К вопросу о согласовании понятий при определении конфликта в сфере налоговых отношений
В СФЕРЕ НАЛОГОВЫХ ОТНОШЕНИЙ
А.
САРКИСОВ
Саркисов А., кандидат
юридических наук.
Комплексный подход к
проблемам изучения и совершенствования
механизма государственного воздействия на
основные параметры воспроизводства
материальных и (опосредованно) духовных
благ при помощи налогообложения приводит к
пониманию наличия в общественной жизни
такого явления, как социальные конфликты в
налоговой сфере. Исследование этого
феномена может помочь в систематизации
представлений о налоговой системе
государства, роли и функциях налогов, форме
и содержании налоговых правоотношений и,
главное, в выработке приемов и способов
разрешения такого рода конфликтов,
оказывающих явно негативное воздействие на
развитие экономики страны.
Рассмотрение этого вопроса в правовом
отношении с позиций налогового права
требует разработки и принятия
определенного понятийного аппарата,
который согласует правовые категории с
категориями общей конфликтологии.
Принципиальная возможность использования
такого понятийного аппарата
подтверждается, например, следующим
мнением высших судебных органов Российской
Федерации: "при уяснении для целей
налогообложения значения института,
понятия или термина гражданского,
семейного или другой отрасли
законодательства, суд при рассмотрении
спора не применяет положения
соответствующей отрасли законодательства
только в том случае, когда в
законодательстве о налогах и сборах
содержится специальное определение
данного института, понятия или термина для
целей налогообложения" <*>. Если
налоговое законодательство и не содержит
специального определения конфликта в
налоговой сфере (который для удобства можно
называть налоговым конфликтом), оно тем не
менее предлагает тот понятийный аппарат,
который должен в обязательном порядке
использоваться правоведом-конфликтологом.
Отсутствие же того или иного термина в
финансовом и налоговом праве не мешает
использовать терминологию, которой
пользуются теория государства и права,
отраслевые юридические науки, в том числе и
юридическая конфликтология. В конечном
итоге такой подход только способствует
более глубокому воспроизведению
государственно-правовой действительности
в области налоговых отношений и
обеспечивает познание своеобразных
закономерностей в этой сфере <**>. С
другой стороны, каждая юридическая наука
может пользоваться и своими собственными
понятиями, в которых закрепляются добытые
ею знания о различных сторонах
государственно-правовой жизни общества
<***>.
--------------------------------
<*>
Постановление Пленума Верховного Суда РФ и
Высшего Арбитражного Суда РФ от 11 июня 1999 г.
N 41/9 "О некоторых вопросах, связанных с
введением в действие части первой
Налогового кодекса РФ" // Финансовая газета.
1999. N 29.
<**> См.: Общая теория
государства и права. Академический курс в 2
т. Т. 1 / Отв. ред. проф. М.Н. Марченко. М.:
Зерцало, 1998. С. 9.
<***> См.: Венгеров А.Б.
Теория государства и права. М.: Новый Юрист,
1998. С. 10.
Отдельным вопросом юридической
науки может стоять допустимость понятия
социального конфликта в качестве категории
налогового права. Этот вопрос тесно связан
с пониманием самого предмета налогового
права. Справедливым представляется мнение
по этому поводу Д.В. Винницкого (Уральская
государственная юридическая академия),
который считает, что в исследовании
предмета налогового права целесообразен
анализ общих родовых свойств основной
массы налоговых отношений в целях
интеграции этих отношений в единый предмет
правового регулирования <*>. В качестве
явления, которое определяет такие родовые
свойства, может рассматриваться конфликт в
налоговой сфере.
--------------------------------
<*> См.: Винницкий Д.В. Предмет российского
налогового права // Журнал российского
права. 2002. N 10. С. 72. См. также: Кузнеченкова
В.Е. Современное понимание налогового права
Российской Федерации // Банковское право.
2004. N 2. С. 38 - 41.
Если же из анализа общих
родовых свойств налоговых отношений
вывести конкретные виды отношений, как это
делает на основе работ Ю.А. Крохиной В.Г.
Гуща (Всероссийская государственная
налоговая академия): "в сферу налогового
права входит пять видов тесно связанных
между собой родственных общественных
отношений: властных отношений по
установлению и введению налогов и сборов;
отношений по взиманию налогов и сборов;
отношений, возникающих в процессе
налогового контроля; отношений,
возникающих в процессе обжалования актов
налоговых органов, действий (бездействия)
их должностных лиц; отношений при
привлечении к ответственности за
совершение налогового правонарушения"
<*>, то и в этом случае допустимо понятие
налогового конфликта, так как любой имеющий
некоторый практический опыт в сфере
налоговой деятельности подтвердит наличие
конфликтов во всех перечисленных выше
отношениях, и исследование конфликтов, в
сущности, будет происходить в рамках
исследования таких отношений.
