Постановление Восемнадцатого арбитражного апелляционного суда от 13.04.2008 по делу n А76-32851/2006. Оставить решение суда без изменения, а жалобу - без удовлетворения

основе (в том числе обмен товарами, работами или услугами) права собственности на товары, результатов выполненных работ одним лицом для другого лица, возмездное оказание услуг одним лицом другому лицу, а в случаях, предусмотренных настоящим Кодексом, передача права собственности на товары, результатов выполненных работ одним лицом для другого лица, оказание услуг одним лицом другому лицу - на безвозмездной основе.

В силу приведённых положений пунктов 2 и 3 статьи 38, пункта 1 статьи 39  НК РФ  в целях  применения НК РФ отграничиваются                 понятия «имущество» и «товар».

Инспекция не отрицает, что векселя передавались ИП Гоголевым В.В. по актам  приёма-передачи поставщикам в оплату приобретённых товаров, в связи с чем векселя в данном случае не отвечают понятию товара по  смыслу статьи 38 НК РФ, а использовались в качестве средства платежа. Поэтому выбытие векселей в оплату товара нельзя рассматривать как, собственно, реализацию имущества (ценной бумаги) в понятии, определяемом в статье 39 НК РФ, и как объект налогообложения НДФЛ               в соответствии со статьёй  208 НК РФ.

При этом, как верно отметил суд первой  инстанции, доход в виде материальной выгоды от приобретения ценных бумаг согласно пункту 4 статьи 212 НК РФ также не образовался. Ссылка инспекции на положения статьи 214.1 НК РФ в данном случае неосновательна, поскольку рассматриваемое выбытие векселей не представляло собой операцию по купле-продаже ценных бумаг, охватываемую целями регулирования статьи 214.1 НК РФ, обращения векселей на рынке ценных бумаг, определяемого и регулируемого Федеральным законом от 22.04.1996 № 39-ФЗ  «О рынке ценных бумаг», не имелось. Как разъяснено в                  письме Министерстве финансов Российской Федерации от 13.09.2005                                   № 03-05-01-03/88, отдельно доведённом до налоговых органов письмом Федеральной  налоговой службы от 07.10.2005 № ГИ-6-04/834@, предъявление векселедержателем векселя в срок к платежу не является операцией купли-продажи ценной бумаги и, соответственно, определение налоговой базы, исчисление и уплата налога с доходов, получаемых физическим лицом при предъявлении векселя к оплате, не подпадает под действие статьи 214.1 НК РФ. С учётом изложенного доводы налогового органа в данной части основаны на неправильном применении норм  материального права и на неверной оценке конкретных обстоятельств дела.

При рассмотрении дела суд первой инстанции пришёл к правильному выводу о правомерном определении инспекцией  дохода предпринимателя исходя из реализации последним  прав требования на доли в строящихся жилых домах, а не из передачи металлопроката  в качестве вклада в долевое  строительство в целях приобретения у застройщика (ООО «Строительная компания «Массив») прав требования на доли в строительстве, как это сделал ИП Гоголев В.В.  при исчислении  налогов.

Как верно отметил суд первой инстанции, следует учитывать, что приобретение металлопроката было обусловлено заключёнными с ООО «Строительная компания «Массив» договорами о совместной деятельности по долевому участию в строительстве жилых домов, целью которых являлось приобретение ИП Гоголевым В.В. прав требования на доли в строящихся жилых домах.

Таким образом, материалами дела установлено и ИП Гоголев В.В.               не отрицает, что деловой целью сделок по передаче металлопроката являлось именно приобретение прав требования на доли в строящихся жилых домах с их последующей реализацией третьим лицам. Осуществление                               ИП Гоголевым В.В. данного вида деятельности в проверяемом периоде отражено в пункте 1.4 общих положений акта выездной налоговой проверки от 23.06.2006 № 12-97 и самим  предпринимателем не отрицается.

Суд первой инстанции верно отметил, что передача                                        ИП Гоголевым В.В. металлопродукции в качестве вклада в долевое строительство с ООО «Строительная компания «Массив» носила инвестиционный характер и по условиям подпункта 4 пункта 3  статьи 39 НК РФ не признаётся реализацией товаров (работ, услуг). При таких обстоятельствах операция по передаче предпринимателем металлопроката ООО «Строительная компания «Массив»,                                 не рассматриваемая в целях налогообложения  реализацией товаров                   по условиям статьи 39 НК РФ,  не могла быть определена в качестве реализации имущества, включаемой налоговую базу по НДФЛ  согласно статье 208 НК РФ и, как следствие, формировать на данном этапе  доходы  в  целях налогообложения НДФЛ.

Подробные сведения о доходах ИП Гоголева В.В. в 2004г.                           от реализации прав требования на квартиры на общую сумму                   4422845 рублей  представлены в приложении № 24 к акту выездной  налоговой проверки (т.4, л.д.48) и самим ИП Гоголевым В.В.                             не отрицаются.

