Постановление Девятнадцатого арбитражного апелляционного суда от 29.01.2014 по делу n А48-3119/2013. Постановление суда апелляционной инстанции: Оставить решение суда без изменения, жалобу без удовлетворения

ДЕВЯТНАДЦАТЫЙ АРБИТРАЖНЫЙ

АПЕЛЛЯЦИОННЫЙ СУД

П О С Т А Н О В Л Е Н И Е

30 января 2014 года                                                       Дело  № А48-3119/2013

город Воронеж                                   

            Резолютивная часть постановления объявлена 23 января 2014 года

Постановление в полном объеме изготовлено 30 января 2014 года

Девятнадцатый арбитражный апелляционный суд в составе:

председательствующего судьи                                               Ольшанской Н.А.,

судей:                                                                                         Скрынникова В.А.,

                                                                                            Михайловой Т.Л.,

при ведении протокола судебного заседания секретарями Петровой Ю.А.,

при участии в судебном заседании:

от Инспекции Федеральной налоговой службы по г. Орлу: Карловой Р.В., специалиста 1 разряда правового отдела, по доверенности № 76 от 11.12.2013,

от Общества с ограниченной ответственностью «Сана»: Кузиной Е.Г., по доверенности от 07.10 2013,

рассмотрев в открытом судебном заседании апелляционную жалобу Инспекции Федеральной налоговой службы по г. Орлу на решение Арбитражного суда Орловской области от 01.11.2013 по делу № А48-3119/2013 (судья Пряхина Л.И.), принятое по заявлению Общества с ограниченной ответственностью «Сана» (ОГРН 1055742019519) к Инспекции Федеральной налоговой службы по г. Орлу о признании частично недействительным решения от 28.03.2013 № 17-10/14,

УСТАНОВИЛ:

Общество с ограниченной ответственностью «Сана» (далее – ООО «Сана», Общество) обратилось в Арбитражный суд Орловской области с заявлением о признании недействительными решения Инспекции Федеральной налоговой службы по г. Орлу № 17-10/14 от 28.03.2013 «О привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения» в части (с учетом уточнений) начисления налога на добавленную стоимость за 2 квартал 2009 года в сумме 8254 руб., уменьшения налога на добавленную стоимость, заявленного к возмещению, в 1 квартале 2009 года на сумму       29 261,88 руб. и в 1 квартале 2010 года на сумму 54 192 руб.

Решением Арбитражного суда Орловской области от 01.11.2013 требование Общества удовлетворено.

Не согласившись с решением Арбитражного суда Орловской области, Инспекция Федеральной налоговой службы по г. Орлу обратилась с настоящей апелляционной жалобой, в которой просит отменить решение суда первой инстанции и отказать в удовлетворении заявленных Обществом требований.

Как следует из апелляционной жалобы,  Инспекция ссылается на то, что исчисленная ООО «Сана» к возмещению из бюджета сумма налога на добавленную стоимость за 1-2 кварталы 2009 года, 1 квартале 2010 года неправомерно завышена на суммы скидок, предоставленных ООО «Трейд Гарант» и ООО «Фогт Медикаль Фертриеб», поскольку указанная сумма скидок уменьшает стоимость товара, соответственно, налог, подлежащий предъявлению к вычету Обществом. Одновременно подлежит уменьшению у продавца и налоговая база в целях исчисления НДС, а в случае предоставления этих скидок после отгрузки товаров – корректировке за тот налоговый период, в котором отражена соответствующая отгрузка товаров.

В обоснование приводимых доводов налоговый орган ссылается на правовую позицию, изложенную в Постановлении Президиума ВАС РФ от 07.02.2012 № 11637/11.

ООО «Сана» в представленном отзыве возражает против доводов апелляционной жалобы, считает решение суда первой инстанции законным и обоснованным.

Изучив материалы дела, обсудив доводы, изложенные в апелляционной жалобе, отзыве на нее заслушав пояснения представителей лиц, участвующих в деле,  суд апелляционной инстанции не находит оснований для отмены или изменения обжалуемого решения арбитражного суда первой инстанции.

Как следует из материалов дела, Инспекцией проведена выездная налоговая проверка ООО «Сана» по вопросам правильности исчисления и своевременности уплаты, в том числе, налога на добавленную стоимость за период с 01.01.2009 по 31.12.2011. Итоги выездной налоговой проверки оформлены актом выездной налоговой проверки от 04.03.2013 №17-10/11. По результатам рассмотрения мероприятий налогового контроля налоговым органом принято решение от 28.03.2013 № 17-10/14 «О привлечении налогоплательщика к ответственности за совершение налогового правонарушения».

Указанным решением, в том числе, начислен налог на добавленную стоимость за 2 квартал 2009 года в сумме 8254 руб., уменьшен НДС, заявленный к возмещению, в 1 квартале 2009 года на сумму 29 261,88 руб. и в 1 квартале 2010 года на сумму 54 192 руб.

Решением Управления Федеральной налоговой службы по Орловской области от 07.06.2013 № 84 апелляционная жалоба Общества на решение Инспекции от 28.03.2013 № 17-10/14 оставлена без удовлетворения.

