Постановление Одиннадцатого арбитражного апелляционного суда от 05.06.2011 по делу n А65-11768/2010. Оставить решение суда без изменения, а жалобу - без удовлетворения

для осуществления деятельности, направленной на получение дохода.

Поскольку право на профессиональные налоговые вычеты по НДФЛ, а также по ЕСН возникает в силу фактически произведенных и документально подтвержденных расходов, непосредственно связанных с извлечением доходов, судом первой инстанции правомерно отказано в удовлетворении требований заявителя о признании незаконным оспариваемого решения ответчика1 в части доначисления НДС в размере 36842,62 руб., НДФЛ в размере 167 305 руб., ЕСН в размере 53259,189 руб. за 2006 год, начисления пени на них и привлечения к ответственности по ст. 122 НК РФ за неуплату указанных сумм.

Выводы суда по указанному эпизоду являются правильными, материалы дела исследованы судом полно, всесторонне и объективно, представленным сторонами доказательствам дана надлежащая правовая оценка, изложенные в обжалуемом судебном акте выводы соответствуют фактическим обстоятельствам дела и нормам права.

Учитывая вышеизложенное, суд апелляционной инстанции приходит к выводу об отсутствии оснований для отмены или изменения решения Арбитражного суда Республики Татарстан от 26 августа 2010 года по делу №А65-11768/2010  в части отказа в удовлетворении требований заявителя о признании незаконным оспариваемого решения Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы Российской Федерации №15 по Республике Татарстан в части доначисления НДС в размере 36842,62 руб., НДФЛ в размере 167 305 руб., ЕСН в размере 53259,189 руб. за 2006 год, начисления пени на них и привлечения к ответственности по ст. 122 НК РФ за неуплату указанных сумм и удовлетворения апелляционной жалобы заявителя.

Судом первой инстанции обоснованно отклонен довод заявителя о том, что оспариваемым решением налогоплательщику неправомерно доначислены налоги, пени и штрафы в период осуществления им предпринимательской деятельности за 2006, как основанное на неверном толковании норм налогового и гражданского законодательства.  

Как указал заявитель, индивидуальный предприниматель Сагутдинов А.Х. прекратил деятельность с 29.11.2006., следовательно, по аналогии, при прекращении деятельности предпринимателя должны применяться последствия прекращения деятельности юридического лица, то есть с прекращением статуса индивидуального предпринимателя должны прекращаться и обязанности по уплате налогов, связанные с осуществлением предпринимательской деятельности. Вновь созданное с 07.12.2006 крестьянское-фермерское хозяйство Сагутдинова А.Х, по мнению заявителя, является самостоятельным субъектом предпринимательской деятельности и не должно отвечать по налоговым обязательствам индивидуального предпринимателя Сагутдинова А.Х., прекратившего свою деятельность.

Между тем, в силу пункта 2 статьи 11 НК РФ для целей Налогового кодекса Российской Федерации индивидуальные предприниматели - физические лица, зарегистрированные в установленном порядке и осуществляющие предпринимательскую деятельность без образования юридического лица, главы крестьянских (фермерских) хозяйств. физические лица, осуществляющие предпринимательскую деятельность без образования юридического лица, но не зарегистрировавшиеся в качестве индивидуальных предпринимателей в нарушение требований гражданского законодательства Российской Федерации, при исполнении обязанностей, возложенных на них настоящим Кодексом, не вправе ссылаться на то, что они не являются индивидуальными предпринимателями.

В соответствии со ст. 19 НК РФ налогоплательщиками и плательщиками сборов признаются организации и физические лица.

В соответствии с пунктом 2 статьи 23 Гражданского кодекса Российской Федерации глава крестьянского (фермерского) хозяйства, осуществляющего деятельность без образования юридического лица (статья 257), признается предпринимателем с момента государственной регистрации крестьянского (фермерского) хозяйства.

Согласно пункту 3 статьи 1 Федерального закона «О крестьянском (фермерском) хозяйстве» от 11.06.2003 N 74-ФЗ фермерское хозяйство осуществляет предпринимательскую деятельность без образования юридического лица.

В соответствии с разъяснениями, содержащимися в пункте 9 Постановления Пленума Высшего арбитражного суда Российской Федерации от 28.02.1995 N 2/1 «О некоторых вопросах, связанных с введением в действие части первой Гражданского кодекса Российской Федерации» крестьянское (фермерское) хозяйство не является юридическим лицом.

Постановлением Правительства Российской Федерации от 16.10.2003 № 630 «О Едином государственном реестре индивидуальных предпринимателей, правилах хранения в единых государственных реестрах юридических лиц и индивидуальных предпринимателей документов (сведений) и передачи их на постоянное хранение в государственные архивы, а также о внесении изменений и дополнений в Постановления Правительства Российской Федерации от 19.06.2002 N N 438 и 439» установлено, что государственная регистрация крестьянских (фермерских) хозяйств осуществляется в порядке, установленном для государственной регистрации физических лиц в качестве индивидуальных предпринимателей.