Правовых, фактических доводов и замечаний относительно данной части  решения суда ИП Гоголев В.В. в своей  апелляционной  жалобе                       не приводит.

Выводы суда первой инстанции в части определения величины и состава расходов предпринимателя также соответствуют имеющимся материалам дела и законодательству.

Материалами  дела установлено, что ИП Гоголевым В.В. в качестве вклада по договору с ООО «Строительная компания «Массив» о совместной деятельности по долевому участию в строительстве жилого дома  от 26.10.2004 № 1470  и частично по договору  от 26.10.2004 № 1473                  был внесён металлопрокат, поставленный ему контрагентом ООО                «Механика-Сервис», расходы на приобретение которого составили  774422,30 рублей. ИП Гоголев В.В. включил  данную сумму затрат в  расходы 2004г.

Между тем, предпринимателем не учтено следующее.

В соответствии с пунктом 15 Порядка учёта доходов и расходов стоимость приобретённых материальных ресурсов включается в расходы того налогового периода, в котором фактически были получены доходы от реализации товаров (выполнения работ и оказания услуг). Расходы по материальным ресурсам, приобретённым впрок либо использованным на изготовление товаров (выполнение работ, оказание услуг), не реализованных в налоговом периоде, а также не использованным полностью в отчётном налоговом периоде, учитываются при получении доходов от реализации товаров (работ, услуг) в последующих налоговых периодах.

Таким образом, согласно названным положениям признание индивидуальным предпринимателем расходов увязано с налоговым периодом получения дохода от реализации этих товаров (работ, услуг), что                                  не противоречит общим  правилам статьи  54 НК РФ.

Материалами дела подтверждается, что по договору  от 26.10.2004            № 1470  вследствие реализации предпринимателем  прав требования  на доли доход получен в 2005г. (31.03.2005), по договору  от 26.10.2004                       № 1473  реализация прав требования предпринимателем  в  отчётном налоговом периоде (2004г.) не осуществлялась. Сведения по реализации квартир, содержащиеся в приложении № 24 к акту выездной  налоговой проверки, данных обстоятельств не опровергают и документальных доказательств обратного налогоплательщик не представил.    

При таких обстоятельствах расходы по приобретению металлопроката в сумме 774422,30 рублей, включены ИП Гоголевым В.В.              в расходы  2004г. неправомерно, поскольку непосредственно не связаны с извлечением дохода 2004г., а доводы налогового органа о завышении профессиональных вычетов за 2004г. на данную сумму следует признать обоснованными.

По результатам налоговой проверки инспекция посчитала, что                       ИП Гоголевым В.В. не представлено  доказательств  реальной оплаты расходов на общую сумму 952796,61 рублей, произведённых в адрес ООО «Уралметалл», ООО НПП «Стройконтроль»  и ООО «Механика-Сервис» на приобретение металлопродукции путём передачи векселей, перечисленных в таблице № 17 решения (т.4, л.д.81). Инспекция на основе сведений, истребованных в ходе налоговой проверки из банков, пришла к выводу, что векселя серия ВН № 1384610 номиналом 74 000 рублей, серия ВН № 1312894 номиналом 100000 рублей (векселедатель Калининское  ОСБ № 8544), серия ВА № 724666 номиналом 500000 рублей, серия ВН № 349167 номиналом 200000 рублей, серия ВН № 349171  номиналом 112000 рублей (векселедатель Курчатовское ОСБ № 8053), серия ВН № 1333749 номиналом 123300 рублей (векселедатель  Коркинское ОСБ № 6930), № 221698 номиналом 15000 рублей (векселедатель ЗАО КБ «Ураллига») с момента приобретения   до момента гашения находились  в собственности других лиц и оплата ИП Гоголевым В.В. данными векселями металлопроката названным поставщикам не подтверждена.

Анализ сводных данных таблицы № 17 решения от 20.12.2006 № 181 показывает, что  даты передачи векселей серия ВН № 1384610, серия ВН             № 1312894, серия ВА № 724666, серия ВН № 349167, серия ВН  № 349171,  серия ВН № 1333749 ИП Гоголеву В.В. по представленным в материалы дела распискам от физических лиц совпадают по каждому из векселей с датами актами приёма-передачи векселей от ИП Гоголева В.В. к поставщикам и датами их гашения (оплаты) банком, при этом данные, представленные банками о лицах, предъявивших векселя к оплате, не указывают на поставщиков налогоплательщика.  По векселю   № 221698 номиналом               15000 рублей (векселедатель ЗАО КБ «Ураллига») дата гашения банком (24.02.2004) ранее дат его  приобретения (27.03.2004) ИП Гоголевым В.В. и передачи его в оплату за металлопродукцию в адрес ООО «Уралметалл» по акту приёма-передачи от 27.03.2004 (т.2, л.д.58). Таким образом, вексель               № 221698 на дату его передачи  предпринимателем был неликвидным и неоплатным, в связи с чем не мог выступать  законным средством платежа.