--------------------------------
<*> Гуща В.Г.
Некоторые дополнения к вопросу о предмете и
методе налогового права // Право: теория и
практика. 2004. N 4. С. 23 - 24.
Наконец, если
рассматривать налоговую деятельность как
процесс и, вслед за М.В. Карасевой
(Воронежский университет), выделить "ряд
последовательно сменяющих, а иногда и
совмещающихся во времени этапов (стадий)
реализации налоговой обязанности
налогоплательщика: стадия добровольного
исполнения налогоплательщиком его
налоговой обязанности; стадия налогового
контроля; стадия принудительного
исполнения налогоплательщиком налоговой
обязанности; наконец, стадия привлечения
налогоплательщика к налоговой
ответственности" <*>, то следует признать,
что конфликты могут возникать на любой из
перечисленных стадий.
--------------------------------
<*> Карасева М.В.
Налоговый процесс - новое явление в праве //
Хозяйство и право. 2003. N 6. С. 55.
По мере
принятия самой категории налогового
конфликта может возникнуть и вопрос о
соотношении ее с понятием налогового спора.
Так, по мнению Л.А. Грось (Хабаровская
государственная академия экономики и
права), конфликт между субъектами
подчиненным и властвующим не может
именоваться спором, поскольку
этимологическое значение этого слова
таково, что его субъектами могут быть
только юридически равные субъекты <*>. Ее
мнение опровергает А.А. Остроумов
(Московская государственная юридическая
академия), считающий, что характер
государственных, административных,
финансовых, налоговых и иных
правоотношений властно-правового
характера никак не исключает в делах
(имеются в виду судебные дела - А.С.),
возникающих из этих отношений, спора о
праве, а характер материальных
правоотношений определяет форму процесса,
в котором они рассматриваются, но не
определяет спорность или бесспорность
судопроизводства <**>. Тем не менее в
обоих случаях слово "конфликт"
воспринимается как синоним словосочетания
"судебный спор". На самом деле это не так.
Действительно, налоговый конфликт может (а
в большинстве случаев и должен) разрешаться
в суде; тогда (и только тогда) он принимает
форму судебного налогового спора.
--------------------------------
<*> См.: Грось Л.А.
Гражданское и арбитражное процессуальное
право - взаимосвязь с материальным правом.
Хабаровск, 1997. С. 32.
<**> Остроумов А.А.
Определение сторон в налоговых спорах // Lex
Russica: Научные труды МГЮА. М., 2004. N 1. С. 287 -
297.
Социальный конфликт в самом общем
плане можно определить как способ
взаимодействия социальных субъектов
(индивидов, социальных групп и общностей,
обществ и государств) при несовпадении,
полном или частичном, их интересов, желаний
и потребностей, взглядов, целей или средств
их достижения, обусловленном различием их
социальных статусов и ролей и основанном на
автономии воль, в процессе столкновения
(инцидента) и противоборства участников
конфликта, завершающегося определенными
последствиями как для этих субъектов, так и
для общества или его части.
Такое
достаточно общее определение социального
конфликта так или иначе позволяет выделить
в его понятийном поле следующие категории
(основные понятия): участники конфликта -
социальные субъекты; объекты и предмет
конфликта; ресурсы и отношения участников
конфликта, их статусы и роли; интересы и
желания, потребности и цели участников
конфликта, их средства достижения целей, их
ожидания и возможности.
Рассмотрим эти
понятия применительно к сфере налоговых
отношений.
Участники конфликта - это
социальные субъекты, то есть отдельные
личности, группы, общности, общества и
государства, обладающие определенным
статусом (рангом) в системе общественных
отношений на том уровне, где возникает
социальный конфликт, и являющиеся
реальными или потенциальными участниками
этого конфликта.
При изучении
налогового конфликта необходимо соотнести
понятия субъекта налогового права,
субъекта (участника, стороны) налоговых
правоотношений, а также участника
налоговых отношений с понятием участника
налогового конфликта.
Так, Ц.А.
Ямпольская полагала, что "субъектами права
являются носители прав и обязанностей,
которые принимают участие в правоотношении
или могут принимать в нем участие" <*>.
Рассмотрение категории возможности
участия в правоотношении позволило
разделить понятия субъекта права, то есть
лицо, которое владеет правосубъектностью и
потенциально способно быть участником
правоотношений, и субъекта правоотношения -
реального участника данных правовых
отношений. Р.О. Халфина подчеркивала, что,
"занимаясь исследованиями правоотношения
как единства формы и содержания, мы
находимся только в сфере действительности,
в области реализации права, ... нас должны
интересовать не все потенциальные
возможности лиц, а их особые свойства и
качества, которые определяют возможность
участия в правоотношении" <**>, поэтому, по
ее мнению, понятие участника права уже, чем
понятие субъекта права. М.В. Жернаков
(Харьковская национальная юридическая
академия Украины) предложил свое видение
проблемы: "Правосубъектность в теории права
рассматривается как предпосылка
возможности лица выступать в качестве
субъекта прав и обязанностей в различных
сферах общественных отношений... Именно
возможность определенного лица выступать в
качестве субъекта прав и обязанностей в
общественном отношении (а не сами
отношения) определяется наличием у него
правосубъектности... Наличие у
определенного лица правосубъектности хоть
и не является предпосылкой определенных
конкретных правоотношений, то есть не
всегда влечет их возникновение, является
обязательным условием участия этого лица в
правоотношении". Он же ввел понятие
"стороны" конкретного правоотношения
<***>.