Конституционный Суд Российской Федерации в Определении от 25.01.2007 N 95-О-О указал, что налоговому контролю и привлечению к ответственности за выявленные налоговые правонарушения подлежат как организации, так и физические лица независимо от приобретения либо утраты ими специального правового статуса, занятия определенной деятельностью, перехода под действие отдельных налогов или специальных налоговых режимов; налоговый контроль в форме налоговых проверок, а также ответственность за налоговые правонарушения направлены на обеспечение исполнения обязанности по уплате налога или сбора, которая прекращается с ликвидацией организации, а в случае с физическим лицом - со смертью налогоплательщика либо с признанием его умершим (пункт 3 статьи 44 НК РФ).

Юридически имущество индивидуального предпринимателя, используемое им в личных целях, не обособлено от имущества, непосредственно используемого для осуществления индивидуальной предпринимательской деятельности. Индивидуальный предприниматель отвечает по обязательствам, в том числе связанным с предпринимательской деятельностью, всем своим имуществом, за исключением того, на которое в соответствии с законом не может быть обращено взыскание.

Утрата гражданином государственной регистрации в качестве индивидуального предпринимателя лишает его права осуществлять предпринимательскую деятельность, но не освобождает от обязанности отвечать по своим обязательствам всем принадлежащим ему имуществом, за исключением имущества, на которое в соответствии с законом не может быть обращено взыскание.

Анализ указанных норм и разъяснений позволяет сделать вывод о том, что прекращение деятельности (утрата статуса) индивидуального предпринимателя не означает прекращение его обязанности по уплате налогов, поскольку в силу ст. 19 НК РФ налогоплательщиком является физическое лицо. Получение Сагутдиновым А.Х. статуса предпринимателя в качестве главы КФХ не означает возникновение иного лица. Физическое лицо в течение жизни (начиная с совершеннолетнего возраста) имеет возможность приобретать и утрачивать статус предпринимателя неоднократно.

Исходя из изложенного, доводы заявителя о незаконности оспариваемого решения в части доначисления налогов, пени и штрафов за 2006, в связи с утратой им статуса индивидуального предпринимателя, сделаны при неправильном применении норм материального права.

Однако, как правильно указано судом, при вынесении решения налоговый орган не полностью установил обстоятельства, имеющие значение при привлечении налогоплательщика к налоговой ответственности по ст. 119 НК РФ.

В соответствии с пп.4  п.5 ст.101 НК РФ в ходе рассмотрения материалов налоговой проверки руководитель (заместитель руководителя) налогового органа выявляет обстоятельства, исключающие вину лица в совершении налогового правонарушения, либо обстоятельства, смягчающие или отягчающие ответственность за совершение налогового правонарушения.

В оспариваемом решении от 21.09.2009 не отражено исследование вопроса о наличии или отсутствии смягчающих вину обстоятельств.

В соответствии с п.14 ст.101 НК РФ несоблюдение должностными лицами налоговых органов требований, установленных настоящим Кодексом, может являться основанием для отмены решения налогового органа вышестоящим налоговым органом или судом, если такие нарушения привели или могли привести к принятию руководителем (заместителем руководителя) налогового органа неправомерного решения.

В соответствии со ст. 106 и ст. 114 НК РФ налоговая санкция является мерой ответственности за совершение налогового правонарушения, то есть виновно совершенного противоправного (в нарушение законодательства о налогах и сборах) деяния (действия или бездействия) налогоплательщика, за которое установлена ответственность.

Налоговый кодекс содержит открытый перечень обстоятельств, исключающих вину в совершении налогового правонарушения, а также смягчающих ответственность за его совершение (статьи 111 - 112 НК РФ). Такие обстоятельства устанавливаются судом или налоговым органом, рассматривающим дело, и учитываются при применении налоговых санкций.

При этом размер санкции должен отвечать вытекающим из Конституции Российской Федерации и статьи 3 Кодекса требованиям справедливости и соразмерности, дифференциации ответственности в зависимости от тяжести содеянного, размера и характера причиненного ущерба.

С учетом изложенного, при применении ответственности, установленной пунктом 2 статьи 119 Кодекса, размер штрафа, взыскиваемого с налогоплательщика, должен определяться на основании упомянутых принципов и с учетом фактических обстоятельств конкретного дела, однако, во всяком случае, не должен превышать в сумме размера налогового обязательства налогоплательщика по не представленной (несвоевременно представленной) им налоговой декларации (Постановление Президиума ВАС РФ от 08.12.2009 N 11019/09 по делу N А33-18466/2006).

