Постановление Пятнадцатого арбитражного апелляционного суда от 07.09.2009 по делу n А53-5315/2009. Оставить решение суда без изменения, а жалобу - без удовлетворения

увеличена до 10 процентов годовых), № ЭМАМ-АМ/2-6 от 03.02.2006г. на сумму 500 ООО тыс. руб. с процентной ставкой 0,001 процента годовых (дополнительным соглашением №1 от 03.02.2006г. процентная ставка увеличена и установлена в размере 10 процентов годовых).

За пользование заёмными средствами, согласно установленной договорами процентной ставке, ОАО «ЭМК-Атоммаш» были начислены проценты за 2005-2006 г. размере 64 147 240 руб. (за 2005г. – 78 729 руб., за 2006г. – 64 068 511руб.).

Основанием для доначисления ОАО «ЭМК-Атоммаш» налога на прибыль, соответствующих пени и штрафов послужили выводы налогового органа о необоснованном включении обществом в состав внереализационных расходов в целях налогообложения прибыли процентов за пользование заемными средствами по вышеуказанным договорам.

Из представленных в материалы дела документов следует, что ОАО «ЭМК-Атоммаш» оказывало ООО «Энергомаш-Атоммаш» ряд услуг (сдача в аренду оборудования и недвижимого имущества, хранение таможенных грузов, обслуживание теплосетей, сетей канализации и сетей питьевой воды и т. д.), а также осуществляло реализацию заимодавцу товарно-материальных ценностей. При этом реализация имущества и оказания услуг подтверждается регистрами бухгалтерского учета, актами оказания услуг, счетами-фактурами, работы и услуги отражены в бухгалтерском учете налогоплательщика в регистре счета 62, на субсчете 62010300 «Расчеты с покупателями внутри холдинга» и подтверждается налоговым органом.

Таким образом, материалами дела подтверждается то обстоятельство, что у заявителя в течение всего проверяемого периода перед одним и тем же лицом - ООО «Энергомаш-Атоммаш» имелась и дебиторская и кредиторская задолженность.

При этом налоговый орган указывает, что заявитель вправе был в течение всего проверяемого периода регулярно производить зачет взаимных требований, а вместо этого продолжал уплачивать проценты по договорам займа при наличии дебиторской задолженности.

Гражданское законодательство не обязывает заявителя, исполняющего обязательства по договору займа и уплачивающего установленные проценты, проводить зачет взаимных требований по не исполненным займодавцев обязательствам по оплате полученного товара (оказанных услуг, выполненных работ).

Статья 410 ГК РФ, на которую ссылается налоговый орган в оспариваемом решении, содержит положение о прекращении обязательств путем зачета встречного однородного требования, срок которого наступил либо не указан или определен моментом востребования.

В силу пункта 1 указанной правовой нормы, для осуществления зачета необходимо, чтобы кредитор по одному обязательству являлся должником по другому, а должник по первому выступал кредитором по второму обязательству.

Зачетом встречного однородного требования могут быть прекращены лишь те обязательства, срок исполнения которых наступил. Поскольку срок исполнения обязательства заявителя по возврату займа не наступил на момент возникновения у займодавца обязанности оплатить товар (работы, услуги), обязательства сторон не могли прекратиться по основанию, предусмотренному статьей 410 ГК РФ.

Кроме того, заключенными с ООО «Энергомаш-Атоммаш» договорами займа не предусмотрена возможности проведения подобного зачета.

Доначисляя обществу НДС, налоговая инспекция фактически совершила действия по зачету, предусмотренные ГК РФ.

Между тем, налоговым законодательством не предоставлено право налоговым органам понуждать налогоплательщика совершать действия по изменению или прекращению гражданских прав и обязанностей.

Заявитель апелляционной жалобы указывает, что полученные от ООО «Энергомаш-Атоммаш» заемные средства налогоплательщик использовал на закупку товарно-материальных ценностей, в том числе в дальнейшем реализуемых займодавцу.

Между тем, проценты по договорам займа подлежат включению в состав внереализационных расходов только при условии соблюдения требований, предусмотренных ст. 265, 269 НК РФ.

При этом НК РФ не ставит право налогоплательщика на отнесение процентов по долговым обязательствам к расходам в целях налогообложения прибыли в зависимость от дальнейшего расходования полученных денежных средств.

Расходы в виде процентов по договорам займа фактически произведены и документально подтверждены, что подтверждается представленными в материалы дела первичными документами и не оспаривается налоговым органом.

Заявитель апелляционной жалобы указывает, что заключение  ОАО «ЭМК-Атоммаш» договоров займа и получение заемных денежных средств от ООО «Энергомаш-Атоммаш», являющегося одновременно дебитором по отгруженным ему товарам (работам, услугам) и кредитором по выданному заявителю займам, не может быть признано экономически обоснованным.

