Постановление Одиннадцатого арбитражного апелляционного суда от 07.09.2010 по делу n А65-2850/2010. Оставить решение суда без изменения, а жалобу - без удовлетворения

решении налоговым органом не доказано, что ИП Гильфановой Р.Т. не велся раздельный учет операций, облагаемых различными системами налогообложения (ЕНВД и ЕСН), поскольку его выводы основаны на предположениях, но не основаны на исследовании соответствующих документов, а имеющихся документов для того, чтобы сделать такой вывод было не достаточно.

Осмотр не может служить основанием для доначисления спорных сумм налога, поскольку его результаты не свидетельствуют о том, что спорная выручка относится к деятельности по упрощенной системе налогообложения, а главой 26.3 НК РФ такое основание для исчисления налоговой базы не предусмотрено.

Из описанных в оспариваемом решении обстоятельств не следует, что спорная выручка относится к деятельности по упрощенной системе налогообложения.

С учетом положений ст.ст.88, 93 НК РФ непредставление ИП Гильфановой Р.Т. документов на налоговую проверку не является основанием для вывода об отсутствии раздельного учета и для доначисления спорных сумм налога.

В соответствии с п. 1 ст. 88 НК РФ камеральная налоговая проверка проводится по месту нахождения налогового органа на основе налоговой декларации (расчетов) и документов, представленных налогоплательщиком, а также других документов о деятельности налогоплательщика, имеющихся у налогового органа.

Согласно п. 3 ст. 88 НК РФ в случае обнаружения ошибки в налоговой декларации и (или) противоречий между сведениями, содержащимися в представленных документах, налоговый орган вправе истребовать у налогоплательщика письменные пояснения.

В соответствии с п. 7 ст. 88 НК РФ при проведении камеральной налоговой проверки налоговый орган не вправе истребовать у налогоплательщика дополнительные сведения и документы, если иное не предусмотрено положениями п. 8 ст. 88 НК РФ или если представление таких документов вместе с налоговой декларацией (расчетом) не предусмотрено НК РФ.

Пунктом 8 ст. 88 НК РФ предусмотрено, что при подаче налоговой декларации по налогу на добавленную стоимость, в которой заявлено право на возмещение налога, камеральная налоговая проверка проводится с учетом особенностей, предусмотренных настоящим пунктом, на основе налоговых деклараций и документов, представленных налогоплательщиком в соответствии с Кодексом.

В силу абз. 2 п. 8 ста. 88 НК РФ при указанных обстоятельствах налоговый орган вправе истребовать у налогоплательщика документы, которые в соответствии со ст. 172 НК РФ подтверждают правомерность применения налоговых вычетов.

Таким образом, по смыслу и содержанию цитируемого пункта ст. 88 НК РФ, налоговый орган в ходе камеральной проверки вправе истребовать документы, подтверждающие налоговые вычеты по налогу на добавленную стоимость, в том случае, если в декларации заявлено право на возмещение налога.

Спорные уточненные налоговые декларации не являются декларациями по налогу на добавленную стоимость, следовательно, налоговый орган не вправе был требовать от предпринимателя представление каких-либо документов, а в случае их непредставления производить на этом основании доначисление налогов.

При этом, к деятельности предпринимателя по упрощенной системе налогообложения относится оптовая торговля, а к деятельности по единому налогу на вмененный доход относится розничная торговля. То есть, в настоящем случае доказательством того, что спорная выручка относится к упрощенной системе налогообложения и, соответственно, к оптовой торговле, могли бы быть договоры поставки товаров, товарные накладные, счета-фактуры и другие подобные документы. Однако, у налогового органа при проверке такие доказательства отсутствовали, а в ходе судебного разбирательства в суд такие доказательства не представлялись.

Учитывая установленные обстоятельства и приведенные нормы, налоговый орган при проведении настоящей камеральной проверки на основании описанных им документов и обстоятельств не мог установить и не установил, в нарушение п.1 ст.65 и п.5 ст.200 АПК РФ не доказал, что предпринимателем не вел раздельный учет, а спорная выручка относится к деятельности, облагаемой в соответствии с упрощенной системой налогообложения.

Суд первой инстанции сделал правильный вывод, что выводы, послужившие основанием для спорных доначислений, не основаны на полном исследовании фактических обстоятельств, а основаны на предположениях налогового органа, что является самостоятельным и достаточным основанием для признания оспариваемого решения недействительным.

Судом первой инстанции установлено, что в акте камеральной налоговой проверки №2290 от 07.10.2009, решении от 12.11.2009 №2290, решении от 11.01.2010 №1 фактически указано, что единственным обстоятельством, доказывающим правонарушение ИП Гильфановой Р.Т., является имеющийся у налогового органа фискальный отчет ККТ. Между тем, Межрайонная ИФНС России №17 по РТ не проводила проверки законодательства по ККТ ИП Гильфановой Р.Т., соответственно, фискальный отчет не мог быть снят с ККТ ИП Гильфановой Р.Т.