Доводы ИП Гоголева В.В. о том, что сведения отражённые  в оспариваемом  решении инспекции, относительно спорных векселей                       не соответствуют действительности либо не опровергают их использование в расчётах, подлежат отклонению, поскольку суд  первой инстанции в данной части дал надлежащую оценку представленным в дело письменным доказательствам. ИП Гоголев В.В., на котором  по условиям приведённых выше норм права лежит бремя документального подтверждения задекларированных расходов,  в свою очередь, на основе достаточных и достоверных документальных доказательств не обосновал правомерность включения в расходы 952796,61 рублей по названным спорным векселям и фактического несения, реальности  затрат в результате уменьшения своего имущества (активов). Результатами встречных проверок поставщиков металлопроката подтвердить факт реальной оплаты заявителем товара и передачи им названных векселей не представилось возможным.

При таких обстоятельствах позицию налогового органа и вывод  суда первой  инстанции  о неподтверждении  налогоплательщиком  факта реальной передачи названных выше векселей поставщикам металлопроката и доказательств реальной оплаты товаров на сумму                       952796,61 рублей следует признать обоснованными.  При этом следует отметить, что налоговый орган  и суд первой  инстанции не признал   в качестве документально подтверждённых расходов суммы, оплаченные заявителем исключительно по названным спорным векселям, в оставшейся части векселей  инспекция замечаний  не имеет. Признание судом первой  инстанции неправомерным отнесения расходов в сумме 952796,61 рублей по спорным векселям к налоговому  вычету полностью согласуется с толкованием закона и позицией, изложенной в постановлении   Федерального арбитражного суда Уральского округа от 22.10.2007 по настоящему делу.

Как видно  из материалов дела, в возражениях на акт дополнительных мероприятий налогового контроля от 22.11.2006 № 12-204 (т.3, л.д.1) предприниматель указал, что включил в состав расходов 2004г. расходы, связанные с извлечением доходов по договору  от 26.11.2003 № 898 с ООО «Строительная компания Массив». Из реестра доходов ИП Гоголева В.В., принятых инспекцией в основу определения доходов  предпринимателя за проверяемый налоговый период, видно, что  в составе доходов 2004г. учтена реализация предпринимателем квартиры по уступке права требования из  договора от 23.11.2003 №  898/1 на сумму 571736 рублей  (т.4, л.д.48). Однако доказательств принятия в составе материальных расходов предпринимателя, связанных с получением этого  дохода, затрат на приобретение права требования на данную квартиру инспекция  не представила, в связи с чем суд первой инстанции пришёл к обоснованному выводу о том, что рассмотрение возражений налогоплательщика привело к увеличению суммы дохода за 2004г. на указанную сумму, но не было рассмотрено в части отнесения соответствующих  расходов по договору от 26.11.2003  № 898/1, связанных с извлечением данного дохода,  в состав профессиональных налоговых вычетов.

Действительно, статья 221 НК РФ предусматривает включение                       в состав профессиональных налоговых вычетов по НДФЛ, исчисляемому индивидуальными предпринимателями, расходов, непосредственно связанных  с   извлечением доходов.

Расходы, понесённые  ИП Гоголевым В.В. в оплату требования по договору от 26.11.2003 № 898/1 с ООО «Строительная компания Массив», произведены путём передачи металлопродукции на сумму расходов  571736 рублей, что подтверждается условием данного договора  и актом приёма-передачи металлопродукции от 18.12.2003.

Согласно пункту 15 Порядка учёта доходов и расходов   расходы                 по материальным ресурсам, использованным на изготовление товаров (выполнение работ, оказание услуг), не реализованных в налоговом периоде, а также не использованным полностью в отчётном налоговом периоде, учитываются при получении доходов от реализации товаров (работ, услуг)               в последующих налоговых периодах.

Уступка ИП Гоголевым В.В. права требования по договору от 26.11.2003 № 898/1 (получение дохода)  в  2004г. подтверждено соответствующим договором от 04.02.2004 (т.3, л.д.3-4), следовательно, в силу названных правовых норм расходы,  понесённые предпринимателем в 2003г., подлежали отнесению в состав профессиональных налоговых вычетов 2004г. по причине непосредственной связи с извлечением доходов 2004г., доказательств учёта налогоплательщиком этой суммы расходов ранее в расходах  2003г.  инспекцией  не представлено.  Вместе с тем, следует отметить, что сумма, приводимая  ИП Гоголевым В.В. относительно данного эпизода спора в своей апелляционной жалобе (727870,50 рублей вместо 571736 рублей), не соотносится с условием самого договора от 26.11.2003 № 898/1, в котором чётко закреплена стоимость передаваемых товарно-материальных ценностей - 571736 рублей (т.3, л.д.6), в связи с чем подлежит отклонению. Ссылки предпринимателя на первичные кассовые документы в этой связи  неосновательны, доказательств  внесения изменений  в существенное условие о цене  названного договора от 26.11.2003 № 898/1 материалы дела не содержат. Доводы апелляционной жалобы инспекции