Постановление Пятнадцатого арбитражного апелляционного суда от 30.08.2015 по делу n А32-1573/2013. Оставить без изменения решение, а апелляционную жалобу - без удовлетворения (п.1 ст.269 АПК)

указанными объектами, платежи за предоставление информации о зарегистрированных правах, оплата услуг уполномоченных органов и специализированных организаций по оценке имущества, изготовлению документов кадастрового и технического учета (инвентаризации) объектов недвижимости.

В оспариваемом решении указано, в связи с отсутствием договора аренды в деятельности, направленной на получение дохода, земельные участки не используются и если расходы относятся к последующим платежам, то есть обуславливают получение доходов в течение нескольких отчетных периодов, организация не вправе списывать их.

Также решением налогового органа установлено, что на порядок учета расходов, связанных с правом на заключение договора аренды, влияет факт обязательности в последующем заключения договора аренды.

На основании изложенного, налоговым органом сделан вывод, что расходы на межевание земельных участков по незаключенным договорам аренды (хотя данные земельные участки фактически ранее находились в постоянном бессрочном пользовании на что указывает в акте сам налоговый орган) не могут быть учтены в уменьшение налоговой базы по налогу на прибыль как не соответствующие условиям, установленным пунктом 1 ст. 252 НК РФ, в связи с чем произведенные расходы по межеванию неправомерно отнесены на расходы для целей налогообложения, что привело к занижению налогооблагаемой базы по налогу на прибыль.

При оценке указанного вывода суд первой инстанции обоснованно исходил из следующего.

Согласно пункту 2 ст. 3 Федерального закона «О введение в действие Земельного кодекса РФ» № 137-ФЗ от 25.10.2001 юридические лица, за исключением указанных в пункте 1 ст. 20 Земельного кодекса РФ, обязаны переоформить право постоянного (бессрочного) пользования земельными участками на право аренды земельных участков или приобрести земельные участки в собственность в соответствии с правилами статьи 36 Земельного кодекса РФ.

В соответствии с пунктом 9 ст. 3 Федерального закона «О введение в действие Земельного кодекса РФ» государственные акты, свидетельства и другие документы, удостоверяющие права на землю и выданные гражданам или юридическим лицам до введения в действие Федерального закона «О государственной регистрации прав на недвижимое имущество и сделок с ним», имеют равную юридическую силу с записями в Едином государственном реестре прав на недвижимое имущество и сделок с ним.

Федеральным законом от 27.12.2009 № 342-ФЗ «О внесении изменений в ст. 2 и 3 Федерального закона «О введении в действие Земельного кодекса Российской Федерации" и ст. 7 Федерального закона «О внесении изменений в законодательные акты Российской Федерации в части уточнения условий и порядка приобретения прав на земельные участки, находящиеся в государственной или муниципальной собственности» установлен срок переоформления права постоянного (бессрочного) пользования земельными участками, на которых расположены линии электропередачи, линии связи, трубопроводы, дороги, железнодорожные линии и другие подобные сооружения (линейные объекты), на право аренды таких земельных участков до 1 января 2015года.

Таким образом, с момента вступления в силу Земельного кодекса РФ все права, возникшие у организации до этого времени, остаются действительными в соответствии с п. 3 ст. 20 Земельного кодекса РФ, п. 9 ст. 3 Закона от 25.10.2001 № 137-ФЗ.

В соответствии с абз. 2 п. 1 ст. 36 Земельного кодекса РФ организации, которым принадлежит здание, расположенное на земельном участке, имеют исключительное право на его приобретение.

В данном случае общество проводило работы по переоформлению права постоянного (бессрочного) пользования земельными участками на право аренды земельных участков, на которых расположены объекты общества, привлекая для этих целей специализированные организации.

Таким образом, ПАО «Кубаньэнерго» проводило работы по заключению договоров аренды с целью переоформления имеющегося права постоянного (бессрочного) пользования земельными участками.

Специализированные организации выполняли для общества работы по проведению комплекса землеустроительных мероприятий по землям, занимаемым электросетевыми комплексами, их охранными зонами, экономическому анализу землепользования и иные работы с целью заключения договоров аренды на земельные участки.

Так, на основании договора подряда от 28.07.2005 № 107/30-583, заключенного между ПАО «Кубаньэнерго» и ООО «БТИ, Землеустройство, оценка» заказчик-общество поручило подрядчику - БТИ выполнить комплекс землеустроительных работ и работ по межеванию земельных участков, а также сопровождению документов в целях постановки земельных участков на государственный кадастровый учет, переоформления (оформления) прав на образованные земельные участки и государственной регистрации возникших прав на земельные участки, занятые объектами электросетевого хозяйства (энергообъектами).

В материалы дела представлены акты выполненных работ от 18.02.2008 № 3, от 18.02.2008 № 4, от 18.02.2008 № 5 к указанному договору.

