сумму доначисленного налога Инспекцией начислены пени исходя из обязанности налогоплательщика ежемесячно вносить авансовые платежи. Суд указал на неправомерность такого начисления пени, обязал Инспекцию пересчитать пени исходя из ежеквартальной уплаты налога, и признал недействительным решение Инспекции в части начисления 79106, 5 руб.

Общество, оспаривая решение суда, ссылается на неправильное применение статьи 243 НК РФ, поскольку полагает, что вправе произвести налоговый вычет в размере начисленных страховых взносов на обязательное пенсионное страхование.

Инспекция также не согласна с решением суда по данному