Постановление Восемнадцатого арбитражного апелляционного суда от 21.05.2008 по делу n А76-25283/2007. Оставить решение суда без изменения, а жалобу - без удовлетворения

в частности полная или частичная оплата товаров (работ, услуг, имущественных или иных прав), предназначенных для физического лица - работника, в том числе коммунальных услуг, питания, отдыха, обучения в его интересах, уплата страховых взносов по договорам добровольного страхования (за исключением сумм страховых взносов, указанных в подпункте 7 пункта 1 статьи 238 НК РФ).

Согласно пункту 2 статьи 243 НК РФ сумма налога, подлежащего уплате в Фонд социального страхования Российской Федерации, подлежит уменьшению налогоплательщиком на сумму произведенных ими самостоятельно расходов на цели государственного социального страхования, предусмотренных законодательством Российской Федерации.

Кроме того, согласно пункту 1 статьи 237 НК РФ налоговая база исчисляется исходя из сумм выплат и иных вознаграждений, начисленных налогоплательщиками за налоговый период в пользу физических лиц.

В рассматриваемом споре, включенные в налоговую базу по ЕСН суммы составляют возмещение, полученное налогоплательщиком в 2004г. и в 2005г. от Фонда социального страхования, то есть не являются в любой форме выплатами в пользу работников, в связи с чем указанные выплаты не могут влиять на формирование налоговой базы по единому социальному налогу.

При изложенных обстоятельствах, суд первой инстанции сделал правильный вывод о том, что увеличение суммы налога, подлежащего уплате в Фонд социального страхования на равную сумму возмещения расходов из этого же фонда, не имеет обоснования. Доначисление  ЕСН в сумме 290018 руб., и наложение штрафа по п.1 ст. 122 НК РФ в сумме 11951 руб. обоснованно признано незаконным. Оснований для отмены (изменения) решения суда по данному эпизоду не имеется.

Из п.2.1 решения инспекции следует, что основанием  доначисления ЕСН  в сумме 6695059 руб., в том числе за 2004г. в сумме  2737767 руб., за 2005г. в сумме 2045031 руб., за 2006г. в сумме 1912261 руб. послужили выводы налогового органа о занижении налогоплательщиком налоговой базы по ЕСН за счет формального перевода работников в созданные предприятия: ООО «Техноткани», ООО «Текспромсервис», ООО «Текстильщик» (т.1, л.д.45-52).

Суд первой инстанций, отказывая в удовлетворении требований общества, пришел к выводу о том, что из фактических обстоятельств дела усматриваются умышленные действия общества, направленные на уклонение от уплаты ЕСН.

Вывод суда первой инстанции является правильным, соответствует  фактическим обстоятельствам дела и положениям законодательства.

Согласно п. 1 ст. 236 НК РФ объектом налогообложения по ЕСН для организаций признаются выплаты и иные вознаграждения, начисляемые налогоплательщиками в пользу физических лиц по трудовым и гражданско-правовым договорам, предметом которых является выполнение работ, оказание услуг (за исключением вознаграждений, выплачиваемых лицам, указанным в пп. 2 п. 1 ст. 235 НК РФ), а также по авторским договорам.

В соответствии п. 1 ст. 237 НК РФ налоговая база определяется как сумма выплат и иных вознаграждений, предусмотренных п. 1 ст. 236 НК РФ, начисленных налогоплательщиками за налоговый период в пользу физических лиц.

Судом первой инстанции установлено и материалами дела подтверждается,  что 23.07.2003 Инспекцией  ФНС по Курчатовскому району г.Челябинска зарегистрированы ООО «Текспромсервис» (т.33, л.д. 45), ООО «Техноткани» (т.33, л.д.40), ООО «Текстильщик» (т.33, л.д. 42). Учредителем ООО «Техноткани» (т.33, л.д.40), ООО «Текстильщик» является Калиниченко Валерий Владимирович (т.33, л.д.40-43), учредителем ООО «Текспромсервис»  - Калиниченко Николай Владимирович (т.33, л.д.44), указанные лица одновременно  являются должностными лицами ООО «ЧТК», Калиниченко В.Н. –директор, Калиниченко В.В.- главный инженер.

