Постановление Тринадцатого арбитражного апелляционного суда от 15.12.2008 по делу n А26-3067/2008. Изменить решение

судов прямо предусмотрена пунктом 13 статьи 165 НК РФ, который является специальным по отношению к нормам КТМ и Правилам № 87, закрепляющим лишь право лица зарегистрировать право на строящееся судно в реестре строящихся судов. Как специальная норма она определена в целях регулирования публичных (налоговых) отношений, а именно: применение льготной налоговой ставки по НДС (0 процентов) по операциям, приведенным в подпункте 10 пункта 1 статьи 164 НК РФ.

Для подтверждения обоснованности применения ставки 0 процентов по названным операциям законодатель предусмотрел в качестве такого документа в силу особенности регулирования положений статьи 165 НК РФ представление налогоплательщиком выписку из реестра строящихся судов с указанием, что по окончании строительства судно подлежит регистрации в РМРС.

В то же время, в постановлении от 14.07.03 № 12-П «По делу о проверке конституционности положений статьи 4, пункта 1 статьи 164, пунктов 1 и 4 статьи 165 Налогового кодекса Российской Федерации, статьи 11 Таможенного кодекса Российской Федерации и статьи 10 Закона Российской Федерации «О налога на добавленную стоимость» в связи с запросами Арбитражного суда Липецкой области, жалобами ООО «Папирус», ОАО «Дальневосточное морское пароходство» и ООО «Коммерческая компания «Балис» Конституционный Суд Российской Федерации указал на то, что в случаях, когда суды при рассмотрении дела не исследуют по существу фактические обстоятельства, ограничиваясь только установлением формальных условий применения нормы, право на судебную защиту, закрепленное статьи 46 (часть 1) Конституции Российской Федерации, оказывается существенно ущемленным. В приведенном постановлении Конституционный Суд Российской Федерации указал и на то, что статья 165 НК РФ не исключает возможность подтверждения факта совершения налогоплательщиком хозяйственной операции, облагаемой по ставке 0 процентов, путем представления в налоговый орган иных документов.

В апелляционной жалобе инспекция ссылается на то, что по смыслу пункта 13 статьи 165 НК РФ условием применения ставки 0 процентов по НДС является подтверждение перехода права собственности на построенное судно от исполнителя (налогоплательщика) заказчику. Как полагает налоговый орган, только единственный документ - выписка из реестра строящихся судов доказывает наличие у общества права собственности на строящееся судно в рамках контракта от 12.09.06 до его передачи третьему лицу.

Определением от 02.12.08 суд апелляционной инстанции предложил представить заявителю документы, подтверждающие факт принадлежности спорного судна на праве собственности ООО «ОСЗ» до его регистрации за ООО «Паллада». Представленные обществом в судебном заседании 09.12.08 документы (перечисленные в акте проверки от 15.02.08 № 3.1-08/530 (2443), которые представлялись в ходе проверки и налоговому органу, однозначно свидетельствуют о том, что право собственности на реализованное впоследствии ООО «Паллада» судно до указанного момента принадлежало именно налогоплательщику. С учетом этого апелляционная инстанция считает, что заявитель подтвердил право на применение ставки 0 процентов по НДС, предусмотренного подпунктом 10 пункта 1 статьи 164 НК РФ, по спорной операции.

Позиция инспекции о том, что представление налогоплательщиком перечисленных в пункте 13 статьи 165 НК РФ документов, в том числе выписки из реестра строящихся судов, законодатель связывает с подтверждением факта перехода права собственности на построенное судно, основана на неправильном толковании норм материального права.

Как прямо указано в Федеральном законе от 20.12.05 № 168-ФЗ, вносимые им изменения, включая Налоговый кодекс Российской Федерации, связаны, прежде всего, с созданием Российском международного реестра судов и льготного налогообложения  в отношении зарегистрированных в данном реестре судов.

Об этом свидетельствует и формулировка подпункта 3 пункта 13 статьи 165 НК РФ, согласно которой при реализации товаров, предусмотренных подпунктом 10 пункта 1 статьи 164 НК РФ, для подтверждения обоснованности применения налоговой ставки 0 процентов и налоговых вычетов в налоговые органы представляется не просто выписка из реестра строящихся судов, а такая выписка с указанием, что по окончании строительства судно подлежит регистрации в Российской международном реестре судов.  

