Постановление Пятнадцатого арбитражного апелляционного суда от 04.05.2010 по делу n А32-26311/2008. Оставить решение суда без изменения, а жалобу - без удовлетворения

налоговые органы могут привлекать для проведения налогового контроля специалистов, экспертов в соответствии с пунктом 11 статьи 31 НК РФ.

Налоговая инспекция указала, что предпринимателем в ходе проведения мероприятий дополнительного налогового контроля были представлены нормы расхода инертных материалов на производство бетона. В протоколе допроса предпринимателя указано, что материалы им списывались в производство согласно утвержденных самим норм. Как полагает налоговая инспекция, фактически данные нормы предпринимателем не применялись, и приобретенное сырье списывалось полностью в затраты. В соответствии с пунктом 22 Приказа № 86н/БГ-3-04/430 ответчиком самостоятельно произведен расчет расходов материалов, необходимых для производства бетона, исходя из представленных предпринимателем норм, вследствие чего выявлено списание цемента в завышенных размерах на сумму 1 379 144 руб. в 2005 году и на сумму 2 524 449 руб. в 2006 году. Таким образом, как полагает налоговая инспекция, расходы предпринимателя свыше норм списания сырья являются экономически необоснованными.

В п. 2 ст. 54 НК РФ указано, что индивидуальные предприниматели исчисляют налоговую базу по итогам каждого налогового периода на основе данных учета доходов и расходов и хозяйственных операций в порядке, определяемом Министерством финансов Российской Федерации и Министерством Российской Федерации по налогам и сборам.

Учет доходов и расходов и хозяйственных операций индивидуальными предпринимателями осуществляется в соответствии с Порядком учета доходов и расходов и хозяйственных операций для индивидуальных предпринимателей, утвержденным совместным приказом Министерства финансов Российской Федерации и Министерства Российской Федерации по налогам и сборам от 13.08.2002 года № 86н и № БГ-3-04/430 (далее - Порядок). Пунктом 2 названного Порядка установлена обязанность индивидуальных предпринимателей обеспечивать полноту, непрерывность и достоверность учета всех полученных доходов, произведенных расходов и хозяйственных операций при осуществлении предпринимательской деятельности.

Налоговый орган полагает, что в 2005 и 2006 годах у предпринимателя отсутствовал учет доходов и расходов в установленном законом порядке, поскольку предприниматель не вел книгу учета доходов и расходов и хозяйственных операций. В связи с указанным обстоятельством, налоговая инспекция для установления понесенных им расходов для определения   налоговой   базы   для   целей   исчисления   размера   подлежащего   доначислению налога на доходы физических лиц и единого социального налога, соответствующих сумм пеней использовала расчеты инертных материалов для изготовления бетонов и цементных растворов.

В соответствии с п. 4 Порядка учет доходов и расходов и хозяйственных операций ведется индивидуальными предпринимателями путем фиксирования в книге учета доходов и расходов и хозяйственных операций индивидуального предпринимателя операций о полученных доходах и произведенных расходах в момент их совершения на основе первичных документов позиционным способом.

Согласно пп. 7 п. 1 ст. 31 НК РФ налоговые органы вправе определять суммы налогов, подлежащие внесению налогоплательщиками в бюджет (внебюджетные фонды), расчетным путем на основании имеющейся у них информации о налогоплательщике, а также данных об иных аналогичных налогоплательщиках в случае отсутствия учета доходов и расходов, учета объектов налогообложения или ведения учета с нарушением установленного порядка, приведшего к невозможности исчислить налоги.

В акте выездной налоговой проверки от 31.07.2009 года № 17-24/05502 указано, что для определения правильности списания сырья в производство для изготовления бетона, на основании п. 7 ст. 31 НК РФ, инспекцией использованы утвержденные нормативные показатели списания сырья (цемента) следующих организаций: «Завод ЖБИ-2», ООО «Югкомплектсервис»; ООО «Бетонстройсервис», которые также занимаются производством бетона и бетонных растворов. Поскольку в ходе проведения инспекцией дополнительных мероприятий налогового контроля, предпринимателем представлены базовые нормы расхода инертных материалов (цемента, песка, щебня и воды) для изготовления бетона и бетонных растворов, ответчиком был произведен расчет расходов заявителя на приобретение цемента, для изготовления бетона за 2005-2006 года, исходя из базовых норм расхода, представленного предпринимателем, что отражено в оспариваемом решении инспекции.

При указанных обстоятельствах суд первой инстанции обоснованно указал, что материалами дела подтверждается, и не оспаривается инспекцией, что расчет расходов заявителя на приобретение цемента за 2005-2006 год, произведен инспекцией, и отражен в оспариваемом решении, исходя из представленных предпринимателем базовых норм расхода инертных материалов, а не на основании СНиП 82-02-95 «Федеральные (типовые) элементные нормы расхода цемента при изготовлении бетонных и железобетонных изделий и конструкций», также утвержденных нормативных показателей списания сырья аналогичных налогоплательщиков, в порядке п. 7 ст. 31 НК РФ.

