Постановление Семнадцатого арбитражного апелляционного суда от 25.09.2008 по делу n А50-6194/2008. Постановление суда апелляционной инстанции: Изменить решение суда полностью и принять новый с/а

СЕМНАДЦАТЫЙ АРБИТРАЖНЫЙ АПЕЛЛЯЦИОННЫЙ СУД

П О С Т А Н О В Л Е Н И Е

№ 17АП-6161/2008-АК

г. Пермь

26 сентября 2008 года                                                   Дело № А50-6194/2008­­

Резолютивная часть постановления объявлена 26.09.2008  года.

Постановление в полном объеме изготовлено 26.09.2008 года.

Семнадцатый арбитражный апелляционный суд в составе: председательствующего Богдановой Р.А.,

судей  Гуялковой Г.Н., Сафоновой С.Н.

при ведении протокола судебного заседания секретарем

при участии:

от заявителя (ИП Безолуцких В.Р.) – Козин А.А., паспорт 5703 915322, доверенность от 05.05.2008г.,  Каргопольцев Д.Л., паспорт 5704 416077, доверенность  от 05.05.2008г., Гоголенва Н.Б., паспорт 5700 330126, доверенность от 24.05.2007г,

от ответчика (ИФНС России по г. Чайковскому Пермского края) –Коробейников Д.Н., удостоверение 067546, доверенность от 23.09.2008г. № 04-21/13986, Соломенникова Г.А., удостоверение 066959, доверенность от 23.09.2008г. № 04-21/13985,

рассмотрел в судебном заседании апелляционную жалобу заявителя

ИП Безолуцких В.Р.

на решение (Арбитражного суда Пермского края от 07 июля 2008 года

по делу № А50-6194/2008,

принятое судьей Трефиловой Е.М.

по заявлению ИП Безолуцких В. Р.

к ИФНС России по г. Чайковскому Пермского края

о признании недействительным решения

установил:

ИП Безолуцких В.Р. обратился в Арбитражный суд Пермского края с заявлением о признании недействительным решения ИФНС России по г.Чайковскому Пермского края от 22.02.2008г. № 9 в части доначисления НДФЛ и ЕСН за 2004-2005гг., НДС за 2004-2006гг., соответствующих пеней и штрафов с учетом корректирующего решения от 17.04.2008г.

Решением Арбитражного суда Пермского края от 07.07.2008г. оспариваемое решение инспекции признано недействительным в части предложения уплатить НДС в сумме 48 620 руб. 21 коп., соответствующих сумм пени, а также привлечения к ответственности по п.1 ст.122 НК РФ в виде взыскания штрафа в сумме, превышающей 9 630 руб. 72 коп., в том числе, по НДС в сумме, превышающей 2 801 руб. 22 коп., по ЕСН в сумме, превышающей 925 руб. 28 коп., по НДФЛ в сумме, превышающей 5 944 руб. 22 коп. Суд первой инстанции пришел к выводу о том, что предприниматель при составлении пропорции в порядке п. 4 ст. 170 НК РФ неправомерно учитывал выручку по операциям, облагаемым по общей системе налогообложения, с учетом НДС, что привело к неправильному определению налоговой базы по ЕСН, НДФЛ и завышению налоговых вычетов по НДС. Судом установлено, что налоговым органом не учтены реальные налоговые обязательства предпринимателя по ряду налоговых периодов, в связи с чем предложение уплатить НДС в сумме 48 620 руб. 21 коп. и предложение уплатить пени  без ее учета противоречит п. 2 ст. 87 НК РФ. Суд с учетом наличия смягчающих ответственность обстоятельств (совершение нарушения впервые, по неосторожности)  применил положения ст. 112, 114 НК РФ и снизил размер штрафа в десять раз.