Не согласившись с указанным решением Инспекции в обжалуемой части, ООО «Сана» обратилось в арбитражный суд с настоящим заявлением.

Удовлетворяя заявленные требования, суд первой инстанции пришел к выводу, что поскольку по результатам предоставления скидок корректировка счетов-фактур контрагентами Общества не производилась, то стороны сделок договорились, что скидки не изменяют цену товара, в связи с чем скидки должны учитываться в качестве внереализационных расходов у лица, предоставляющего скидку, и в качестве внереализационного дохода у лица, получившего скидку. Именно в качестве внереализационных доходов скидки были учтены Обществом в своем учете.

При этом суд руководствовался следующим.

Согласно подпункту 1 пункта 1 статьи 146 НК РФ реализация услуг на территории Российской Федерации признается объектом налогообложения НДС.

В соответствии с пунктами 1 и 2 статьи 171 НК РФ налогоплательщик имеет право уменьшить общую сумму налога, исчисленную в соответствии со статьей 166 настоящего Кодекса, на установленные настоящей статьей налоговые вычеты.

Вычетам подлежат суммы налога, предъявленные налогоплательщику при приобретении товаров (работ, услуг), приобретаемых для осуществления операций, признаваемых объектами налогообложения налогом на добавленную стоимость.

В соответствии с пунктом 1 статья 172 НК РФ налоговые вычеты, предусмотренные статьей 171 НК РФ, производятся на основании счетов-фактур, выставленных продавцами при приобретении налогоплательщиком товаров (работ, услуг).

Согласно пунктам 1 и 2 статьи 173 НК РФ сумма налога, подлежащая уплате в бюджет, исчисляется по итогам каждого налогового периода, как уменьшенная на сумму налоговых вычетов, предусмотренных статьей 171 НК РФ (в том числе налоговых вычетов, предусмотренных пунктом 3 статьи 172 настоящего Кодекса), общая сумма налога, исчисляемая в соответствии со статьей 166 настоящего Кодекса и увеличенная на суммы налога, восстановленного в соответствии с настоящей главой.

Если сумма налоговых вычетов в каком-либо налоговом периоде превышает общую сумму налога, исчисленную в соответствии со статьей 166 настоящего Кодекса и увеличенную на суммы налога, восстановленного в соответствии с пунктом 3 статьи 170 настоящего Кодекса, положительная разница между суммой налоговых вычетов и суммой налога, исчисленной по операциям, признаваемым объектом налогообложения в соответствии с подпунктами 1 и 2 пункта 1 статьи 146 настоящего Кодекса, подлежит возмещению налогоплательщику в порядке и на условиях, которые предусмотрены статьей 176 НК РФ.

Как установлено судом и следует из материалов дела, в проверяемом периоде Общество осуществляло приобретение товаров у поставщиков ООО «Трейд Гарант» и ООО «Фогт Медикаль Фертриеб».

Согласно договору поставки от 21.01.2008 №08/0S, заключенному между ООО «Фогт  Медикаль Фертриеб» (поставщик) и ООО «Сана (покупатель), Поставщик обязался поставлять (отгружать), Покупатель – принимать и оплачивать заказную продукцию (товар) в соответствии со счетами-фактурами, выставляемыми Поставщиком, в порядке и в сроки, установленные настоящим договором и приложением к нему.

Дополнительным соглашением № 1 от 01.02.2009 к договору поставки № 08/08 от 21.01.2008 предусмотрено предоставление покупателю премий (скидок) в отношении договорной продукции, если Покупатель осуществляет оплату Товара BECTION DICKINSON (шприцы одноразовые) в сумме не менее 1 000 000 руб. в календарный месяц, то Продавец гарантирует Покупателю премию (скидку) в размере 7 % от данной оплаты. Предоставление скидки осуществляется путем уменьшения дебиторской задолженности Покупателя. Покупатель получает право на скидку в конце каждого месяца после поступления денежных средств на расчетный счет Продавца на основании двустороннего акта об исполнении обязательств между Покупателем и Поставщиком.

Согласно договору поставки № ТР-2 от 12.11.2009, заключенному между ООО «Трэйд Гарант» (поставщик) и ООО «Сана» (покупатель), предметом договора является обязанность Поставщика по заявке Покупателя поставить изделия медицинского назначения в собственность Покупателю, а Покупатель обязуется принять и оплатить указанный товар.

Дополнительным соглашением № 1 от 12.11.2009. к договору поставки № ТР-2 от 12.11.2009 предусмотрено предоставление Покупателю (ООО «Сана») финансовой премии в отношении договорной продукции.

Согласно п.1 Дополнительного соглашения №1 от 12.11.2009 сторонами достигнута договоренность о том, что в случае, если в течении одного календарного месяца Покупатель приобретает у Продавца в соответствии с условиями Договора товар (маска медицинская защитная, на резинках, 3-х слойная), на общую сумму не менее 150 000 рублей, без НДС 10%, Продавец предоставляет Покупателю финансовую премию в размере 22% от этой общей суммы, без НДС.