Приведенное корреспондируется с пунктом 6 статьи 161 НК РФ, в соответствии с которой в случае если в течение 45 дней календарных дней с момента перехода права собственности на судно от налогоплательщика к заказчику регистрация судна в Российском международном реестре судов не осуществлена, налоговая база определяется налоговым агентом как стоимость, по которой это судно было реализовано заказчику, с учетом налога. При этом налоговым агентом является лицо, в собственности которого находится судно по истечении 45 дней с момента такого перехода права собственности.

Следовательно, сама по себе выписка из реестра строящихся судов без указания, что по окончании строительства судно подлежит регистрации в РМРС, а также без совершения всех последующих юридически значимых действий по регистрации этого судна в РМРС в предусмотренном законодательством порядке и сроке, не носит самостоятельного правового значения.

Данная позиция согласуется с правовой позицией Конституционного Суда Российской Федерации, высказанной в определении от 17.06.08 № 498-О-О «Об отказе в принятии к рассмотрению жалобы открытого акционерного общества «Мурманский морской рыбный порт» на нарушение конституционных прав и свобод подпунктом 23 пункта 2 статьи 149 Налогового кодекса Российской Федерации». В названном определении Конституционный Суд Российской Федерации указал на то, что конституционное положение об обязанности каждого платить законно установленные налоги и сборы предполагает также, что налоговые органы и суды при решении вопроса о правомерности освобождения конкретного налогоплательщика от данной обязанности на основании закона должны учитывать, что введение налоговых льгот направлено, в том числе на создание благоприятных условий для развития той или иной сферы экономической деятельности, и действовать сообразно воле федерального законодателя, выраженной в соответствующих нормах. Такой подход правоприменителя к их истолкованию отвечает вытекающим из Конституции Российской Федерации требованиям экономической обоснованности налогообложения и равенства налогоплательщиков, которые избрали различные способы оформления гражданско-правовых отношений, имеющих тождественное экономическое содержание.

Поэтому правильным является вывод суда первой инстанции о том, что целью представления выписки из реестра строящихся судов, когда такая регистрация имела место, является подтверждение того факта, что судно подлежит регистрации  в РМРС.

Согласно пункту 13.3 контракта от 12.09.06, заключенного между ООО «Паллада» (заказчик) и обществом (исполнитель), заказчик обязан произвести обязательную регистрацию построенного судна в РМРС в течение 45 дней с момента перехода права собственности на судно от исполнителя к заказчику (том дела 1, л. 66). Материалами дела подтверждается, что в установленный контрактом, а также закрепленный налоговым законодательством срок спорное судно зарегистрировано в РМРС.

Апелляционная инстанция принимает во внимание и то обстоятельство, что в письме от 10.04.08 № 02/КП-630 капитан морского порта «Большой порт Санкт-Петербурга» уведомил общество о том, что выдача выписки из реестра строящихся судов с указанием на то, что по окончании строительства судно подлежит регистрации в РМРС, действующим законодательством Российской Федерации не предусмотрена (том дела 1, л. 76). Указанное свидетельствует о невозможности исполнения заявителем возложенной на него подпунктом 3 пункта 13 статьи 165 НК РФ обязанности. Доказательств обратного налоговым органом не представлено.

При таких обстоятельствах суд апелляционной инстанции соглашается с выводом суда о наличии у общества права на применение ставки 0 процентов по операции, связанной со строительством судна в рамках контракта от 12.09.06 для ООО «Паллада».

В обоснование отказа налогоплательщику в применении льготного налогообложения по НДС инспекция сослалась и на то, пункт 13 статьи 165 НК РФ предусматривает применение ставки 0 процентов по НДС только в отношении реализации судна как товара, а не как результат выполненных работ. Поскольку, по мнению инспекции, общество выполнило работы по строительству судна и, как следствие, передало третьему лицу эти работы, а не судно как товар, то у него отсутствовали правовые основания для применения ставки 0 процентов по этой операции.

Однако из представленных заявителем в суд апелляционной инстанции документов бухгалтерского учета (карточки по счетам бухгалтерского учета 20 «Основное производство», 43 «Готовая продукция», 90 «Продажи») видно, что в данном случае имело место строительство обществом именно судна и его последующая реализация как товара.

Кроме того, в соответствии с пунктом 1 статьи 39 НК РФ реализацией товаров, работ или услуг признается соответственно передача на возмездной основе (в том числе обмен товарами, работами или услугами) права собственности на товары, результатов выполненных работ одним лицом для другого лица, возмездное оказание услуг одним лицом другому, а в случаях, предусмотренных названным Кодексом, передача права собственности на товары, результатов выполненных работ одним лицом для другого лица, оказание услуг одним лицом другому лицу – на безвозмездной основе.

