Постановление Одиннадцатого арбитражного апелляционного суда от 06.12.2009 по делу n А55-8372/2009. Изменить решение

Суда Российской Федерации от 18 декабря 2007 г. № 65 «О некоторых процессуальных вопросах, возникающих при рассмотрении арбитражными судами заявлений налогоплательщиков, связанных с защитой права на возмещение налога на добавленную стоимость по операциям,  облагаемым названным налогом по ставке 0 процентов» разъяснено, что положения главы 21 НК РФ, в том числе статей 165 и 176, устанавливают определенный порядок реализации налогоплательщиком права на возмещение НДС в отношении операций по реализации товаров (работ, услуг), облагаемых названным налогом по ставке 0 процентов.

Согласно этому порядку рассмотрение заявлений налогоплательщиков о возмещении НДС и принятие по ним решений отнесены к компетенции налоговых органов, которые принимают такие решения по результатам проверки представленной налогоплательщиком налоговой декларации и приложенных к ней документов, предусмотренных статьей 165 НК РФ, а также дополнительно истребованных на основании пункта 8 статьи 88 НК РФ документов, подтверждающих в соответствии со статьей 172 НК РФ правомерность применения налоговых вычетов.

Пунктом 1 статьи 172 НК РФ установлено, что налоговые вычеты производятся на основании счетов-фактур, выставленных продавцами при приобретении налогоплательщиком товаров (работ, услуг), имущественных прав, документов, подтверждающих фактическую уплату сумм налога при ввозе товаров на таможенную территорию Российской Федерации, документов, подтверждающих уплату сумм налога, удержанного налоговыми агентами, либо на основании иных документов в случаях, предусмотренных пунктами 3, 6 - 8 статьи 171 Кодекса.

В силу части 1 статьи 4 АПК РФ в суд налогоплательщик может обратиться только в случае нарушения его права на возмещение НДС, то есть когда надлежащее соблюдение им регламентированной главой 21 НК РФ процедуры не обеспечило реализации данного права в административном (внесудебном) порядке по причине неисполнения или ненадлежащего исполнения налоговым органом возложенных на него законом обязанностей.

Под несоблюдением налогоплательщиком установленной НК РФ административной (внесудебной) процедуры возмещения НДС следует понимать не только его непосредственное обращение в суд, минуя налоговый орган, но и представление в налоговый орган вместе с соответствующей налоговой декларацией неполного комплекта документов, предусмотренных статьей 165 НК РФ.

В случае выявления факта несоблюдения налогоплательщиком упомянутой в пункте 2 настоящего Постановления процедуры (в том числе признания неуважительными причин непредставления налогоплательщиком необходимых документов в налоговый орган) при рассмотрении его заявления о признании незаконным решения налогового органа об отказе в возмещении НДС (бездействия налогового органа) суд отказывает в удовлетворении такого заявления, имея в виду, что законность подобного решения (бездействия) оценивается судом исходя из обстоятельств, существовавших на момент принятия налоговым органом оспариваемого решения (в период бездействия).

При этом налогоплательщик вправе обратиться (повторно обратиться) в налоговый орган, выполнив надлежащим образом требования главы 21 НК РФ. В случае несогласия с принятым налоговым органом решением налогоплательщик также может обжаловать это решение в судебном порядке.

Заявитель решения налогового органа об отказе в возмещении НДС, по результатам камеральных налоговых проверок уточненных налоговых деклараций  за 2007 г. в судебном порядке не обжаловал.

Из материалов дела следует, что заявитель воспользовался правом повторно обратиться в налоговый орган с заявлениями о возмещении НДС, представив документы, подтверждающие обоснованность  ставки 0 процентов.

Налоговым органом в период рассмотрения настоящего дела в арбитражном суде первой инстанции проведены камеральные налоговые проверки, по результатам которых вынесены решения.

Арбитражный суд первой инстанции сделал правильный вывод в решении о том, что надлежащим способом защиты прав заявителя в случае его несогласия с вынесенными налоговым органом решениями по результатам  камеральных налоговых проверок, а также в случае бездействия налогового органа будет обращение в арбитражный суд с самостоятельными требованиями о признании недействительными полностью или частично соответствующих решений; незаконным бездействия налогового органа.

В соответствии с п. 9 ст. 165 НК РФ документы (их копии), указанные в пунктах 1 - 4 настоящей статьи, представляются налогоплательщиками для подтверждения обоснованности применения налоговой ставки 0 процентов при реализации товаров (работ, услуг), указанных в подпунктах 1 - 3 и 8 пункта 1 статьи 164 настоящего Кодекса, в срок не позднее 180 календарных дней, считая с даты помещения товаров под таможенные режимы экспорта, международного таможенного транзита, свободной таможенной зоны, перемещения припасов. Если по истечении 180 календарных дней, считая с даты выпуска товаров таможенными органами в таможенных режимах экспорта, свободной таможенной зоны, международного таможенного транзита, перемещения припасов налогоплательщик не представил указанные документы (их копии), указанные операции по реализации товаров (выполнению работ, оказанию услуг) подлежат налогообложению по ставкам, предусмотренным пунктами 2 и 3 статьи 164 настоящего Кодекса. Если впоследствии налогоплательщик представляет в налоговые органы документы (их копии), обосновывающие применение налоговой ставки в размере 0 процентов, уплаченные суммы налога подлежат возврату налогоплательщику в порядке и на условиях, которые предусмотрены статьей 176 настоящего Кодекса.