Не согласившись частично с данным судебным актом, предприниматель обратился с апелляционной жалобой, согласно которой и пояснениям к ней просит решение суда отменить в части  отказа в удовлетворении заявленных требований, просит заявленные требования удовлетворить в полном объеме. Предприниматель полагает, что используемая им методика раздельного учета операций, облагаемых по общей системе налогообложения и ЕНВД, не противоречит нормам налогового законодательства. При определении пропорции в соответствии с п.4 ст.170 НК РФ должны учитываться сопоставимые экономические показатели – выручка от реализации в оптовой и розничной торговле с включением всех доходов, получаемых от покупателей. Уменьшение выручки от реализации товаров оптом на сумму НДС,  но не уменьшение при этом выручки от розничных продаж на суммы НДС,  приведет к искажению пропорции и несопоставимости данных,  и, как следствие,   к неверному определению налоговой базы. В суде апелляционной инстанции заявитель признал правомерность уменьшения выручки от реализации товаров оптом на сумму НДС. При этом настаивает  на том, что показатели должны быть сопоставимыми, следовательно, нужно уменьшать на сумму НДС и выручку, полученную от розничных продаж.  Считает, что налоговый орган и суд первой инстанции не исследовал порядок формирования цены, а далее и выручки в оптовой и розничной торговле.  Предпринимателем составлен и представлен суду апелляционной инстанции  контррасчет налогов с учетом, изложенной им позиции. Также он ссылается  на наличие ошибок в расчетах инспекции:  в ноябре 2004г. налоговым органом  принята выручка  расчете по ЕНВД в сумме 1 231 333 руб., а в расчете по НДФЛ в сумме 806 374 руб. (приложение № 21 к акту); имеется ошибка в расчете за январь 2005г. в связи с неверным отражением суммы выручки вместо 4 792 830 руб. 52 коп. (с  НДС), взята сумма 2 750 481 руб. 77 коп.; также налоговый орган не учел в своих расчетах суммы НДС с авансов, подлежащих вычету с даты отгрузки товаров в сумме 56 294 руб.

Налоговый орган представил письменный отзыв на жалобу, согласно которому против ее доводов возражает, просит оставить решение суда без изменения. Считает, что сопоставимыми показателями являются при оптовой торговле выручка без учета НДС, и выручка, полученная от розничной торговли (в которой НДС отсутствует).

Законность и обоснованность судебного акта проверены судом апелляционной инстанции в порядке, предусмотренном ст.266, п. 5 ст. 268 АПК РФ, в пределах доводов апелляционной жалобы, при отсутствии возражений сторон.

Суд апелляционной инстанции, изучив материалы дела, заслушав доводы сторон, пришел к следующим выводам.

Как следует из материалов дела, инспекцией проведена выездная налоговая проверка заявителя, по результатам которой составлен акт от 18.01.2008 № 89 (т. 1 л. д. 109-163) и вынесено решение от 22.02.2008 № 9 о привлечении налогоплательщика (налогового агента) к ответственности за совершение налоговых  правонарушений (т. 1 л. д. 17-43). Названным решением, в том числе, предпринимателю предложено уплатить: НДФЛ за 2004-2005 гг. в общей сумме 329 419 руб., ЕСН за 2004-2005гг. в общей сумме 54 273 руб. 71 коп., НДС за ряд налоговых периодов 2004-2006гг. в общей сумме 217 306 руб. 88 коп., соответствующие пени по названным налогам в общей сумме 161 380 руб. 52 коп., а также штрафные санкции по п. 1 ст. 122 НК РФ в общей сумме 142 364 руб. 92 коп.

Основанием для начисления указанных налогов, пеней и штрафов  явились выводы налогового органа о занижении налогоплательщиком налоговой базы по НДФЛ и ЕСН,  а также неправомерном  предъявлении НДС к вычету, в связи с тем, что предприниматель, применяя одновременно с применением общей системы налогообложения и систему налогообложения в виде ЕНВД, допускал нарушение налогового законодательства при ведении раздельного учета, неправильно рассчитывал пропорцию между доходами, полученными в рамках применения ЕНВД и обычной системы налогообложения, неправомерно учитывал сумму выручки, полученной от оптовых продаж,  не исключая из нее сумму НДС.