Приведенная норма носит общий характер в целях определения операции по реализации. Вместе с тем, операция по реализации в целях главы 21 Налогового кодекса Российской Федерации закреплена специальной нормой – подпунктом 1 пункта 1 статьи 146 НК РФ. Согласно данному положению в целях исчисления НДС объектом налогообложения признается реализация товаров (работ, услуг) на территории Российской Федерации, в том числе реализация предметом залога и передача товаров (результатов выполненных работ, оказания услуг) по соглашению о представлении отступного или новации, а также передача имущественных прав. В целях главы 21 Налогового кодекса Российской Федерации передача собственности на товары, результатов выполненных работ, оказание услуг на безвозмездной основе признается реализацией товаров (услуг, работ).

Исходя из приведенных положений, в любом случае в целях налогообложения по НДС передача прав собственности на товары, результаты выполненных работ, оказание услуг на безвозмездной основе признается реализацией товаров. 

Таким образом, по смыслу пункта 1 статьи 39, подпункта 1 пункта 1 статьи 146, подпункта 10 пункта 1 статьи 164, пункта 13 статьи 165 НК РФ при реализации результата выполненных работ (построенного судна) в рамках договора строительного подряда (на строительство судна) применение ставки НДС в размере 0 процентов в любом случае правомерно.  

С учетом вышеприведенного суд первой инстанции обоснованно признал оспоренные ненормативные акты налогового органа недействительными, ввиду чего оснований для удовлетворения апелляционной жалобы инспекции у суда апелляционной инстанции не имеется.

В то же время апелляционный суд считает решение суда подлежащим изменению в части распределения судебных расходов.

Как следует из пунктов 3, 4 резолютивной части судебного акта, суд первой инстанции возвратил обществу из федерального бюджета 7 000 руб. государственной пошлины по предъявленным требованиям, в том числе и по заявлению о принятии обеспечительных мер, одновременно взыскав с налогового органа 100 руб. государственной пошлины.

В соответствии с частью 1 статьи 110 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации судебные расходы, понесенные лицами, участвующими в деле, в пользу которых принят судебный акт, взыскиваются арбитражным судом со стороны.

Поскольку с 01.01.07 налоговый орган, выступая в качестве ответчика по делам об оспаривании ненормативных правовых актов, не освобожден от уплаты государственной пошлины, то такие расходы распределяются судом по правилам статьи 110 АПК РФ. В этой связи расходы по уплате государственной пошлины в сумме 6 000 руб. по заявлению о признании недействительными решений инспекции от 28.03.08 №№ 477 (9947), 280 (281), требования от 29.05.08 № 758, по обеспечению заявления в размере 1000 руб., а также за рассмотрение дела в апелляционной инстанции подлежат отнесению на инспекцию.

Руководствуясь пунктом 2 статьи 269, пунктом 4 части 1 статьи 270, статьей 271, статьей 110 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, Тринадцатый арбитражный апелляционный суд

ПОСТАНОВИЛ:

Решение Арбитражного суда  Республики Карелия  от 09.10.08 по делу   А26-3067/2008 изменить в части распределения судебных расходов, изложив пункты 3, 4 резолютивной части решения в следующей редакции:

«Взыскать с Инспекции Федеральной налоговой службы по                                    г. Петрозаводску в пользу общества с ограниченной ответственностью «Онежский судостроительный завод» 6 000 руб. государственной пошлины по заявлению, уплаченной платежными поручениями от 27.05.08 №№ 2157, 2158, 2159, а также 1 000 руб. государственной пошлины по ходатайству об обеспечении заявления согласно платежному поручению от 27.05.08 № 2160.

В остальной части решение Арбитражного суда  Республики Карелия  от 09.10.08 по делу А26-3067/2008 оставить без изменения, апелляционную жалобу Инспекции Федеральной налоговой службы по г. Петрозаводску без удовлетворения.

Расходы по уплате государственной пошлины в сумме 1 000 руб. согласно платежному поручению от 16.01.08 № 101 отнести на Инспекцию Федеральной налоговой службы по г. Петрозаводску.

Постановление может быть обжаловано в Федеральный арбитражный суд Северо-Западного округа в течение двух месяцев со дня изготовления постановления в полном объеме.

Председательствующий

И.Г. Савицкая

Судьи

Л.В. Зотеева

 А.Б. Семенова