Постановление Пятнадцатого арбитражного апелляционного суда от 26.03.2009 по делу n А53-9958/2008. Изменить решение

суд руководствовался следующим.

В силу п. 1 ст. 173 НК РФ сумма налога, подлежащая уплате в бюджет, исчисляется по итогам каждого налогового периода, как уменьшенная на сумму налоговых вычетов, предусмотренных ст. 171 Кодекса (в том числе налоговых вычетов, предусмотренных п. 3 ст. 172 Кодекса), общая сумма налога, исчисляемая в соответствии со ст. 166 Кодекса и увеличенная на суммы налога, восстановленного в соответствии с главой 21 Кодекса.

Условия предъявления налога на добавленную стоимость к вычету определены п. 1 ст. 172 НК РФ, согласно которому налоговые вычеты, предусмотренные ст. 171 Кодекса, производятся на основании счетов-фактур, выставленных продавцами при приобретении налогоплательщиком товаров (работ, услуг), имущественных прав, документов, подтверждающих фактическую уплату сумм налога при ввозе товаров на таможенную территорию Российской Федерации, документов, подтверждающих уплату сумм налога, удержанного налоговыми агентами, либо на основании иных документов в случаях, предусмотренных п. 3, 6 - 8 ст. 171 Кодекса.

Вычетам подлежат, если иное не установлено ст. 172 НК РФ, только суммы налога, предъявленные налогоплательщику при приобретении товаров (работ, услуг), имущественных прав на территории Российской Федерации, либо фактически уплаченные ими при ввозе товаров на таможенную территорию Российской Федерации, после принятия на учет указанных товаров (работ, услуг), имущественных прав с учетом особенностей, предусмотренных названной статьей и при наличии соответствующих первичных документов.

Пункт 2 ст. 173 НК РФ предусматривает возможность возмещения налогоплательщиком сумм налога на добавленную стоимость в случае превышения налоговых вычетов, указанных в декларации, над суммами налога, исчисленными в связи с реализацией товаров (работ, услуг), в пределах установленного этим пунктом срока - трех лет после окончания соответствующего налогового периода.

Порядок оформления и выставления счетов-фактур регламентирован ст. 169 НК РФ, согласно которой счет-фактура является документом, служащим основанием для принятия предъявленных сумм налога к вычету или возмещению. При этом счета-фактуры должны быть составлены с соблюдением требований, изложенных в п. 5 и 6 ст. 169 Кодекса.

Следовательно, вычет налога на добавленную стоимость должен быть произведен в периоде совершения операции по приобретению товара (при соблюдении требований п. 1 ст. 171 Кодекса).

При этом право на вычет может быть реализовано только после получения надлежаще оформленного счета-фактуры.

Это означает, что налогоплательщик, получивший надлежаще оформленный счет-фактуру, в следующем налоговом периоде после получения и реализации товара (работы, услуги) должен подать уточненную декларацию по налогу за тот период, в котором совершена хозяйственная операция, заявив о вычете налога.

Предъявление налога к вычету в периоде получения счета-фактуры без привязки к моменту совершения операции по приобретению товара недопустимо.

Таким образом, вывод суда первой инстанции о том, что операции относятся к конкретным, фиксированным и заведомо известным налоговым периодам, следовательно, вычеты по этим операциям должны производиться по декларациям соответствующих налоговых периодов, является необоснованным.

Суд апелляционной инстанции исследовал вопрос о том, когда совершены хозяйственные операции, по которым заявлены вычеты по НДС, а именно, когда произведены передача товара и его оприходование.

В соответствии с представленными в материалы дела доказательствами, установлено, что счета-фактуры на сумму 81 310 611,77руб., в т.ч. НДС 12 362 077,94 руб., указанные в решении налогового органа, как приложение № 1 к акту проверки, выставлены контрагентами заявителя в марте, апреле, мае, июне, июле, августе (т.1, л.д.63-68).

В материалы дела представлены перечисленные в приложении № 1 счета-фактуры (т.2,3,4).

В материалы дела представлены пояснения общества, в которых оно подтверждает, что счета-фактуры, датированные более ранними периодами включены в книгу покупок за сентябрь месяц 2007г., представлены в налоговую декларацию за сентябрь месяц 2007г. по факту их получения (т.29, л.д.144).

В материалы дела представлены: книга покупок за сентябрь 2007г. (т.6, л.д.1-26), журнал автоматической регистрации полученных первичных документов (т.6, л.д.38-43).

Судом установлено, что в книге покупок за сентябрь месяц 2007г., в журнале регистрации отражены счета-фактуры более ранних налоговых периодов, с указанием даты получения счета-фактуры сентябрь 2007г.

Общество не представило суду иных доказательств (кроме журнала регистрации, книги покупок) фактического получения счетов-фактур от контрагентов более раннего налогового периода в сентябре 2007г.

Суд первой инстанции пришел к обоснованному выводу, что общество не представило доказательств фактического получения счетов-фактур в сентябре месяце 2007г. Довод общества о том что,  счета-фактуры получены им в сентябре, в связи, с чем зарегистрированы в книге покупок и в журнале учета счетов-фактур за сентябрь 2007г. судом первой инстанции обоснованно не принят, поскольку указанные документы не могут быть однозначным доказательством, так как принадлежат самому налогоплательщику.