При получении товаров от указанных организаций и счетов-фактур Общество учитывало выделенные в счетах-фактурах суммы НДС в качестве налоговых вычетов в представляемых в налоговый орган декларациях. Указанные суммы уменьшали суммы налога, подлежащие уплате в налоговых периодах, а также учитывались при определении подлежащего возмещению НДС по итогам отдельных налоговых периодов.

В ходе проверки установлено, что на основании положений дополнительного соглашения от 01.02.2009 к договору поставки от 21.01.2008 08/08, заключенному между Обществом и ООО «Фогт Медикаль Фертриеб», Общество получило скидки в виде списания кредиторской задолженности: в феврале 2009 года в сумме 231 870,69 руб., в марте 2009 года в сумме 90 010,42 руб., в апреле 2009 года в сумме 90 788,01 руб.

Также ООО «Сана» в соответствии с дополнительным соглашением от 12.11.2009 к договору поставки от 12.11.2009 № ТР-2, заключенному между ООО «Сана» и ООО «Трейд Гарант», получило скидку в общей сумме 596 112 руб..

В бухгалтерском и налоговом учете ООО «Сана» хозяйственные операции по полученным от ООО «Фогг Медикаль Фертриеб» и «Трэйд Гарант» учитывались как прочие внереализационные доходы.

Предоставление указанной скидки было квалифицированно налоговым органом как изменение первоначальной цены товара, в связи с чем, по мнению налогового органа, у ООО «Сана» возникла обязанность по корректировке ранее заявленной суммы заявленных налоговых вычетов. Учитывая изложенное, Обществу было отказано в принятии вычетов по НДС в размере необходимой корректировки.

Соглашаясь с выводом Арбитражного суда Орловской области о необоснованности приведенной позиции налогового органа, апелляционный суд исходит из следующего.

В Постановлении от 07.02.2012 № 11637/11 (на которое ссылается Инспекция) Президиум Высшего Арбитражного Суда РФ – наряду с принятыми судом первой инстанции во внимание выводами – также отмечено, что налоговые вычеты у покупателя (дистрибьютора) подлежат корректировке на сумму премии при соблюдении определенной процедуры, связанной с выставлением корректировочных счетов-фактур поставщиком товара.

При рассмотрении в надзорной инстанции дела № А40-56521/10-35-297 судом было установлено, что выплата поставщиками обществу «Леруа Мерлен Восток» премии вследствие выполнения условий договоров поставки является мерой, направленной на стимулирование общества в приобретении и дальнейшей продаже как можно большего количества поставляемых товаров. Так как премии в указанном случае были непосредственно связаны с поставками товаров, суд посчитал, что они являются формой торговых скидок, применяемых к стоимости товаров, оказывающих влияние на налоговую базу на налогу на добавленную стоимость.

Таким образом, при рассмотрении указанного дела ВАС РФ пришел к выводу о том, что выплачиваемые поставщиками обществу на основании договоров поставки премии уменьшают стоимость поставленных товаров, что влечет необходимость изменения налоговой базы по налогу на добавленную стоимость у поставщиков и сумм налоговых вычетов по налогу на добавленную стоимость у общества, поэтому не могут быть квалифицированы в качестве платы за услуги, оказываемые обществом поставщикам. Вместе с тем, с учетом приведенных выводов ВАС РФ, квалификация премии (вознаграждения) в качестве формы торговой скидки возможна в каждом конкретном случае с учетом условий соответствующих договоров в зависимости от конкретной оцениваемой хозяйственной ситуации.

В деле ООО «Леруа Мерлен Восток» судом рассматривался вопрос о квалификации полученных покупателем премий в качестве платы за оказанные услуги по рекламе и продвижению товаров. Таким образом, в деле ООО «Леруа Мерлен Восток» речь шла о вменении налоговым органом покупателю сокрытого от обложения НДС объекта налогообложения в виде оказанных продавцу «соответствующих» услуг.

В настоящем же деле Инспекция считает, что премии уменьшают цену поставленного Обществу товара и, соответственно, предлагает скорректировать сумму налоговых вычетов у Общества.

Отмеченный высшим судом порядок, предусматривающий корректировку налоговой базы одновременно поставщика и покупателя, основан на правовой природе НДС как косвенного налога, с учетом необходимости соблюдения требований статей 169-172 НК РФ, в соответствии с которыми покупатель вправе принять к вычету весь НДС, предъявленный поставщиком. При этом прямой механизм корректировки налоговых вычетов при выставлении премий, скидок, бонусов, связанных с изменением цены в период 2009-2010 годов, проверенный Инспекцией, в главе 21 НК РФ отсутствовал.

Порядок корректировки налоговых вычетов через механизм восстановления был введен и начал действовать с 01.10.2011: в подп. 4 п. 3 ст. 170 НК РФ указано, что налоговые вычеты, предъявленные поставщиком товаров, подлежат восстановлению налогоплательщиком (т.е. покупателем товаров) в случае