В соответствии с определением Конституционного Суда Российской Федерации от 04.06.07 N 320-О-П "Общие критерии отнесения тех или иных затрат к расходам, указанные в оспариваемых положениях статьи 252 и других статьях главы 25 Налогового кодекса Российской Федерации, должны применяться в системе действующего правового регулирования с учетом целей и общих принципов налогообложения, а также позиций Конституционного Суда Российской Федерации.

Глава 25 Налогового кодекса Российской Федерации регулирует налогообложение прибыли организаций и устанавливает в этих целях определенную соотносимость доходов и расходов и связь последних именно с деятельностью организации по извлечению прибыли.

Этот же критерий прямо обозначен в абзаце четвертом пункта 1 статьи 252 НК РФ как основное условие признания затрат обоснованными или экономически оправданными: расходами признаются любые затраты при условии, что они произведены для осуществления деятельности, направленной на получение дохода.

Из этого же исходит и Пленум Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации, указавший в постановлении от 12.10.06 № 53 "Об оценке арбитражными судами обоснованности получения налогоплательщиком налоговой выгоды" (далее - Постановление N 53), что обоснованность расходов, учитываемых при расчете налоговой базы, должна оцениваться с учетом обстоятельств, свидетельствующих о намерениях налогоплательщика получить экономический эффект в результате реальной предпринимательской или иной экономической деятельности. При этом речь идет именно о намерениях и целях (направленности) этой деятельности, а не о ее результате. Вместе с тем обоснованность получения налоговой выгоды, как отмечается в том же постановлении, не может быть поставлена в зависимость от эффективности использования капитала.

Налоговое законодательство не использует понятие экономической целесообразности и не регулирует порядок и условия ведения финансово-хозяйственной деятельности, а потому обоснованность расходов, уменьшающих в целях налогообложения полученные доходы, не может оцениваться с точки зрения их целесообразности, рациональности, эффективности или полученного результата. В силу принципа свободы экономической деятельности (статья 8, часть 1 Конституции Российской Федерации) налогоплательщик осуществляет ее самостоятельно на свой риск и вправе самостоятельно и единолично оценивать ее эффективность и целесообразность.

По смыслу правовой позиции Конституционного Суда Российской Федерации, выраженной в постановлении от 24.02.04 N 3-П, судебный контроль не призван проверять экономическую целесообразность решений, принимаемых субъектами предпринимательской деятельности, которые в сфере бизнеса обладают самостоятельностью и широкой дискрецией, поскольку в силу рискового характера такой деятельности существуют объективные пределы в возможностях судов выявлять наличие в ней деловых просчетов.

Из материалов дела усматривается, что ООО «Энергомаш-Атоммаш» являлся покупателем основной доли оборудования, продукции, работ, услуг поставляемых и оказанных, в том числе услуг по аренде (около 30% от всего принадлежащего налогоплательщику специфического оборудования и недвижимого имущества), что объясняется спецификой оборудования, принадлежащего заявителю.

Из пояснений заявителя следует, что в производственной деятельности налогоплательщика задействовано не всё принадлежащее обществу оборудование и недвижимое имущество. Содержание указанного оборудования без сдачи в аренду в силу его специфики было бы убыточно.

Кроме того, получение заемных денежных средств у ООО «Энергомаш-Атоммаш», предлагавшего процентную ставку за пользование заемными средствами ниже, чем предлагали банки по кредитным договорам, является экономически обоснованным и целесообразным.

Налоговым органом не представлено доказательств, что указанная сумма процентов существенно отклоняется от среднего уровня процентов, начисленных по аналогичным долговым обязательствам, выданным в том же квартале на сопоставимых условиях.

ОАО «ЭМК-Атоммаш» и ООО Энергомаш-Атоммаш» состояли в договорных отношениях длительный срок, хозяйственные взаимоотношения носили непрерывный характер. Результатом этих отношений явилось получение ОАО «ЭМК-Атоммаш» дохода не только в проверяемом периоде, но и в более ранние периоды.

При таких обстоятельствах выводы налогового органа об отсутствии у общества оснований для включения в состав расходов затрат в виде процентов по долговым обязательствам в рамках договоров займа с ООО «Энергомаш-Атоммаш» не обоснованы.

Пунктом 2.5.1.1 решения инспекции № 07/18 от 08.12.2008 г. обществу доначислен НДС в сумме 38 019, 041 тыс. руб.

Из акта налоговой проверки усматривается, что в состав дебиторской задолженности заявителем включены суммы отгруженных в 2005г. обществу ООО Энергомаш-Атоммаш» товаров (работ, услуг), которые не оплачены по состоянию на 31.12.2005 г. и на 31.12.2006 г. (в том числе в периодах пользования заемными денежными средствами).

