Постановление Пятнадцатого арбитражного апелляционного суда от 24.01.2010 по делу n А32-15410/2008. Отменить решение полностью и принять новый с/а

акта государственного органа является причиной невозможности исполнения обязательства.

Акт судебного пристава-исполнителя о невозможности взыскания и постановление об окончании исполнительного производства и возвращении исполнительного документа являются следствием невозможности взыскания задолженности должника в принудительном порядке в определенный момент времени в связи с отсутствием должника по указанному в исполнительном документе адресу и отсутствием принадлежащего ему имущества.

Направление (принятие) приставом-исполнителем указанных документов не является основанием для признания суммы дебиторской задолженности безнадежной в целях применения статей 265, 266 НК РФ.

В соответствии с п.п. 3, 4 п. 1 ст. 46 Федерального закона от 21.07.1997 № 119-ФЗ «Об исполнительном производстве» (в редакции, действующей на момент проверки) исполнительный документ, взыскание по которому не производилось или произведено частично, возвращается взыскателю в случае, если невозможно установить адрес должника-организации, место нахождения имущества должника или получить сведения о наличии принадлежащих ему денежных средств и иных ценностей, находящихся на счетах, а также если у должника отсутствует имущество или доходы, на которые может быть обращено взыскание, и принятые судебным приставом-исполнителем все допустимые законом меры по отысканию его имущества оказались безрезультатными.

Из материалов дела следует, что основанием для отнесения дебиторской задолженности ООО «Винко» в сумме 3 670 796 рублей к безнадежной послужило постановление судебного пристава-исполнителя Брюховецкого района об окончании исполнительного производства от 29.08.2002 г. в связи с отсутствием информации о месте нахождения имущества должника при исполнении решения Арбитражного суда Краснодарского края от 01.07.2002 г. по делу №А32-8912/2002-43/119.

По результатам исполнительного производства, возбужденного на основании исполнительного листа Арбитражного суда Краснодарского края о взыскании с ООО  «Винко» 3 670 796,77 рублей, судебным приставом-исполнителем Брюховецкого района 29.08.2002 г. составлен акт о невозможности взыскания ввиду отсутствия имущества, на которое возможно было бы обращение взыскания.

Согласно указанному документу, на момент окончания исполнительного производства в отношение ООО «Винко» с 08.02.2002 г. заведено сводное исполнительное производство №1367-2вз/02, согласно которому ООО «Винко», кроме ООО «ЛУКОЙЛ-Югнефтепродукт»   также   являлось   должником   ЗАО   «Родина»,   Славянский   КХП, ООО «Зерновая компания», ИМНС по Брюховецкому району, ООО «ТД «Кузробош» на общую сумму 10 194 836,80 рублей.

Согласно представленных ООО «ЛУКОЙЛ-Югнефтепродукт» в материалы дела выписок из бухгалтерского учета за период с 01.01.2002 г. по 31.12.2003 г. при наличии (по состоянию на 01.01.2002 г.) дебиторской задолженности перед ООО «ЛУКОЙЛ-Югнефтепродукт» в размере 3 846 404, 37 рублей, ООО «Винко», в счет погашения задолженности, 05.02.2002 г. осуществило возврат ранее поставленных в его адрес нефтепродуктов на сумму 175 607,60 рублей.

Вместе с тем, суд первой инстанции не учёл положений абз. 3 п. 1 ст. 26 Федерального закона от 21.07.1997 № 119-ФЗ, в силу которого возвращение исполнительного документа взыскателю не является препятствием для нового предъявления указанного документа к исполнению в пределах срока, исчисляемого в соответствии со статьей 14 настоящего Федерального закона.

В соответствии со статьёй 65 АПК РФ каждое лицо, участвующее в деле, должно доказать обстоятельства, на которые оно ссылается как на основание своих требований и возражений. В силу ст. 64 АПК РФ доказательствами по делу являются сведения о фактах, на основании которых арбитражный суд устанавливает наличие или отсутствие обстоятельств, обосновывающих требования и возражения лиц, участвующих в деле, а также иные обстоятельства, имеющие значение для правильного рассмотрения дела.

Обществом в материалы дела не представлены доказательства повторного предъявления документа к исполнению, в связи с чем не были исчерпаны легитимные способы для взыскания образовавшихся сумм задолженности.

Составление судебным приставом-исполнителем соответствующего акта о невозможности взыскания по основаниям, указанным в подпунктах 3 и 4 пункта 1 статьи 26 Федерального закона от 21.07.1997 № 119-ФЗ «Об исполнительном производстве», является лишь констатацией невозможности исполнения обязательства на определенный момент времени.

Кроме того, проанализировав  имеющиеся в материалах дела документы по исполнительному производству, суд апелляционной инстанции установил, что судебным приставом-исполнителем не предпринимались меры по направлению соответствующих запросов в регистрирующие органы о выявлении имущества, зарегистрированного за ООО «Винко» в 2003 году.