В соответствии с п. 1 ст. 207 НК РФ налогоплательщиками налога на доходы физических лиц признаются физические лица, являющиеся налоговыми резидентами Российской Федерации, а также физические лица, получающие доходы от источников, в Российской Федерации, не являющиеся налоговыми резидентами Российской Федерации.

Согласно ст. 209 НК РФ объектом обложения НДФЛ признается доход, полученный налогоплательщиками от источников в Российской Федерации и (или) от источников за пределами Российской Федерации - для физических лиц, являющихся налоговыми резидентами Российской Федерации; от источников в Российской Федерации -для физических лиц, не являющихся налоговыми резидентами Российской Федерации.

В силу п. 1 ст. 210 НК РФ при определении налоговой базы по НДФЛ учитываются все доходы налогоплательщика, полученные им как в денежной, так и в натуральной формах, или право на распоряжение которыми у него возникло, а также доходы в виде материальной выгоды, определяемой в соответствии со ст. 212 НК РФ.

В соответствии с п. 3 ст. 210 НК РФ для доходов, в отношении которых предусмотрена налоговая ставка, установленная п. 1 ст. 224 настоящего Кодекса, налоговая база определяется как денежное выражение таких доходов, подлежащих налогообложению, уменьшенных на сумму налоговых вычетов, предусмотренных ст. 218 - 221 настоящего Кодекса, с учетом особенностей, установленных главой 23 Кодекса.

На основании п. 1 ст. 221 НК РФ при исчислении базы, облагаемой НДФЛ, согласно п. 2 ст. 210 НК РФ право на получение профессиональных налоговых вычетов имеют индивидуальные предприниматели в сумме фактически произведенных ими и документально подтвержденных расходов, непосредственно связанных с извлечением доходов.

Согласно п. 2 ст. 236 НК РФ объектом обложения ЕСН для налогоплательщиков - индивидуальных предпринимателей признаются доходы от предпринимательской деятельности либо иной профессиональной деятельности за вычетом расходов, связанных с их извлечением.

В силу п. 3 ст. 237 НК РФ налоговая база для налогоплательщиков - индивидуальных предпринимателей определяется как сумма доходов, полученных ими за налоговый период как в денежной, так и в натуральной форме от предпринимательской либо иной профессиональной деятельности, за вычетом расходов, связанных с их извлечением. При этом состав расходов, принимаемых к вычету в целях налогообложения данной группой налогоплательщиков, определяется в порядке, аналогичном порядку определения состава затрат,            установленных         для            плательщиков           налога на прибыль   организаций соответствующими статьями главы 25 «Налог на прибыль организаций» НК РФ.

В соответствии с п. 1 ст. 253 НК РФ, расходы, связанные с производством и (или) реализацией, подразделяется на: материальные расходы; расходы на оплату труда; суммы начисленной амортизации; прочие расходы.

Пунктом 1 ст. 254 НК РФ установлено, что к материальным расходам относятся, в частности, следующие затраты налогоплательщика: на приобретение сырья и (или) материалов, используемых в производстве товаров (выполнении работ, оказании услуг) и (или) образующих их основу либо являющихся необходимым компонентом при производстве товаров (выполнения работ, оказании услуг). Кроме того, пп. 1 п. 3 ст. 273 НК РФ расходами налогоплательщиков признаются затраты после их фактической оплаты. При этом расходы по приобретению сырья и материалов учитываются в состав расходов по мере списания данного сырья и материалов в производство.

Из вышеуказанных норм следует, что при исчислении НДФЛ и ЕСН в состав расходов могут быть включены затраты налогоплательщика, реально им понесенные и связанные с извлечением дохода.

Согласно п. 13, 15, 17 Приказа № 86н/БГ-3-04/430 доходы и расходы отражаются предпринимателем в Книге учета кассовым методом, то есть после фактического получения дохода и совершения расхода. Под расходами понимаются фактически произведенные и документально подтвержденные затраты, непосредственно связанные с извлечением доходов от предпринимательской деятельности.       К материальным расходам индивидуального предпринимателя, относятся, в том числе, затраты на приобретение сырья и (или) материалов, используемых в предпринимательской деятельности при изготовлении товаров (выполнении работ, оказании услуг) и (или) образующих их основу либо являющихся необходимым компонентом при изготовлении товаров (выполнении работ, оказании услуг), а также для обеспечения технологического процесса, для упаковки и иной подготовки изготовленных и (или) реализуемых товаров. В силу п. 22 Приказа № 86н/БГ-3-04/430 материальные расходы, осуществленные при изготовлении товаров (выполнении работ, оказании услуг) списываются полностью на затраты в части реализованных товаров, выполненных работ и оказанных услуг, а в случае, если нормативными актами предусмотрены нормы расхода, по установленным нормам.