По апелляционной жалобе предпринимателя УФНС России по Пермскому краю от 11.04.2008г. № 18-22/110 вынесено решение, которым оспариваемое решение инспекции изменено путем отмены в части: доначисления НДФЛ за 2004г. в сумме 51 167 руб., пени по нему в сумме 3 794 руб. 45 коп. и штрафа по п. 1 ст. 122 НК РФ в сумме 6 841 руб. 60 коп.; доначисления ЕСН за 2004г. в сумме 27 961 руб. 21 коп., пени по нему в сумме 1 513 руб. 76 коп., штрафа по п. 1 ст. 122 НК РФ в сумме 1 324 руб. 29 коп.; штрафа по НДС по п. 1 ст. 122 НК РФ за налоговые  периоды 2004г. в общей сумме 15 449 руб. 15 коп., в остальной части решение утверждено (т. 1 л. д. 93-98).

На основании указанного решения управления инспекцией вынесено корректирующее решение от 17.04.2008г. (т. 1 л. д. 100).

Из материалов дела установлено, что предприниматель Безолуцких В.Р. в проверяемом периоде осуществлял виды деятельности, к которым применяются различные системы налогообложения (общая система и специальный налоговый режим в виде ЕНВД).

При осуществлении операций по оптовой торговле рыбой, морепродуктами и рыбными консервами; переработке и консервированию данной продукции предприниматель являлся плательщиком НДС, ЕСН, НДФЛ, а при осуществлении операций по розничной торговле рыбой, морепродуктами и рыбными консервами являлся плательщиком ЕНВД.

Раздельный учет входного НДС по этим режимам налогообложения предприниматель не вел, составлял пропорцию в порядке п.4 ст.170 НК РФ.

В  силу п. 7 ст. 346.26 НК РФ налогоплательщики, осуществляющие наряду с предпринимательской деятельностью, подлежащей налогообложению единым налогом, иные виды предпринимательской деятельности, обязаны вести раздельный учет имущества, обязательств и хозяйственных операций в отношении предпринимательской деятельности, подлежащей налогообложению единым налогом, и предпринимательской деятельности, в отношении которой налогоплательщики уплачивают налоги в соответствии с иным режимом налогообложения. При этом учет имущества, обязательств и хозяйственных операций в отношении видов предпринимательской деятельности, подлежащих налогообложению единым налогом, осуществляется налогоплательщиками в общеустановленном порядке.

Налогоплательщики, осуществляющие наряду с предпринимательской деятельностью, подлежащей налогообложению единым налогом, иные виды предпринимательской деятельности, исчисляют и уплачивают налоги и сборы в отношении данных видов деятельности в соответствии с иными режимами налогообложения, предусмотренными настоящим Кодексом.

Согласно п.4 ст.170 НК РФ суммы налога, предъявленные продавцами товаров (работ, услуг), имущественных прав налогоплательщикам, осуществляющим как облагаемые налогом, так и освобождаемые от налогообложения операции:

учитываются в стоимости таких товаров (работ, услуг), имущественных прав в соответствии с пунктом 2 настоящей статьи - по товарам (работам, услугам), в том числе основным средствам и нематериальным активам, имущественным правам, используемым для осуществления операций, не облагаемых налогом на добавленную стоимость;

принимаются к вычету в соответствии со статьей 172 настоящего Кодекса - по товарам (работам, услугам), в том числе основным средствам и нематериальным активам, имущественным правам, используемым для осуществления операций, облагаемых налогом на добавленную стоимость;

принимаются к вычету либо учитываются в их стоимости в той пропорции, в которой они используются для производства и (или) реализации товаров (работ, услуг), имущественных прав, операции по реализации которых подлежат налогообложению (освобождаются от налогообложения), - по товарам (работам, услугам), в том числе основным средствам и нематериальным активам, имущественным правам, используемым для осуществления как облагаемых налогом, так и не подлежащих налогообложению (освобожденных от налогообложения) операций, в порядке, установленном принятой налогоплательщиком учетной политикой для целей налогообложения.