В соответствии с пунктом 1 статьи 146 Налогового кодекса Российской Федерации объектом налогообложения налогом на добавленную стоимость признаются: реализация товаров (работ, услуг) на территории Российской Федерации; передача на территории Российской Федерации товаров (выполнение работ, оказание услуг) для собственных нужд, расходы на которые не принимаются к вычету при исчислении налога на прибыль организаций; выполнение строительно-монтажных работ для собственного потребления; ввоз товаров на таможенную территорию Российской Федерации.

В соответствии с пунктом 1 статьи 167 Налогового кодекса Российской Федерации моментом определения налоговой базы в зависимости от принятой налогоплательщиком учетной политики для целей налогообложения является:

1) для налогоплательщиков, утвердивших в учетной политике для целей налогообложения момент определения налоговой базы по мере отгрузки и предъявлении покупателю расчетных документов, - день отгрузки (передачи) товара (работ, услуг);

2) для налогоплательщиков, утвердивших в учетной политике для целей налогообложения момент определения налоговой базы по мере поступления денежных средств, - день оплаты отгруженных товаров (выполненных работ, оказанных услуг).

Суд первой инстанции установил, что в 2005 году датой возникновения обязанности общества по уплате НДС определялась по мере поступления денежных средств.

Согласно части 1 статьи 2 Федерального закона от 22.07.2005 г. N 119-ФЗ "О внесении изменений в главу 21 части второй Налогового кодекса РФ и о признании утратившими силу отдельных положений актов законодательства Российской Федерации о налогах и сборах" по состоянию на 1 января 2006 г. плательщики налога на добавленную стоимость обязаны были провести инвентаризацию дебиторской и кредиторской задолженности по состоянию на 31 декабря 2005 г. включительно. По результатам инвентаризации определялись дебиторская задолженность за реализованные, но не оплаченные товары (работы, услуги), имущественные права, и кредиторская задолженность за неоплаченные товары (работы, услуги), имущественные права, принятые к учету до 1 января 2006 г., в составе которой имелись суммы налога на добавленную стоимость, предъявленные к оплате продавцами товаров (работ, услуг) и имущественных прав и подлежащие налоговому вычету в соответствии с гл. 21 Налогового кодекса РФ.

Согласно части 2 статьи 2 Федерального закона от 22.07.2005 N 119-ФЗ плательщики НДС, определяющие до вступления в силу названного закона момент определения налоговой базы как день оплаты, включают в налоговую базу денежные средства, поступившие до 1 января 2008 в счет погашения задолженности, указанной в части 1 названной статьи.

Таким образом, налогоплательщиком правомерно исчислен и уплачен НДС в периоды поступления денежных средств в оплату поставленных обществу «Энергомаш-Атоммаш» товаров (работ, услуг).

В соответствии со статьей 75 Налогового кодекса Российской Федерации пени начисляются, если налогоплательщик уплатил налоги в более поздний срок по сравнению с установленным законодательством.

Поскольку налогоплательщиком правомерно определен момент налоговой базы и своевременно произведена уплата сумм налогов, суд первой инстанции правомерно указал на отсутствие оснований предусмотренных статьей 75 Налогового кодекса Российской Федерации, для начисления обществу пеней.

Довод налоговой инспекции о том, что, у налогоплательщика имелось право регулярно в течение проверяемого периода производить зачет взаимных требований с контрагентом ООО «Энергомаш-Атоммаш» и погасить дебиторскую задолженность не принимается апелляционной коллегией по вышеизложенным обстоятельствам.

При таких обстоятельствах вывод суда первой инстанции о необоснованности доначисления обществу НДС в сумме 38 019, 041 тыс. руб. является обоснованным.

Согласно пункту 10 Постановления Пленума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 12.10.2006 № 53 факт нарушения контрагентом налогоплательщика своих налоговых обязанностей сам по себе не является доказательством получения налогоплательщиком необоснованной налоговой выгоды. Налоговая выгода может быть признана необоснованной, если налоговым органом будет доказано, что налогоплательщик действовал без должной осмотрительности и осторожности и ему должно было быть известно о нарушениях, допущенных контрагентом, в частности в силу отношений взаимозависимости или аффилированности налогоплательщика с контрагентом.

Налоговая выгода может быть также признана необоснованной, если налоговым органом будет доказано, что деятельность налогоплательщика, его взаимозависимых или аффилированных лиц направлена на совершение операций, связанных с налоговой выгодой, преимущественно с контрагентами, не исполняющими своих налоговых обязанностей.

Довод инспекции об аффилированности ОАО «ЭМК-Атоммаш» и ООО Энергомаш-Атоммаш» как доказательстве получения необоснованной налоговой выгоды не может быть принят, поскольку отсутствует обоснование способа получения указанной выгоды с учетом результатов деятельности обеих организаций.

Налоговая инспекция не представила в материалы дела доказательств негативного влияния такой взаимозависимости на результаты