В силу п.п. 3 п. 1 ст. 47 Федерального закона «Об исполнительном производстве», исполнительное производство оканчивается судебным приставом-исполнителем в случаях возвращения взыскателю исполнительного документа по основаниям, предусмотренным статьей 46 указанного Закона.

В соответствии с п. 3 указанной статьи, об окончании исполнительного производства выносится постановление с указанием на исполнение требований, содержащихся в исполнительном документе, полностью или частично либо на их неисполнение. При окончании сводного исполнительного производства по исполнительным документам, содержащим требование о солидарном взыскании, в постановлении указывается, с какого должника и в каком размере произведено солидарное взыскание.

Согласно имеющихся в материалах дела документов, а именно, акта о невозможности взыскания от 29.08.2009 г., в рамках сводного исполнительного производства, возбужденного в отношение ООО «Винко», «взыскано имущества на 35 000 рублей, другого имущества не обнаружено». Общество не представило доказательств того, что предпринимало попытки взыскать данные денежные средства на свой расчётный счёт.

Доказательства розыска судебным приставом-исполнителем иного имущества в материалы дела не представлены. Доказательства обжалования действий судебного пристава-исполнителя по исполнению спорного исполнительного листа обществом не представлены.

Представленные заявителем в суд первой инстанции выписки из бухгалтерского учета, а именно, анализ счета по субконто: 62 «Расчеты с покупателями» и анализ счета по субконто: 76.2 «Расчеты по претензиям» за период 01.01.2002 г. по 31.12.2003 г. свидетельствует об отсутствии как в период окончания исполнительного производства в отношение ООО «Винко» (29.08.2002 г.) взысканной судебными приставами-исполнителями денежной суммы (35 000 руб.), так и в последующие периоды, поступлений на расчетный счет ООО «ЛУКОЙЛ-Югнефтепродукт» сумм в счет погашения дебиторской задолженности указанного должника.

На основании изложенного, суд апелляционной инстанции приходит к выводу о том, что в рассматриваемом случае заявитель списал  дебиторскую  задолженность ООО «Винко» в 2003 году (не в том периоде), без установленных законом оснований. Оспариваемое решение суда в указанной части подлежит отмене как принятое при неправильном применении судом первой инстанции норм материального права, выводы, изложенные в оспариваемом решении суда не соответствуют обстоятельствам дела.

В отношении дебиторской задолженности ООО «Пилот».

В соответствии с подп. 2 п. 2 ст. 265 НК РФ к внереализационным расходам приравниваются убытки, полученные налогоплательщиком в отчетном (налоговом) периоде, в частности, суммы безнадежных долгов, а в случае, если налогоплательщик принял решение о создании резерва по сомнительным долгам, суммы безнадежных долгов, не покрытые за счет средств резерва. Согласно п. 2 ст. 266 НК РФ безнадежными долгами (долгами, нереальными ко взысканию) признаются те долги перед налогоплательщиком, по которым истек срок исковой давности, а также те долги, по которым в соответствии с гражданским законодательством обязательство прекращено вследствие невозможности его исполнения на основании акта государственного органа или ликвидации организации.

В силу п. 1 ст. 12 Федерального закона от 21.11.96 № 129-ФЗ «О бухгалтерском учете» для обеспечения достоверности данных бухгалтерского учета и бухгалтерской отчетности организации обязаны проводить инвентаризацию имущества и обязательств, в ходе которой проверяются и документально подтверждаются их наличие, состояние и оценка. Порядок и сроки проведения инвентаризации определяются руководителем организации, за исключением случаев, когда проведение инвентаризации обязательно. Пунктом 2 указанной статьи предусмотрено обязательное проведение инвентаризации перед составлением годовой бухгалтерской отчетности.

Аналогичное требование к срокам проведения инвентаризации (в частности, дебиторской и кредиторской задолженности) предусмотрено пунктом 27 Положения по ведению бухгалтерского учета и бухгалтерской отчетности в Российской Федерации, утвержденного Приказом Минфина России от 29.07.1998 № 34н.

В соответствии со ст. 8 Федерального закона «О бухгалтерском учете», все хозяйственные операции и результаты инвентаризации подлежат своевременной регистрации на счетах бухгалтерского учета без каких-либо пропусков или изъятий.

В силу ч. 3 ст. 252 НК особенности определения расходов, признаваемых для целей налогообложения, для отдельных категорий налогоплательщиков либо расходов, произведенных в связи с особыми обстоятельствами, устанавливаются положениями главы 25 НК РФ.

Частью 1 ст. 252 НК РФ предусмотрено, что расходами признаются обоснованные и документально подтвержденные затраты (а в случаях, предусмотренных ст. 265 НК РФ, убытки), осуществленные (понесенные) налогоплательщиком. Под документально подтвержденными расходами понимаются затраты, подтвержденные документами, оформленными в соответствии с законодательством Российской Федерации.