Указанная пропорция определяется исходя из стоимости отгруженных товаров (работ, услуг), имущественных прав, операции по реализации которых подлежат налогообложению (освобождены от налогообложения), в общей стоимости товаров (работ, услуг), имущественных прав, отгруженных за налоговый период.

В аналогичном порядке ведется раздельный учет сумм налога налогоплательщиками, переведенными на уплату единого налога на вмененный доход для определенных видов деятельности.

В соответствии с принятым методом предприниматель производил распределение НДС, предъявляемого продавцом при приобретении товаров, по видам деятельности, облагаемым по общей системе налогообложения,  и подлежащим налогообложению ЕНВД, пропорционально рассчитанной величине НДС от выручки, полученной по данным Книги продаж (по оптовой  торговле и переработки  рыбопродукции)  и по данным товарных отчетов (для розничной торговли).

Налоговым органом установлено завышение налоговых вычетов по НДС в связи с неверным определением пропорции, поскольку для расчета пропорции взята выручка от реализации товаров (работ, услуг), оплаченная покупателями с учетом НДС.

По мнению предпринимателя, стоимость товаров (работ, услуг) в любом случае (при осуществлении оптовых и розничных продаж) формируется с учетом НДС, поэтому следует использовать единообразный подход и уменьшать на суммы НДС  выручку, полученную  как от оптовых,  так и розничных продаж, что обеспечит составление пропорции с учетом сопоставимых показателей.

Однако указанная позиция налогоплательщика основана на неверном толковании налогового законодательства.

Сопоставимым показателем в целях исчисления соответствующей пропорции является стоимость товаров, при этом стоимость товаров, реализуемых оптом и в розницу и облагаемым по различным системам налогообложения, определяется законом по-разному.

Согласно п.1 ст.168 НК РФ при реализации товаров (работ, услуг), передаче имущественных прав налогоплательщик (налоговый агент, указанный в пунктах 4 и 5 статьи 161 настоящего Кодекса) дополнительно к цене (тарифу) реализуемых товаров (работ, услуг), передаваемых имущественных прав обязан предъявить к оплате покупателю этих товаров (работ, услуг), имущественных прав соответствующую сумму налога.

В силу п.1 ст.154 НК РФ налоговая база при реализации налогоплательщиком товаров (работ, услуг), если иное не предусмотрено настоящей статьей, определяется как стоимость этих товаров (работ, услуг), исчисленная исходя из цен, определяемых в соответствии со статьей 40 настоящего Кодекса, с учетом акцизов (для подакцизных товаров) и без включения в них налога.

Таким образом, в силу прямого указания в законе стоимость продукции при осуществлении операций, подпадающих под общий режим налогообложения, должна учитываться без НДС.

В силу правовой позиции ВАС РФ, изложенной  в Определении от 20.03.2008 № 358/08, при определении пропорции сумм НДС, подлежащих отнесению к налоговым вычетам и учитываемым в стоимости товаров, предусмотренной п. 4 ст. 170 НК РФ, следует применять сопоставимые показатели. Сопоставимыми показателями являются суммы выручки без учета налога на добавленную стоимость, поскольку косвенные налоги начисляются сверх цены товара.  

При  таких обстоятельствах включение НДС в стоимость товаров (работ, услуг) по операциям, облагаемым по общей системе налогообложения,  при определении пропорции приведет к искажению налоговых обязательств.

Согласно  п. 4 ст. 346.26 НК РФ организации и индивидуальные предприниматели, являющиеся налогоплательщиками ЕНВД, не признаются налогоплательщиками НДС