Постановление Шестнадцатого арбитражного апелляционного суда от 08.06.2012 по делу n А25-1902/2011. Постановление суда апелляционной инстанции: Оставить решение суда без изменения, жалобу без удовлетворения

ультразвуковой системы SSA-660A Xario – 6182000 руб.;

- дополнительным соглашением № 3 от 19.10.2010 цена товара уменьшена до 48682000 руб., из них стоимость магнитно-резонансного томографа Excelart Vantage -42500000 руб., диагностической ультразвуковой системы SSA-660A Xario – 6182000 руб.

Таким образом, сторонами договора поставки № 47 от 15.12.2009 общая цена по договору была уменьшена на 28632500 руб. исключительно за счет снижения стоимости магнитно-резонансного томографа Excelart Vantage с 71132500 руб. до 42500000 руб.

Инспекция в ходе выездной налоговой проверки уменьшила размер расходов, не оплаченных налогоплательщиком до даты перехода на исчисление налоговой базы по налогу на прибыль по методу начисления (сумму кредиторской задолженности заявителя по состоянию на 01.04.2010 г.) с 103336191 руб. до 74 703 691 руб. (то есть на 28 632 500 руб. за счет снижения цены приобретения товара дополнительными соглашениями № 2 от 21.05.2010 г. и № 3 от 19.10.2010 г. к договору № 47 от 15.12.2009 г.).

В соответствии с пунктом 4.1 статьи 346.13 НК РФ, организация, применяющая упрощенную систему налогообложения, должна перейти на общий режим налогообложения, если ее доход по итогам отчетного или налогового периода превысил лимит 60 млн. руб. Отчетным периодом для плательщиков УСН признается I квартал, полугодие, 9 месяцев, а налоговым периодом - календарный год (статья 346.19 НК РФ). При этом сумму дохода следует считать нарастающим итогом с начала года.

В связи с превышением доходов организации предельно допустимого размера (60 млн. руб.), общество утратило право на применение УСН (пункт 4.1 статьи 346.13 НК РФ). Налогоплательщик считается утратившим право на применение УСН с начала того квартала, в котором допущено превышение лимита.

Таким образом, общество перешло на общий режим налогообложения, начиная с 01.04.2010.

Особенности исчисления налоговой базы при переходе с упрощенной системы налогообложения на иные режимы налогообложения предусмотрены статьей 346.25 НК РФ.

Организации, применявшие упрощенную систему налогообложения, при переходе на исчисление налоговой базы по налогу на прибыль организаций с использованием метода начислений выполняют следующие правила:

-    признаются в составе доходов доходы в сумме выручки от реализации товаров (выполнения работ, оказания услуг, передачи имущественных прав) в период применения упрощенной системы налогообложения, оплата (частичная оплата) которых не произведена до даты перехода на исчисление налоговой базы по налогу на прибыль по методу начисления (подпункт 1 пункта 2 статьи 346.25 НК РФ);

-    признаются в составе расходов расходы на приобретение в период применения упрощенной системы налогообложения товаров (работ, услуг, имущественных прав), которые не были оплачены (частично оплачены) налогоплательщиком до даты перехода на исчисление налоговой базы по налогу на прибыль по методу начисления, если иное не предусмотрено главой 25 настоящего Кодекса (подпункт 1 пункта 2 статьи 346.25 НК РФ).

Указанные в подпунктах 1 и 2 пункта 2 статьи 346.25 НК РФ доходы и расходы признаются доходами (расходами) месяца перехода на исчисление налоговой базы по налогу на прибыль организаций с использованием метода начислений.

В нарушение пункта 1 статьи 248, пункта 1 статьи 249 и пункта 1 статьи 271 НК РФ, обществом доходы для целей налогообложения необоснованно занижены на 27947544 руб. - сумма указанных в налоговой декларации доходов не соответствует данным представленных первичных и сводных бухгалтерских документов (товарных накладных и счетов-фактур на отгрузку товара), карточек счета 62 «Покупатели» в разрезе контрагентов, а так же оборотно - сальдовой ведомости по счету 62.