В решении от 12.11.2009 №2290 указано, что налоговые органы контролируют включение фискальной памяти контрольно-кассовой машины, контролируют фискальную память в процессе эксплуатации машины с целью проведения проверки, полноты поступления выручки при камеральной и выездной проверке. Однако Межрайонная ИФНС России №17 по РТ не проводила камеральной проверки, и поэтому не могла снять фискальный отчет с ККТ ИП Гильфановой Р.Т.

Таким образом, имеющийся у налогового органа фискальный отчет не может быть признан допустимым доказательством, следовательно, неправомерно использован и положен в основу при вынесении решения от 12.11.2009 года №2290.

Ссылка в решении от 11.01.2010 №1 в на п.3 ст.82 НК РФ (согласно которой налоговые органы, таможенные органы и органы внутренних дел в порядке, определяемом по соглашению между ними, информируют друг друга об имеющихся у них материалах о нарушениях законодательства о налогах и сборах и налоговых преступлениях, о принятых мерах по их пресечению, о проводимых ими налоговых проверках, а также осуществляют обмен другой необходимой информацией в целях исполнения возложенных на них задач), и вывод о том, что при проведении проверки налоговый орган правомерно использовал сведения, полученные из Межрайонной ИФНС России №17 по РТ, несостоятельны.

Предприниматель не ссылался на неправомерность обмена информацией, а указал на отсутствие исследования полученных документов и недопустимость использования полученных документов в качестве доказательства.

Ссылка Межрайонной ИФНС России № 3 по РТ в решении от 12.11.2009 №2290 (стр.4) на Приказ Минфина РФ от 10.03.2009 № 19н «Об утверждении Административного регламента исполнения Федеральной налоговой службой государственной функции по регистрации в установленном порядке контрольно-кассовой техники, используемой организациями и индивидуальными предпринимателями в соответствии с законодательством Российской Федерации» является ошибочной, поскольку на дату снятия с учета ККТ (12.03.2009) данный Приказ не вступил в действие.

В решении от 12.11.2009 №2290 (стр. 4) указано, что предприниматель снял фискальный отчет с Касби-3 К-01 №00001647 в центре технического обслуживания ККТ 12.03.2009, тогда как предприниматель фискальный отчет с Касби-3 К-01 №00001647 в центре технического обслуживания ККТ 12.03.2009 не снимала. Доказательств обратного (акта о снятии показаний денежных счетчиков ККТ, подписанного предпринимателем) не представлено.

Согласно решения от 12.11.2009 №2290 (стр. 5) «ИП Гильфанова Р.Т. 12.03.2009 сняла с учета в Межрайонной ИФНС России № 17 по РТ контрольно-кассовую технику, в связи с чем, в тот же день, центром технического обслуживания снят фискальный отчет и представлен в Межрайонную ИФНС России № 17 по РТ.

Однако документально данный факт налоговым органом не подтвержден. Ни в акте № 2290 от 07.10.2009, ни в решении от 12.11.2009 №2290 нет даже ссылки на документ, подтверждающий данный вывод налогового органа.

Из ответа ООО «СФТ» - организации ЦТО, участвовавшей при постановке на учет ККТ ИП Гильфановой Р.Т. в Межрайонной ИФНС России №17 по РТ следует, что ООО «СФТ» не проводило технического обслуживания ККТ с 01.09.2008, при снятии её с учета в налоговом органе 12.03.2009 не участвовало, фискальный отчет не снимало.

Согласно ответу ООО «Статус-К» от 19.10.2009 № 117 (организации, обслуживающей с августа 2008 года по март 2009 года ККМ ИП Гильфановой Р.Т. Касби-03К-01, заводской номер 00001647) на данном кассовом аппарате ремонтные работы, замена ЭКЛЗ, перевод на нули не производились.

На повторный запрос ИП Гильфановой Р.Т., ООО «Статус-К» письмом (исх. № 78 от 02.02.2010) ответило следующее: фискальный отчет с Касби-03К-01 №00001647 совместно с Межрайонной ИФНС России №17 по РТ в центре технического обслуживания ККТ 12.03.2009 не снимался; представитель ООО «Статус-К» при снятии фискального отчета совместно с Межрайонной ИФНС России №17 по РТ с Касби-3 К-01 №00001647 в центре технического обслуживания ККТ 12.03.2009 не участвовал; акт о снятии показаний денежных счетчиков ККТ 12.03.2009 представителем ООО «Статус-К» не был подписан.

В соответствии с п.1.14. Требований к составлению акта налоговой проверки, утвержденных приказом Федеральной налоговой службы от 25.12.2006 № САЭ-3-06/892@, к акту налоговой проверки, прилагаются документы (информация), истребованные в ходе проверки; иные материалы, имеющие значение для подтверждения отраженных в акте фактов нарушений и для принятия обоснованного решения по результатам проверки.

Приложения к акту проверки являются его неотъемлемой частью, так как именно в них отражаются соответствующие отсылочные и информационные данные, подтверждающие положения самого акта.

Проверяемое лицо имеет полное право на ознакомление не только с текстом акта проверки, но и с приложениями к нему. Причем право на ознакомление с материалами проверки должно реализовывать путем вручения копий этих приложений вместе и одновременно с актом проверки.