Налоговый орган правомерно начислил заявителю НДС за  январь – ноябрь 2007 г. поскольку заявителем в установленный 180 дневный срок, с даты выпуска товаров таможенными органами в режиме экспорта, документы (их копии), указанные в пунктах 1-4 ст. 165 НК РФ в налоговый орган не были представлены.

Довод заявителя о том, что своевременному предоставлению полного пакета документов, подтверждающих обоснованность применения заявителем налоговой ставки 0%, препятствовало изъятие этих документов органом внутренних дел, является необоснованным, поскольку документы были изъяты только 08 апреля 2008 г., тогда как 180 дневные сроки предоставления документов по экспортным поставкам за январь- август 2007 г. истекли до 01 апреля  2008 г.,  до момента изъятия документов у заявителя органом внутренних дел из чего следует, что заявитель за указанные периоды имел возможность представить в налоговый орган соответствующие документы, но не представил по причинам, не зависящим от действий третьих лиц.

Довод заявителя о том, что им включена реализация на экспорт в первичные налоговые декларации за январь-август 2007 г. и  с этой реализации был исчислен НДС по ставке 18% не подтвержден надлежащими доказательствами.

В отношении операций по экспорту за октябрь и ноябрь 2007 г., установленный п. 9 ст. 165 НК РФ 180 дневный срок предоставления документов по экспорту за октябрь 2007 г. истек в апреле 2008 г., а за ноябрь 2007 г. истек в мае 2008 г., после того, как орган внутренних дел изъял у заявителя документы бухгалтерского учета, включая и документы, относящиеся к экспортным операциям.

Из материалов дела также следует, что изъятые органом внутренних дел две  подшивки  «Документы по экспорту» не были утрачены.

Документы, относящиеся к экспортным операциям за указанные периоды, которые были изъяты органом внутренних дел, были исследованы налоговым органом в ходе выездной налоговой проверки, что прямо следует из решения налогового органа, в указанных документах отсутствовали копии транспортных, товаросопроводительных или иных документов с отметками пограничных таможенных органов, подтверждающих вывоз товаров за пределы таможенной территории Российской Федерации, отсутствовали и выписки банка, подтверждающие фактическое поступление валютной выручки от реализации товаров на счет заявителя в российском банке, что свидетельствует о необоснованности применения заявителем налоговой ставки 0% по экспортным операциям за октябрь-ноябрь 2007 г. и о правомерном начислении заявителю НДС за октябрь 2007 г. в сумме 2 518 517 руб. (п.1.1 и п.1.4 решения) и за ноябрь 2007 г. в сумме 1 317 473 руб. (п.1.4 решения), пени в соответствующей части и о привлечении заявителя к ответственности, предусмотренной п. 1 ст. 122 НК РФ.

Решение арбитражного суда первой инстанции в этой части является законным и обоснованным.

Оспариваемым решением налогового органа заявитель привлечен налоговой ответственности, предусмотренной ст. 123 НК РФ, за невыполнение обязанностей налогового агента по удержанию и перечислению в бюджет налога на доходы физических лиц, заявителю также начислены пени по налогу на доходы физических лиц. Налоговый орган считает, что  заявитель в нарушение ст. 226 НК РФ неправомерно не исчислил, не удержал и не перечислил в бюджет НДФЛ за 2007 г. в сумме 171 964 руб. с доходов, выплаченных гражданам Шахгельдянц М.А., Абрамовой А.Э., Когтевой СВ. по гражданско-правовым договорам.

Заявитель считает, что налоговый орган необоснованно привлек его к ответственности за невыполнение обязанностей налогового агента по исчислению, удержанию и перечислению в бюджет НДФЛ, с доходов, выплаченных в пользу граждан Шахгельдянц М.А. и Абрамовой А.Э. и незаконно начислил пени.

Привлечение заявителя к налоговой ответственности, предусмотренной ст.123 НК РФ, за невыполнение обязанностей налогового агента по исчислению, удержанию и перечислению в бюджет НДФЛ, а также начисление заявителю пеней за не перечисление НДФЛ, подлежащего исчислению, удержанию и перечислению в бюджет с доходов, выплаченных в пользу граждан Шахгельдянц М.А. и Абрамовой А.Э., является обоснованным.

Представленные заявления граждан  Шахгельдянц М.А. и Абрамовой А.Э. о том, что они будут самостоятельно уплачивать НДФЛ в бюджет, не освобождают заявителя, как налогового агента от обязанности исчислить, удержать и перечислить налог в бюджет, поскольку эти заявления противоречат положениям ст. 226 НК РФ и поданы лицами, не указанными в ст.227 НК РФ.