Других доказательств поступления спорных счетов-фактур в сентябре 2007г. налогоплательщик не представил.

В отношении вычета по НДС в сумме 12 362 077,94 руб., указанного в решении налогового органа, в приложение № 1,  налоговой инспекцией в суде апелляционной инстанции представлены пояснения, в соответствии с которыми при сопоставлении счетов-фактур и товарных накладных установлено, что на товарных накладных имеются отметки, подтверждающие факт приемки товара в сентябре 2007г., установлено, что только на 26 товарных накладных имеются данные отметки на общую сумму 1 090 735,32 руб.

Данные обстоятельства подтверждаются представленными в материалы дела доказательствами.

Также отмечено, что счета-фактуры по данным товарным накладным относятся к более раннему периоду и сумма НДС по указанным счетам-фактурам необоснованно включена в сумму налоговых вычетов по НДС в декларации за сентябрь 2007г.

Как видно из материалов дела и установлено судом апелляционной инстанции, по иным счетам-фактурам (НДС 11 271 342,62 руб.) хозяйственные операции (передача товара, работ, услуг) имели место в предыдущих налоговых периодах.

Общество данное обстоятельство также не оспаривает.

Вместе с тем, несвоевременное отражение операций в книге покупок не свидетельствует об обратном.

При указанных обстоятельствах суд апелляционной инстанции считает, что обществом необоснованно заявило вычеты по НДС в сумме 11 271 342,62 руб. в сентябре 2007г., поскольку хозяйственные операции, по которым заявлены вычеты по НДС, произведены в иные налоговые периоды.

Таким образом, в удовлетворении заявленных требований в части признания незаконным решения налоговой инспекции № 18779 от 20.03.2008г. в части п. 1.2 в части уменьшения предъявленного к возмещению из бюджета в заявленных размерах НДС за сентябрь 2007г. в размере 11 271 342,62 руб. надлежит отказать, решение суда в указанной части подлежит изменению.

Вместе с тем, суд апелляционной инстанции не принимает иные доводы апелляционной жалобы, как основанные на неверном толковании норм налогового законодательства, а также не соответствующие фактическим обстоятельствам дела, установленным судами первой и апелляционной инстанций.

В материалы дела представлены счета-фактуры согласно приложению № 3 к акту проверки, сумма НДС по данным счетам-фактурам составляет 9 602 625,00 руб. (т.3, л.д. 71-363).

Как установлено судами и отражено в решении налогового органа, счета-фактуры в разделе «наименование товара (описание выполненных работ, оказанных услуг), имущественного права» имеют указание: товар согласно счету-фактуре №, от.

Обществом в материалы дела, а также в налоговый орган (т.33, л.д.9) представлены счета-фактуры с указанием конкретно наименования поставленного товара и товарные накладные ТОРГ-12 (т.28, 29).

В соответствии с определением Конституционного суда Российской Федерации от 12.07.2006г. № 267-О по жалобе открытого акционерного общества «Востоксибэлектросетьстрой» на нарушение конституционных прав и свобод положений частей третей и четвертой статьи 88 пункта 1 статьи 101 НК РФ и части 4 статьи 200 АПК РФ указано, что часть 4 статьи 200 АПК РФ предполагает, что налогоплательщик вправе предоставить, а арбитражные суды обязаны исследовать документы, которые являются основанием получения налогового вычета, независимо от того, были ли эти документы истребованы и исследованы налоговым органом при решении вопроса о привлечении налогоплательщика к налоговой ответственности и предоставлении налогового вычета.

Конституционный Суд Российской Федерации в Определении от 18.04.2006 № 87-0 указал, что разрешение споров о праве на налоговый вычет, касающихся выполнения обязанности по уплате налога, относится к компетенции арбитражных судов, которые не должны ограничиваться установлением только формальных условий применения норм законодательства о налогах и сборах и в случае сомнений в правомерности применения налогового вычета обязаны установить, исследовать и оценить всю совокупность имеющих значение для правильного разрешения дела обстоятельств.

В материалы дела представлено письмо ООО «Медиа-Маркт Сатурн» в адрес ООО «Медиа Маркт Ростов-1» с указанием счетов-фактур, товарных накладных , которые в связи с технической ошибкой программы Excel просит признать некорректными и представляют замененные счета-фактуры и товарные накладные торг-12 (т.33, л.д. 11-16).

Данные счета-фактуры, товарные накладные представлены обществом в налоговый орган и в суд.

При сравнении счетов-фактур без конкретного указания наименования товара с счетами-фактурами с указанием конкретно наименования поставленного товара, товарных накладных суды установили, что все счета-фактуры, товарные накладные имеют наименование продавца, адрес, ИНН, КПП, наименование грузополучателя, адрес, наименование получателя, адрес, ИНН, КПП, номера, даты и суммы счетов-фактур, товарных накладных одинаковые.