На основании договора подряда от 29.01.2008 № 119-22/18-08-МРСК ОАО «Кубаньэнерго» поручило подрядчику - ИП Коваленко О.Ю. выполнить топографическо-геодезические съемки для подготовки и выдачи заключений о возможности предоставления земельных участков согласно градостроительному регламенту, с обоснованием площадей земельных участков, необходимых для эксплуатации объектов недвижимости и переоформления права постоянного (бессрочного) пользования на право аренды под производственной базой ОАО «Кубаньэнерго» по адресам: ст. Брюховецкая, ул. Олега Кошевого, 297, ст. Новоджерелиевская, ул. Кирова, 6, г. Тимашевск, ул. Победы, 43, г. Тимашевск, ул. Славянская, 5.

По акту от 18.03.2008 № 3 данные работы приняты заказчиком.

Также обществом в материалы дела представлены доказательства, подтверждающие заключение договоров и выполнения работ, связанные с переоформлением права постоянного (бессрочного) пользования на право аренды (договор подряда от 29.01.2008 № 119-22/20-08-МРСК, акт приемки-сдачи от 18.03.2008 № 2, договор подряда от 29.01.2008 № 119 -22/23-08-МРСК, акт приемки-сдачи от 18.03.2008 № 6, договор подряда от 29.01.2008 № 119-22/16-08-МРСК, акт приемки-сдачи от 18.03.2008 № 4, договор подряда от 29.01.2008 № 119-22/25-08-МРСК, акт приемки-сдачи от 18.03.2008 № 5, договор подряда от 29.01.2008 № 119-22/14-08-МРСК, акт приемки-сдачи от 18.03.2008 № 1, договор подряда от 13.03.2008 № 119-22/65-08-МРСК, акт приемки-сдачи от 20.03.2008 № 9, договор подряда от 29.01.2008 № 119-22/27-08-МРСК, акт приемки-сдачи от 18.03.2008 № 7, договор подряда от 29.01.2008 № 119-22/295-08-МРСК, акт приемки-сдачи от 11.12.2008, договор подряда от 28.10.2008 № 119-22/296-08, акт приемки-сдачи от 11.12.2008, договор подряда от 16.09.2008 № 119-22/221-08-МРСК, акт приемки-сдачи от 05.02.2009 № 2, договор подряда от 22.09.2008 № 119-22/226-08-МРСК, акт приемки-сдачи от 05.02.2009 № 1, договор подряда от 17.09.2008 № 119-22/223-08- МРСК, акт приемки-сдачи от 05.02.2009 № 1, договор на производство технической документации от 03.11.2009 № 119-22/258-09, акт приемки-сдачи от 02.12.2009).

Карточками счета, представленными обществом в материалы дела, подтверждается оплата указанных услуг. Указанные расходы общество отразило в бухгалтерском учете в составе расходов, связанных с производством и реализацией.

Налоговым органом в акте проверки и оспариваемом решении, а также в процессе рассмотрения настоящего дела не оспаривался факт того, что земельные участки, по которым производилось в 2008-2010 г.г. межевание, постановка на кадастровый учет и т.д. для оформления в последующем права аренды, использовались обществом в производственной деятельности, и не приводились доводы о неосновательном получении налоговым органом налоговой выгоды. Документов свидетельствующих об обратном в материалы дела при рассмотрении его на новом рассмотрении во исполнение указания суда кассационной инстанции представлено не было.

Расходы по договорам со специализированными организациями на проведение подготовительных работ (межевание, топографическая съемка, заключения и разрешения специализированных органов и организаций), связанные с приобретением земельного участка, учитываются в целях налогообложения прибыли по самостоятельному основанию - в соответствии с п.п. 40 п. 1 статьи 264 НК РФ в составе прочих расходов, в том отчетном периоде, в котором эти расходы возникают исходя из условий сделок, если они произведены для осуществления деятельности, направленной на получение дохода.

Согласно п.п. 3 п. 7 статьи 272 НК РФ датой осуществления внереализационных и прочих расходов (для затрат в виде расходов на оплату сторонним организациям за выполнение ими работы (предоставленные услуги) признается: дата расчетов в соответствии с условиями заключенных договоров; дата предъявления налогоплательщику документов, служащих основанием для производства расчетов; последнее число отчетного (налогового) периода.

Таким образом, расходы по оплате услуг специализированных организаций по межеванию признаются в целях налогообложения прибыли в отчетном (налоговом) периоде их фактического оказания. В тех случаях, когда оказание услуг специализированными организациям подтверждается актом, датой осуществления данных расходов является дата подписания акта приемки-сдачи оказанных услуг.

В данном случае, расходы на межевание были фактически осуществлены в 2008 г., 2009 г., 2010 г., в связи с чем они учитываются в целях налогообложения соответственно в 2008 г., 2009 г., 2010 г.