Кроме того, в соответствии с подпунктом 1 пункта 2 статьи 346.25 НК РФ, согласно которого, организации при утрате права на применение УСН, после перехода на общий режим налогообложения должны учесть в доходах суммы, поступившие от покупателей за товар, отгруженный в период применения УСН, проверкой в состав доходов для целей налогообложения включена дебиторская задолженность покупателей по состоянию на 01.04.2010.

Согласно пункту 2 статьи 346.25 НК РФ, указанные доходы признаются на дату перехода с УСН на обычный режим.

Указанные доходы признаются доходами месяца перехода на исчисление налоговой базы по налогу на прибыль организаций с использованием метода начислений.

Сумма дебиторской задолженности включена в состав доходов для целей налогообложения с учетом уменьшенной суммы дебиторской задолженности Министерства здравоохранения и курортов Карачаево-Черкесской Республики на 7340000 руб. Из общей суммы дебиторской задолженности покупателей подлежит включению в состав доходов общества для целей налогообложения 94123682 руб. (101463 682 руб. - 7340 000 руб.)

Всего, по результатам проверки инспекцией доходы для целей налогообложения определены в сумме 109874757 руб., в том числе выручка от реализации товаров (стоимость товаров, отгруженных за период с 01.04.2010 по 31.12.2010) - 15751075 руб.; дебиторская задолженность покупателей - 94123682 руб.

В нарушение пункта 1 статьи 252 НК РФ, обществом понесенные расходы учтены не в полном объеме (занижены на 8536405 руб.) - указанная в налоговой декларации сумма расходов не соответствует данным представленных первичных и сводных бухгалтерских документов.

По данным налоговой декларации, представленной организацией за 2010 по строке 020 «Расчета налога на прибыль организаций» (лист 02 налоговой декларации) расходы, уменьшающие сумму доходов от реализации, отражены в размере 80522453 руб.

По результатам проверки расходы, уменьшающие сумму доходов от реализации определены инспекцией в соответствии с пунктом 1 статьи 252 НК РФ на основании представленных обществом первичных и сводных бухгалтерских документов и составили 14355167 руб., из них покупная стоимость реализованных товаров - 12034921 руб., заработная плата с отчислениями - 159113 руб., услуги сторонних организаций - 2161133 руб. Так же, проверкой в соответствии с нормами, установленными подпунктом 2 пункта 2 статьи 346.25 НК РФ, учтены в составе расходов расходы на приобретение в период применения УСН товаров (прав), которые не были оплачены (частично оплачены) налогоплательщиком до даты перехода на исчисление налоговой базы по налогу на прибыль. Согласно пункта 2 статьи 346.25 НК РФ, указанные расходы признаются на дату перехода с УСН на обычный режим и признаются расходами месяца перехода на исчисление налоговой базы по налогу на прибыль организаций с использованием метода начислений.

Согласно данных бухгалтерского учета общества сумма неоплаченных налогоплательщиком по состоянию на 01.04.2010 расходов на приобретение в период применения УСН товаров (прав) составила 103336191 руб.

После заключения дополнительных соглашений между обществом (заказчик) и ООО «Герда Мед» (поставщик) о снижении цены товара, кредиторская задолженность перед ООО «Герда Мед» уменьшена на общую сумму 28632500 руб. В регистрах бухгалтерского учета организации (журнале-ордере и ведомости по счету 60 , гл. книга, карточка счета 60 по контрагенту ООО «Герда Мед») сделаны соответствующие записи.

Нормами подпункта 2 пункта 2 статьи 346.25 НК РФ, определено, что при переходе на исчисление налога на прибыль (метод начисления) учитываются расходы на приобретение в период применения УСН товаров, которые не были оплачены (частично оплачены) до даты перехода. При этом указанные расходы признаются, если иное не предусмотрено главой 25 НК РФ. Уменьшение кредиторской задолженности перед поставщиком вследствие снижения стоимости товара по своей сущности не является расходом - в установленном главой 25 НК РФ перечне расходов для целей налогообложения прибыли, подобная статья отсутствует.