Судом первой инстанции сделан обоснованный вывод о том, что общество представило вновь выписанные, замененные счета-фактуры, а не исправленные, что не запрещено действующим законодательством.

Согласно п. 8 ст. 169 НК РФ порядок ведения журнала учета полученных и выставленных счетов-фактур, книг покупок и книг продаж устанавливается Правительством Российской Федерации.

Постановлением Правительства Российской Федерации от 02.12.2000г. № 914 (в ред. от 11.05.2006г.) «Об утверждении правил ведения журналов учета полученных и выставленных счетов-фактур, книг покупок и книг продаж при расчетах по налогу на добавленную стоимость».

В соответствии с пунктом 1 статьи 9 ФЗ «О бухгалтерском учете» от 21.11.96 № 129-ФЗ все хозяйственные операции, проводимые организацией, должны оформляться оправдательными документами.

Порядок исправления ошибок в первичных документах определен пунктом 4.3 Положения о документообороте в бухгалтерском учете, утвержденного Министерством финансов СССР от 29.07.83 № 105, в силу которого исправление ошибки в первичном документе должно быть оговорено надписью «Исправлено», подтверждено подписью лиц, подписавших документ, а также проставлена дата исправления.

Согласно п. 29 Постановления Правительства Российской Федерации от 02.12.2000г. № 914 «Об утверждении правил ведения журналов учета полученных и выставленных счетов-фактур, книг покупок и книг продаж при расчетах по налогу на добавленную стоимость» исправления, внесенные в счета-фактуры, должны быть заверены подписью руководителя и печатью продавца с указанием даты внесения исправления.

Налоговое законодательство не содержит запрета на внесение изменений в счет- фактуру либо замену неправильно оформленного счета-фактуры на счет-фактуру, оформленный в надлежащем порядке. При этом оформление дополнительно представленных замененных счетов-фактур должно соответствовать требованиям, установленным ст.169 НК РФ.

Судами установлено, что общество произвело замену неправильно оформленных счетов-фактур на оформленные в надлежащем порядке, что не противоречит нормам налогового законодательства.

Аналогичная правовая позиция изложена в Определении ВАС РФ от 08.05.2008г. № 5715/08, Постановлении ФАССКО от 03.03.2008г. № Ф08-566/2008-202А.

Суд первой инстанции пришел к обоснованному выводу, что налоговая инспекция неправомерно отказала в заявленном вычете в сумме 9 602 625,00 руб.

В материалы дела представлены счета-фактуры № 679 от 30.09.2007г. (л.д.365,т.3), № 685 от 30.09.2007г. (л.д.368, т.3), № 669 от 01.09.2007г. (л.д.462, т.2), № 668 от 01.09.2007г. (л.д.1, т.3), № 667 от 01.09.2007г. (л.д.4, т.3), № 671 от 01.09.2007г. (л.д.6, т.3) на общую сумму НДС 14 739 541,30 руб., акты приема-передачи услуг, оказанных по договору № 1-10-06Т от 01.10.2007г. к каждому счету-фактуре.

В соответствии с данными установленными из актов приемки-передачи услуг работы выполнены в соответствии с условиями заключенного договора, магазин не имеет претензий к качеству.

Суд первой инстанции пришел к обоснованному выводу, что общество подтвердило факт выполнения работ и оказания услуг.

Суд первой инстанции обоснованно отклонил довод налоговой инспекции о том, что участником сделки выступает несуществующее юридическое лицо, так как ООО «Медиа-Маркт Ростов1» зарегистрировано 01.03.2007г., а договор на оказание услуг заключен 01.10.2006г.

Судами установлено, что 05 марта 2007г., согласно приложению Е к договору об оказании услуг № 1-10-06 Т от 01.10.2006г., общество присоединилось к договору об оказании услуг № 1-10-06 Т от 01.10.2006г. в качестве «Магазина» (т.31, л.д. 58-69).

Согласно уведомлению о присоединении магазина (т.1, л.д. 203), составленному 05.03.2007 г., ООО «Медиа-Маркт Ростов 1» именуется по тексту Магазин и на него, как на сторону по указанному договору распространяются все условия определенные в договоре об оказании услуг с приложениями, а также все права и обязанности, предусмотренные для стороны по указанному договору.

В соответствии с приложением к соглашению об оказании услуг № 1-10-06Т от 01.10.2006г. (т.31, л.д.70-79) продавец обязуется передать неотделимые улучшения в собственность покупателю, а покупатель обязуется принять и оплатить неотделимые улучшения.

В соответствии с доказательствами, представленными в материалы дела, услуги и работы выполнены и приняты ООО «Медиа Маркт- Ростов1» согласно актов приема-передачи услуг, оказанных по договору № 1-10-06Т от 01.10.2007г. Договор об оказании услуг № 1-10-06 Т от 01.10.2006г. заключен между ООО «Медиа- Маркт  Сатурн» и ООО «Медиа Маркт». ООО «Медиа-Маркт Ростов 1» присоединилось к указанному договору 05 марта 2007г., т.е. после даты регистрации в ИФНС по Ворошиловскому