--------------------------------
<*>
Ямпольская Ц.А. Субъекты советского
административного права: Автореф. дис. ...
докт. юрид. наук. М., 1958. С. 112
<**>
Халфина Р.О. Общее учение о правоотношении.
М., 1974. С. 115.
<***> См.: Жернаков М.В.
Сторона и субъект налоговых
правоотношений: соотношение понятий //
Финансовое право. 2004. N 4. С. 45 - 49; Он же:
Субъекты налоговых правоотношений:
правовой статус и виды // Финансовое право.
2004. N 6. С. 25 - 26.
Следует обратить внимание,
что в Налоговом кодексе Российской
Федерации (далее - НК РФ) применяется особый
термин "участники отношений, регулируемых
законодательством о налогах и сборах" (ст. 9)
<*>.
--------------------------------
<*>
Собрание законодательства РФ. 1998. N 31. Ст.
3824.
Особенность понятия участника
налогового конфликта состоит в том, что оно
значительно шире и включает в себя все
вышеназванные категории. Дело в том, что
понятие участника налогового конфликта
охватывает всех реальных и потенциальных
участников, более того, все
заинтересованные стороны налогового
конфликта. Конкретный конфликт может
возникнуть, с одной стороны, в связи с
несколькими налоговыми правоотношениями, и
напротив, некоторые участники конфликта
могут быть и не связаны друг с другом такими
правоотношениями.
К участникам
налогового конфликта могут быть отнесены:
организации и физические лица,
признаваемые налогоплательщиками и
плательщиками сборов (ст. 19 НК РФ); налоговые
агенты - лица, на которых возложены
обязанности по исчислению, удержанию у
налогоплательщика и перечислению в
соответствующий бюджет (внебюджетный фонд)
налогов (ст. 24 НК РФ); сборщики налогов и (или)
сборов (ст. 25 НК РФ); банки (ст. 86 НК РФ) и иные
кредитные организации; законные (ст. 27 НК РФ)
или уполномоченные (ст. 29 НК РФ)
представители и должностные лица
налогоплательщиков, плательщиков сборов,
налоговых агентов, сборщиков налогов и
сборов, банков и кредитных организаций;
государство (в лице органов
законодательной и исполнительной власти
Российской Федерации и субъектов
Российской Федерации, в том числе налоговых
органов (ст. 30 НК РФ), таможенных органов (ст.
34 НК РФ), финансовых органов (ст. 34.2 НК РФ),
органов внутренних дел (ст. 36 НК РФ),
представительных и исполнительных органов
местного самоуправления, судебных органов,
иных органов, участвующих в конфликте);
должностные лица органов государственной
власти; третьи лица, имеющие свой интерес в
возникновении или разрешении конфликта
либо его последствиях (в том числе
иностранные государства и их субъекты).
Приведенное перечисление возможных
участников налогового конфликта дает лишь
самое общее представление об этой проблеме.
Достаточно сказать, что конфликты
определяются в немалой степени так
называемым рангом участников, и поэтому
иерархия "государство - государственный
орган - должностное лицо государственного
органа" так важна для понимания уровня
социального конфликта.
Характерно, что
российское законодательство о налогах и
сборах не относит государство к числу
участников налоговых отношений, им
регулируемых, в отличие от конфликтологии,
для которой государство является
участником не просто очень важным, но
определяющим само наличие налогового
конфликта.
Действительно, государство в
налоговых конфликтах обладает особым
статусом, так как оно является властвующим
субъектом в налоговых правоотношениях и
применяет в качестве основного метода
правового регулирования метод властных
предписаний.
Метод властных
предписаний государства давно известен
науке финансового права и предусматривает
юридическое неравенство участников
налоговых отношений: так, в налоговых
правоотношениях у одной из сторон
преобладают обязанности, у другой - права;
субъекты правоотношений не могут по своему
усмотрению приобретать права и
осуществлять обязанности, а также
определять их содержание - они реализуют
налоговые права и обязанности,
установленные законодательством; одни
участники отношений имеют юридически
властные полномочия относительно других,
не имеющих встречных полномочий.
"Исполнение налоговой обязанности является
первоочередной обязанностью по отношению к
иным имущественным обязанностям
налогоплательщика и определяет развитие
иных налоговых правоотношений"