Суд первой инстанции обоснованно указал, что налоговой инспекцией не доказано в соответствии с какими нормативными актами было предусмотрено в проверяемом налоговом периоде (2005-2006 года) списание в производство материалов для производства бетонов и растворов согласно утвержденным нормативам, с учетом того, что расчет расходов заявителя на приобретение цемента за 2005-2006 год, произведен инспекцией, и отражен в оспариваемом решении, исходя из представленных предпринимателем базовых норм расхода инертных материалов, а не на основании СНиП 82-02-95   «Федеральные   (типовые)   элементные   нормы   расхода   цемента   при   изготовлении бетонных и железобетонных изделий и конструкций», также утвержденных нормативных показателей списания сырья аналогичных налогоплательщиков, в порядке п. 7 ст. 31 НК РФ.

Суд первой инстанции обоснованно указал, что из материалов дела следует и налоговой инспекцией по существу не оспаривается, что для исчисления налога на доходы физических лиц и единого социального налога предпринимателем документально подтверждены расходы в 2005 году в сумме 4 892 483 рублей (в том числе 1 945 731,20 кг цемента на сумму 2 529 450,56 рублей - т.1 л.д.119), в 2006 году в сумме 9 163 626 рублей (2 743 158,40 кг. цемента на сумму 4 690 800,86 рублей -т.1 л.д.120). Не оспаривается налоговым органом также тот факт, что в 2005 году заявителем приобретался у ОАО «Верхнебаканский Цементный завод» цемент в количестве 3 101 839 кг на сумму 4 753 989,65 рублей (т.1 л.д.110), а в 2006 году 4318560 кг. на сумму 9 454 799,32 рублей (т.1 л.д.110).

Как видно из материалов дела, предпринимателем в ходе проведения мероприятий дополнительного налогового контроля были представлены справочные сведения расхода инертных материалов на производство бетона. В протоколе допроса Кузьминского А.В. указано, что материалы им списывались в производство согласно справочных норм и СНиПов, с учетом рекомендаций подборов (рекомендаций) лабораторных исследований (л.д. 13.приложения №6 к делу). Предпринимателем в 2005-2006 годах были разработаны нормы расходов инертных материалов для изготовления тяжелых бетонов и цементных растворов, для внутреннего использования, на основании справочных норм и СНиПов, с учетом рекомендаций подборов лабораторных исследований, проведенных ГП КК «Оргтехстрой», которые в свою очередь корректировались заявителем при изготовлении конкретных партий бетона и бетонных растворов с учетом качества используемых инертных материалов (цемента, щебня, песка), температурных условий, а также требований конкретных покупателей по качеству, в зависимости от строительства того или иного объекта.

Согласно п. 5.5. и 5.6. СНиП 82-02-95 «Федеральные (типовые) элементные нормы расхода цемента при изготовлении бетонных и железобетонных изделий и конструкций» предусмотрено использование цементов, отвечающих требованиям ГОСТ 10178 и ГОСТ 22266, за исключением пуццолановых. Вид цемента следует принимать в соответствии с назначением конструкций и условиями их эксплуатации с учетом ГОСТ 23464, ГОСТ 26633 и других стандартов или технических условий на изделия и конструкции, для которых предназначен бетон. Базовые нормы расхода цемента разработаны из условия приготовления бетонов на портланцементе марки 400 и его разновидностях,                                   быстротвердеющем       шлакопортландцементе      и сульфатостойком портландцементе марки 400. При применении этих цементов марок 300 и 500 базовые нормы расхода цемента следует умножать на соответствующие коэффициенты.

Разработанные предпринимателем нормы расходов инертных материалов для изготовления тяжелых бетонов и цементных растворов, по своим количественным показателям, в том числе по цементу, совпадают с показателями расходов инертных материалов при изготовлении конкретных видов бетонов, содержащихся в лабораторных исследованиях проведенных ГП КК «Оргтехстрой» в 2005-2007 годах (приложение № 6 к делу, л.д. 25-30), в которых указано, что в подборках использовались портландцемент М 400, песок с насыпной плотностью – 1300 кг/м3 , загрязненность – 3%, Мкр = 1,4.

Учитывая требования СНиПа, а также в связи с необходимостью производства товарного бетона, соответствующего ГОСТу, предпринимателем регулярно проводились испытания     приобретенного     у    ОАО     Верхнебаканский     Цементный     завода цемента     и используемого песка. Результаты испытаний за 2005, 2006 года представлены в материалы дела (копии результатов испытаний № 20/34 от 09.03.2005 г., результатов испытаний № 66/124 от 11.05.2005 г., результатов испытаний № 81/134 от 13.06.2005 г., результатов испытаний № 112/287 от 05.09.2005 г., результатов испытаний №9/21 от 19.01.2006 г., результатов   испытаний  №22/61        от 15.03.2006  г.,   результатов  испытаний  №59/87        от 10.04.2006 г., результатов испытаний №197/247 от 18.08.2006 г., результатов испытаний  № 69/99 от 16.06.2006 г., результатов испытаний №168/217 от 05.10.2006 г., том 3, л.д. 53-64). Согласно вышеуказанным результатам