Суммы безнадежных долгов в целях принятия их в качестве расходов для исчисления налога на прибыль должны быть подтверждены документами, оформленными в порядке, предусмотренном законодательством Российской Федерации, т.е. с учетом положений Федерального закона «О бухгалтерском учете» и результатов обязательной ежегодной инвентаризации.

Из содержания приведенных норм следует, что списание дебиторской задолженности в расходы отчетного (налогового) периода осуществляется налогоплательщиком на основании распоряжения руководителя общества в том налоговом периоде, в котором задолженность была выявлена по результатам проведенной инвентаризации и признана нереальной ко взысканию.

Конституционный Суд Российской Федерации в Постановлении от 28.10.1999 № 14-П указал, что объектами налогообложения являются только полученные доходы. Президиум Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации, сославшись на Постановление Конституционного Суда Российской Федерации от 28.10.1999 № 14-П, в Постановлении от 16.11.2004 № 6045/04 уточнил, что неполученные доходы в виде присужденных и признанных должником сумм штрафов, пеней и других санкций, доходов или расходов по возмещению причиненных убытков не могут рассматриваться в качестве объектов налогообложения, поскольку не установлены законом, указав при этом, что данную позицию правомерно рассматривать и в отношении внереализационных расходов.

Высшим Арбитражным Судом Российской Федерации также определено, что в связи с этим для целей налогообложения во внереализационные доходы включаются доходы по факту их получения, а во внереализационные расходы - расходы по факту их возникновения.

Такая правовая позиция позволяет сделать вывод о том, что момент списания во внереализационные расходы безнадежных долгов возникает в том налоговом периоде, когда наступили обстоятельства, с которыми налоговое законодательство связывает право на уменьшение налогооблагаемой прибыли на сумму безнадежных долгов (исключение юридического лица из Единого государственного реестра юридических лиц либо истечение срока исковой давности и др.).

Из материалов дела следует, что ООО «Лукойл-Югнефтепродукт»  отнесено к безнадёжной дебиторская задолженность ООО «Пилот» в сумме 327 814,25 руб. Дебиторская задолженность ООО «Пилот» списана Заявителем в 2003 году не в связи с истечением срока исковой давности (который истек в 2005 году), а вследствие невозможности взыскания ввиду ликвидации должника.

Согласно Выписке из ЕГРЮЛ ООО «Пилот» ликвидировано 24.10.2006 (запись в реестре № 262327016189) (т. 3, л.д. 84).

Таким образом, издание ООО «Лукойл-Югнефтепродукт» приказа о проведении инвентаризации в 2003 году не подтверждает законодательно установленного срока на списание по итогам 2003 года, ставшей в связи с ликвидацией должника в 2006 году безнадёжной к взысканию в 2003 году дебиторской задолженности.

На основании изложенного, инспекция правомерно руководствовалась требованиями ст. 54, подп. 2 п. 2 ст. 265, статьями 266, 272 НК РФ, учитывая, что дебитор ООО «Пилот» исключён из Единого государственного реестра юридических лиц 24.10.2006, в связи с чем списание безнадёжной задолженности должно относиться непосредственно к периоду 2006 года. Таким образом, налогоплательщик не вправе был уменьшать полученные доходы по данному эпизоду в 2003 году.

Доводы плательщика о списании дебиторской задолженности ООО «Пилот» в связи с истечением срока давности отклоняется апелляционной инстанцией, так как срок исковой давности по взысканию возникшей в 2002 г. по договору с ООО «Пилот» оспариваемой задолженности в сумме 327 814,25 руб. истек в 2005 г., а задолженность как безнадёжная списана обществом в 2003 г.

Аналогичная правовая позиция подтверждается сложившейся арбитражной практикой, а также отражена в письмах Министерства финансов Российской Федерации от 28.03.2008 № 03-03-06/4/18, от    17.03.2008 № 03-03- 06/1/184, от 26.07.2006 № 03-03-04/4/132, письме Федеральной налоговой службы от 27.12.2005 № 02-1-08/265@.

В связи с тем, что нормы налогового законодательства не устанавливают, что налоговый период отнесения безнадёжных долгов к расходам в целях исчисления прибыли может определяться по желанию налогоплательщика, то вывод суда первой инстанции о правомерности действий налогоплательщика при отнесении к внереализационным расходам 2003 года безнадёжных долгов, ставших таковыми в более поздние (2006 год) периоды, не основан на положениях ст. 252 НК РФ и статей 8, 12 Федерального закона от 21.11.1996 № 129-ФЗ «О бухгалтерском учете».

Оспариваемое решение в указанной части подлежит отмене как принятое при неправильном применении судом первой инстанции норм материального права, выводы, изложенные в оспариваемом решении суда не соответствуют обстоятельствам дела.

При указанных обстоятельствах, суд апелляционной инстанции, исследовав представленные в дело доказательства согласно требованиям ст. 162 АПК РФ и оценив их в совокупности и взаимосвязи с учетом положений ст. 71 АПК РФ, считает, что решение налогового органа от 30.11.2007 г. № 16/13/1-21 в