Иное нарушает права проверяемого лица, закрепленные в ст.21 и п.5, п.6 ст.100 НК РФ.

Предпринимателем 07.10.2009 получен акт камеральной проверки представленных уточненных налоговых деклараций по единому налогу, уплачиваемого в связи с применением упрощенной системы налогообложения за 9 месяцев 2008 года и 2008 год без приложения копий документов, подтверждающих факт налогового правонарушения и без указания на количество листов приложений (с нарушением требований к составлению акта налоговой проверки). Основанием выявленных нарушений, согласно акта камеральной проверки, является запрос в Межрайонную ИФНС России №17 по РТ и ответ из этой инспекции с приложением подтверждающих документов (фискальный отчет).

Предприниматель 12.10.2009 обратился с заявлением к налоговому органу с просьбой представить заверенные копии: запроса в Межрайонную ИФНС России №17 по РТ №10-0-41/08648@ от 13.07.2009; ответа из Межрайонной ИФНС России №17 по РТ; фискального отчета; других документов, подтверждающих факт правонарушения.

Однако Межрайонная ИФНС России №3 по РТ ответила отказом в предоставлении запрошенных документов (ответ на письмо №03-0-17/017153Г от 20.10.2009).

По смыслу положений частей 3 и 4 ст.88 и п.1 ст.101 НК РФ, в случае обнаружения при проведении камеральной налоговой проверки налоговых правонарушений налоговые органы не только вправе, но и обязаны требовать от налогоплательщика представления объяснений и документов, подтверждающих правильность исчисления и своевременность уплаты налогов, а также заблаговременно уведомлять его о дате и месте рассмотрения материалов камеральной налоговой проверки налогового органа (п.2.5 Определение Конституционного Суда РФ от 12.07.2006 г. № 267-О).

В нарушение этого положения, Межрайонная ИФНС России № 3 по РТ, направив ИП Гильфановой Р.Т. уведомление о вызове налогоплательщика от 03.09.2009 № 2208, сразу вызывает ИП Гильфанову Р.Т. на рассмотрение материалов камеральной налоговой проверки и подписание акта камеральной налоговой проверки. При этом в данном уведомлении не только не было указано когда, в какое время необходимо явиться, а самое главное - основания проведения камеральной налоговой проверки, установленные ч.3 ст.88 НК РФ.

В решении от 12.11.2009 №2290 (стр. 3) указано, что ИП Гильфанова Р.Т. позвонила и ей устно была разъяснена причина вызова и предложено дать пояснения с приложением подтверждающих документов. Однако доказательств такого телефонного разговора не имеется. Кроме того, в силу подп.4 п.1 ст.31 НК РФ в случаях, связанных с исполнением налоговыми органами законодательства о налогах и сборах, вызывать налогоплательщиков указанные органы вправе на основании письменного уведомления. Форма письменного уведомления утверждена приказом Министерства Финансов Российской Федерации и Федеральной налоговой службы от 31.05.2007 № ММ-3-06/338@. Таким образом, налоговым законодательством установлена обязательная письменная форма извещения налогоплательщика.

Межрайонная ИФНС России № 3 по РТ направила ИП Гильфановой Р.Т. сообщение от 17.09.2009 №4 с требованием представить пояснения по вопросу уменьшения налоговой базы и представить книгу кассира-операциониста, а не пояснения по вопросу о разнице в представленных декларациях и данных фискального отчета.

В нарушение ч.2 ст.101 НК РФ, Межрайонная ИФНС России № 3 по РТ направила ИП Гильфановой Р.Т. уведомление о вызове налогоплательщика от 10.11.2009 № 1718, в котором не было указано, в какое время необходимо явиться.

Телефонограмма от 11.11.2009 № 228 так же не может быть принята как доказательство надлежащего извещения заявителя о рассмотрении материалов налоговой проверки, поскольку в силу подп.4 п.1 ст.31 НК РФ в случаях, связанных с исполнением налоговыми органами законодательства о налогах и сборах, вызывать налогоплательщиков указанные органы вправе на основании письменного уведомления (по форме, утвержденной приказом Министерства Финансов Российской Федерации и Федеральной налоговой службы от 31.05.2007 № ММ-3-06/338@). Таким образом, налоговым законодательством установлена обязательная письменная форма извещения о дне и времени рассмотрения материалов налоговой проверки.

Ранее в адрес ИП Гильфановой Р.Т. не поступало каких-либо писем от Межрайонной ИФНС России № 3 по РТ, в которых было бы указано об обнаруженных ошибках ИП Гильфановой Р.Т. при заполнении ею документов (о разнице в представленных декларациях и данных фискального отчета) и затребованы необходимые пояснения (внесение соответствующих исправлений). Документов, свидетельствующих об обратном, не имеется, что является существенным нарушением права Заявителя знать, в чем он обвиняется, и представлять документально подтвержденные доказательства отсутствия фактов нарушения налогового законодательства (ч.2 ст.24 Конституции РФ).

Налоговый орган обязан составить акт проверки в порядке, предусмотренном ст.100 НК РФ, лишь при установлении факта совершения налогового правонарушения.

Согласно