При рассмотрении материалов проверки и вынесении решения о привлечении налогоплательщика к ответственности, налоговый орган не учел факт многократного превышения подлежащей взысканию суммы штрафа по пункту 2 статьи 119 Кодекса над суммой подлежащего уплате налога, которое, по сути, привело к возложению на заявителя чрезмерного ограничения свободы предпринимательства, что недопустимо в силу требований закона.

При указанных обстоятельствах, решение налогового органа от 21.09.2009 за №8-29/29 в части привлечения к налоговой ответственности по п. 2 ст. 119 НК РФ за непредставление налоговой декларации по НДС за 4 квартал 2006 года в виде штрафа, превышающего 37 000 руб., в части привлечения к налоговой ответственности по п. 2 ст. 119 НК РФ за непредставление налоговой декларации по НДФЛ за 2006 год в виде штрафа, превышающего 168 000 руб., и в части привлечения к налоговой ответственности по п. 2 ст. 119 НК РФ за непредставление налоговой декларации по ЕСН за 2006 года в виде штрафа, превышающего 53 000 руб., вынесено с нарушением ст.  101 НК РФ.

Требования заявителя о признании незаконным решения УФНС России по Республике Татарстан от 01.04.2010 №228 за исключением признания факта о необходимости изменения решения МИ ФНС №15 от 21.09.2009 в части проведения налогового вычета от суммы расхода 799 286,45 руб. не подлежит удовлетворению.

Заявителем также оспаривалось решение УФНС России по Республике Татарстан от 01.04.2010 №229, фактически принятое на основании заявления налогоплательщика о принятии расходов в размере 799 286,45 руб.,  связанных с приобретением комбайна. При этом заявитель не обосновывает нарушение ответчиком 2 требований законов и иных нормативно-правовых актов при вынесении решения и не указывает на нарушение своих прав и законных интересов, вызванных принятием оспариваемого решения ответчика2.

Судом правомерно отказано в удовлетворении заявления, поскольку решение ответчика2 от 01.04.2010 №229 принято не в связи с апелляционным обжалованием в вышестоящий налоговый орган решения ответчика1 от 21.09.2009 №8-29/29. Решение № 53 по апелляционной жалобе налогоплательщика от 25.12.2009 вышестоящим налоговым органом вынесено 25.01.2010. Налоговый кодекс РФ не предусматривает повторное обращение в вышестоящий налоговый орган с повторной апелляционной жалобой. Следовательно, решение ответчика 2, которым УФНС России по Республике Татарстан фактически отказывает в принятии заявленных налогоплательщиком расходов по приобретению комбайна, не связано с решением ответчика1 по выездной налоговой проверке.

Процедура учета и принятия расходов при налогообложении устанавливается Налоговым Кодексом РФ. Учет и отражение расходов при налогообложении путем подачи заявления (жалобы) в вышестоящий налоговый орган нормами Налогового кодекса РФ не предусмотрен.

Оспариваемым решением ответчика2 не нарушены права и законные интересы заявителя, поскольку он не лишен права на получение профессионального налогового вычета путем обращения в налоговый орган в порядке, предусмотренном Налоговым кодексом РФ, при условии обоснованности и документальной подверженности расходов, связанных с осуществлением деятельности.

Кроме того, резолютивная часть решения ответчика2 соответствует мотивировочной части решения (в совокупности и взаимосвязи доводов), наличие технической ошибки (опечатки) не может являться основанием для признания незаконным такого решения.

Судом правомерно отклонены доводы заявителя о наличии существенных нарушений условий процедуры принятия решения, в связи с тем, что Сагутдинов А.Х., якобы,  не был извещен о времени и месте рассмотрения дела.

Судом установлено, что умышленные действия налогоплательщика, выразившиеся в отказе от получения заказной корреспонденции и почтовых телеграмм и игнорировании действий налогового органа по уведомлению налогоплательщика, свидетельствует о злоупотреблении заявителем своими правами, в связи с чем  формальное (фактическое) неполучение налогоплательщиком уведомлений не может ставиться в вину налоговому органу, который предпринял все необходимые и предусмотренные Налоговым кодексом Российской Федерации действия по уведомлению налогоплательщика о времени и месте рассмотрения материалов налоговой проверки.

С учетом изложенного, требования заявителя к Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы Российской Федерации № 15 по Республике Татарстан, г. Азнакаево правомерно удовлетворены частично, а в удовлетворении требований к Управлению Федеральной налоговой службы России по Республике Татарстан отказано.  

Суд апелляционной инстанции считает, что суд первой инстанции, разрешая спор, полно и всесторонне исследовал представленные доказательства, установил все имеющие значение для дела обстоятельства, сделал правильные выводы по существу требований заявителя, а также не допустил при этом неправильного применения норм материального и процессуального права.

Руководствуясь ст. ст. 266-271 Арбитражного процессуального кодекса Российской