В соответствии с правовой позицией Пленума ВАС РФ, изложенной в пункте 44 Постановления от 28 февраля 2001 г. № 5, правонарушение по статье 123 НК РФ может быть вменено налоговому агенту только в том случае, когда он имел возможность удержать сумму налога у налогоплательщика, имея в виду, что удержание осуществляется из выплачиваемых налогоплательщику денежных средств.  При этом взыскание штрафа за неправомерное неперечисление (неполное перечисление) сумм налога налоговым агентом производится независимо от того, была ли соответствующая сумма удержана последним у налогоплательщика.

Согласно правовой позиции Президиума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации, изложенной в Постановлении от 16.05.06 года № 16058/05, пени за несвоевременную уплату не удержанного с налогоплательщика налога могут быть взысканы с налогового агента за счет его денежных средств и иного имущества.

Арбитражный суд первой инстанции сделал правильный вывод в решении о том, что в этой части требования заявителя не подлежат удовлетворению, а решение налогового органа является законным и обоснованным.

В обоснование своих требований заявитель ссылался на наличие обстоятельств, смягчающих налоговую ответственность и не учтенных налоговым органом при принятии оспариваемого решения: ООО «Группа Трио» является добросовестным налогоплательщиком, своевременно уплачивает заработную плату работникам, налоги и сборы, своевременно предоставляет бухгалтерскую, налоговую, статистическую отчетность в налоговые и иные контролирующие органы, в каждом налоговом периоде имеет переплату по налогам, частично уплатило до рассмотрения апелляционной жалобы на обжалуемое решение неоспариваемые суммы налогов, внесло исправления в регистры бухгалтерского и налогового учета по не обжалуемым эпизодам решения. Размеры штрафов за вменяемые налоговым органом налоговые правонарушения являются значительными для ООО «Группа Трио» и с учетом нестабильной финансовой ситуации, в соответствии с подпунктом 3 пункта 1 статьи 112 НК РФ и пунктом 3 статьи 114 НК РФ могут быть признаны смягчающими вину ООО «Группа Трио» обстоятельствами за совершение налогового правонарушения.

В соответствии с п. 1 и 4 статьи 112 НК РФ обстоятельствами, смягчающими ответственность за совершение налогового правонарушения, признаются иные обстоятельства, которые судом или налоговым органом, рассматривающим дело, могут быть признаны смягчающими ответственность.

Обстоятельства, смягчающие или отягчающие ответственность за совершение налогового правонарушения, устанавливаются судом или налоговым органом, рассматривающим дело, и учитываются при применении налоговых санкций.

В силу п. 3 ст. 114 НК РФ при наличии хотя бы одного смягчающего ответственность обстоятельства размер штрафа подлежит уменьшению не меньше, чем в два раза по сравнению с размером, установленным соответствующей статьей настоящего Кодекса.

Как разъяснено в п.19 Постановления Пленума Верховного Суда Российской Федерации № 41 и Пленума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации № 9 от 11 июня 1999 года «О некоторых вопросах, связанных с введением в действие части первой Налогового Кодекса Российской Федерации», если при рассмотрении дела о взыскании санкции за налоговое правонарушение будет установлено хотя бы одно из смягчающих ответственность обстоятельств, перечисленных в пункте 1 статьи 112 Кодекса, суд при определении размера подлежащего взысканию штрафа обязан в соответствии с пунктом 3 статьи 114 Кодекса уменьшить его размер не менее чем в два раза по сравнению с предусмотренным соответствующей нормой главы 16 Кодекса.

Арбитражный суд первой инстанции сделал правильный вывод о том, что применение положений статей 112 и 114 Налогового кодекса Российской Федерации является  правом суда, поскольку налоговый орган, не исследовав должным образом вопрос о наличии таких обстоятельств и не приняв их во внимание, нарушил права и законные интересы налогоплательщика.

Арбитражный суд первой инстанции признал обстоятельства, указанные заявителем, смягчающими налоговую ответственность, и уменьшил размер штрафа, начисленного налоговым органом, в два раза.

Признав наличие смягчающих ответственность заявителя обстоятельств, и снизив размер штрафа в два раза, арбитражный суд первой инстанции в решении фактически оставил без изменения размеры штрафов, предусмотренных ст. 119, ст. 123, ст. 126 НК РФ, что противоречит положениям ст. 112 п.3 ст. 114 НК РФ, а поэтому решение суда первой инстанции следует в этой части изменить.

Довод заявителя о том, что суд первой инстанции не учел смягчающие ответственность обстоятельства и не снизил размер штрафа, предусмотренного п. 1 ст. 122 НК РФ по налогу на прибыль является необоснованным, поскольку из материалов дела следует, что судом учтены эти обстоятельства и размер взыскиваемого штрафа по налогу на прибыль уменьшен