В связи с изложенным, довод налогового органа о том, что расходы по незаключенным договорам аренды не могут быть учтены в уменьшение налоговой базы налогу на прибыль как не соответствующие условиям, установленным пунктом 1 статьи 252 НК РФ является необоснованным, так как указанные расходы:

- не поименованы в статье 270 Кодекса;

- обоснованы и экономически оправданы, поскольку осуществляются в связи с исполнением обязанности, установленной Федеральным законом от 25.10.2001 №137-Ф3 «О введении в действие Земельного кодекса РФ», переоформить право постоянного (бессрочного) пользования земельными участками;

-   произведены для осуществления деятельности, направленной на получение дохода, поскольку до момента регистрации договора аренды общество использовало земельные участки на основании права постоянного (бессрочного) пользования, а находящиеся на указанных земельных участках линии электропередачи и электросетевые комплексы и их охранные зоны не прекращали функционировать и, следовательно, использовались в деятельности направленной на получение дохода;

- оценены в денежной форме;

-   документально подтверждены условиями договоров и актами выполненных работ, представленными по требованию налогового органа в полном объеме.

Общество документально подтвердило экономическую обоснованность понесенных расходов на земельные участки с целью обеспечения функционирования недвижимых и движимых объектов электросетевого хозяйства, принадлежащих обществу и расположенных на спорных земельных участках, представив в материалы дела договоры аренды и купли-продажи земельных участков, свидетельства о праве собственности на объекты электросетевых комплексов, справки о балансовой принадлежности и другие документы.

В дополнениях к жалобе инспекция представила расчет, с учетом представленных обществом пояснений относительно фактического оказания специализированными организациями услуг по межеванию, и указала, что доначислено по акту проверки по межеванию, проведенному «Сочинские электрические сети»: 2008 год - 4 071 141 руб., 2009 год - 41 400 092 руб., 2010 год - 10 886 843 руб.

Организацией представлен: договор «О предоставлении земельных участков в пользовании на условиях аренды от 25.04.2012 года № 490000431 , заключенный между муниципальным образованием город-курорт Сочи (арендодатель» и государственной корпорацией по строительству олимпийских объектов и развитию города Сочи как горноклиматического курорта (арендатор); договор «о переуступке прав и обязанностей по договору о предоставлении земельных участков в пользовании на условиях аренды» от 31.10.2012 года № 07-1/3- 3973.

Инспекция считает, что представленные договоры уступки не свидетельствуют о понесенных затратах по межеванию.

Таким образом, неправомерно заявленные расходы по межеванию составили: в 2008 году 3 794 979 руб., в 2009 году 41 400 092 руб., в 2010 году 10 886 843 руб.

Доначислено по акту проверки по межеванию, проведенному Тихорецкие электрические сети в 2008 году всего затрат по межеванию 4 074 048 руб., сумма затрат по межеванию с учетом договоров аренды, заключенных в 2011, 2012 годах (учтенных как нарушение в акте проверки) 16 448 руб.

Затраты в сумме 4 074 048 руб. сложились за выполненные работы по межеванию электросетевого комплекса, расположенных в административных границах Новопокровского и Крыловского районах Тихорецких РРЭС.

Представленный договор аренды от 25.07.2014 года № 01-09/280 относится к земельному участку, расположенному по адресу ст. Павловская, ул. Советская, 139. Вместе с договором представлены документы, подтверждающие затраты по межеванию в сумме 16 448 руб. (договор на представление услуг по подготовке заключения на раздел земельного участка по ул. Советская, 139).

Таким образом, в связи с представленными документами неправомерное отнесение затрат для налогообложения по межеванию отсутствует в 2008 году.

В 2009 году всего затраты для налогообложения составили по данным проверки 74 723 руб. - это затраты по межеванию земельных участков в Белоглинском районе (с. Новопавловка), Крыловском районе, ст. Терновской, ст. Павловской.

Договоры на аренду земельных участков, расположенных в указанных районах не представлены.

Таким образом, затраты по межеванию для налогообложения после дополнительно представленных обществом документов составили 74 723 руб.

В 2010 году затраты по межеванию для целей налогообложения отсутствуют.

Доначислено по акту проверки по межеванию, проведенному Юго-Западные электрические сети в 2008 году всего затрат по межеванию 533 569 руб., сумма затрат по межеванию с учетом договоров аренды, заключенных в 2009, 2010 годах (учтенных как нарушение в акте проверки) 518 690 руб.

Затраты в сумме 518 690 руб. сложились за выполненные работы по межеванию земельных участков, расположенных в административных границах Крымского района, ст. Варениковская – заключенные договора на указанные участки не представлены.

Таким образом, в связи с непредставлением заключенных договоров на аренду земельных участков, расположенных в Крымском районе сумма затрат по межеванию неправомерно учтенная для налогообложения составила 518 690 руб.

В 2009 году затраты по межеванию для целей налогообложения отсутствуют.

В 2010 году всего затрат по межеванию 27 760 965 руб., в связи с отсутствием заключенных договоров по земельным участкам, расположенных