Исходя из вышеизложенного, сумма расходов на приобретение в период применения УСН товаров (прав), которые не были оплачены (частично оплачены) по состоянию на 01.04.2010, подлежащая включению в состав расходов для целей налогообложения составляет 74703691 руб. (103336 191- 28632500).

Всего по результатам проверки, сумма расходов, уменьшающих сумму доходов от реализации составила 89058858 руб.

Таким образом, общество отразив в представленной налоговой декларации по налогу на прибыль за 2010 год доходы в сумме 81927213 руб. и расходы в сумме 80522453 руб. занизил и сумму доходов и сумму произведенных расходов, учитываемых для целей налогообложения.

В рассматриваемом случае заключение дополнительных соглашений к государственному контракту № 01/04252 от 15.12.2009 и к договору поставки № 47 от 15.12.2009 имело место после фактического исполнения поставщиками (соответственно ООО «Герда Мед» и обществом) обязанности по поставке медицинского оборудования, но до фактической оплаты покупателями стоимости поставленного товара в полном объеме.

В период применения в 1 квартале 2010 года УСН обществом в адрес ООО «Герда Мед» была 01.02.2010 произведена частичная оплата по договору № 47 от 15.12.2009 в сумме 2500000 руб., что отражено в бухгалтерском учете общества (оборотно - сальдовая ведомость по счету 60, карточка счета 62 за 1 квартал 2010 года).

Общество при исчислении подлежащего уплате за 2010 год налога на прибыль необоснованно занизило налоговую базу, поскольку не учло операции по приобретению магнитно-резонансного томографа Excelart Vantage у ООО «Герда Мед» и его последующей поставке в адрес Министерства здравоохранения и курортов Карачаево-Черкесской Республики в соответствии с фактическими ценами приобретения и реализации (то есть не учло уменьшение стоимости оборудования вследствие заключения дополнительных соглашений к государственному контракту №01/04252 от 15.12.2009 и договору поставки № 47 от 15.12.2009).

Отклоняется довод апелляционной жалобы о том, что при обнаружении ошибок (искажений) в исчислении налоговой базы, относящихся к прошлым налоговым (отчетным) периодам, в текущем налоговом (отчетном) периоде перерасчет налоговой базы и суммы налога производится за период, в котором были совершены указанные ошибки (искажения).

Специальными нормами Налогового кодекса РФ установлен переходный период в случае превышения по итогам отчетного периода доходов налогоплательщика определенного лимита (пункт 4.1 статьи 346.13 Налогового кодекса РФ).

Кроме того, материалами дела не подтверждается, что при исчислении обществом налоговой базы имели место ошибки (искажения), поскольку цены на реализуемый (приобретаемый) товар определялись в соответствии с контрактами, согласованными сторонами.     

Таким образом, инспекция, в ходе выездной налоговой проверки, пришла к правильному выводу о необходимости исчисления налоговой базы по налогу на прибыль с учетом изменения стоимости медицинского оборудования по дополнительным соглашениям к государственному контракту № 01/04252 от 15.12.2009 и договору поставки № 47 от 15.12.2009.

Решение инспекции от 29.06.2011 № 50 в оспариваемой части не нарушает прав и законных интересов общества в сфере предпринимательской и иной экономической деятельности, доначисление инспекцией сумм налога на прибыль, соответствующих пени и штрафов является правомерным.

При таких обстоятельствах решение суда первой инстанции надлежит оставить без изменения, апелляционную жалобу – без удовлетворения.

Руководствуясь статьями 268-271 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, Шестнадцатый арбитражный апелляционный суд

ПОСТАНОВИЛ:

решение Арбитражного суда Карачаево-Черкесской Республики от 10.02.2012 по делу № А25-1902/2011 оставить без изменения, апелляционную жалобу – без удовлетворения.

Постановление вступает в законную силу со дня его принятия и может быть обжаловано в кассационном порядке в Федеральный арбитражный суд Северо-Кавказского округа в двухмесячный срок через арбитражный суд первой инстанции.

  Председательствующий                                                                      И.А. Цигельников

  Судьи                                                                                                    Л.В. Афанасьева

                                                                                                                 Д.А. Белов