С момента образования ООО «Техноткани», ООО «Текспромсервис», ООО «Текстильщик» применяют упрощенную систему налогообложения, в соответствии с п.2 ст.346.11 НК РФ организации, применяющие упрощенную систему налогообложения, освобождаются от обязанности по уплате ЕСН.

ООО «ЧТК» и ООО «Текстильщик»  были заключены договоры от 05.01.2004 № 1, от 11.01.2005, от 11.01.2006 на выполнение работ и услуг по заданиям заказчика (т.3, л.д. 107-116); между ООО «ЧТК» и ООО «Текспромсервис» были заключены аналогичные договоры от 05.01.2004 № 1, от 11.01.2005 № 1/т, от 10.01.2006 № 1 (т.3, л.д. 117- 124). В соответствии с условиями договоров ООО «Техноткани» и ООО «Текстильщик» обязались выполнять по заданиям заказчика конструкторские, технологические и иные работы производственного характера. Кроме того, ООО «ЧТК» ежемесячно заключало договоры с ООО «Техноткани» на оказание услуг по предоставлению персонала (т.3, л.д.128-149; т.4, л.д.1-46), в соответствии с которыми ООО «Техноткани» обязалось предоставлять в распоряжение  ООО «ЧТК» рабочих и специалистов необходимой квалификации, а ООО «ЧТК»  принимать и оплачивать эти услуги.

Представленными в материалы дела  заявками на выполнение работ производственного характера, актами выполненных работ, счетами-фактурами (т.4, л.д.119-150, т.6, л.д. 1-150, т.7, л.д.1-150, т.8, л.д. 1-83, т.18, л.д. 58-150, т.19, л.д.1-135, т.22, л.д. 1-91, т.25, л.д. 1-104) подтверждается, что исполнители предоставляли работников для выполнения работ по непрерывному производству хлопчатобумажных тканей. При этом, для осуществления деятельности ООО «Техноткани», ООО «Текспромсервис», ООО «Текстильщик» было осуществлено увольнение работников с ООО «ЧТК», что подтверждается приказами (распоряжениями) о прекращении действий трудового договора (контракта) с работником (т.15, л.д. 37-150, т.16, л.д. 1-49) и одновременное их принятие на работу  на те же должности произведено в ООО «Техноткани», ООО «Текспромсервис», ООО «Текстильщик», что подтверждается  приказами (распоряжениями) о приеме на работу (т.20, л.д. 52-92, т.23, л.д. 54-117, т.26, л.д.92-150, т.27, л.д. 1-3), трудовыми договорами (т.20, л.д. 94-138, т.23, л.д. 118-150, т.24- л.д. 1-36, т.27, л.д. 4-69).

Персонал, предоставляемый по заявкам налогоплательщика, состоял из его бывших работников. Из показаний свидетелей (т. 28, л.д. 1-151, т.29, л.д. 1-152, т.30, л.д. 1-12) следует, что работники ООО «ЧТК» уволились добровольно, но по инициативе руководства. Должностные обязанности остались прежними, занимали те же должности, находились на прежних рабочих местах, соблюдали трудовую дисциплину, установленную у заявителя, заработная плата не изменилась, спецодежду получали со склада ООО «ЧТК».

У арбитражного суда апелляционной инстанции не имеется оснований для непринятия оценки фактических обстоятельств дела, произведенной инспекцией по результатам проведенных мероприятий налогового контроля, - которая в последующем была поддержана арбитражным судом первой инстанции.

Арбитражный суд апелляционной инстанции приходит к выводу о том, что к рассматриваемой ситуации в полной мере применимы положения пунктов 3, 4, 5 Постановления Пленума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 12.10.2006 № 53 «Об оценке арбитражными судами обоснованности получения налогоплательщиком налоговой выгоды» (далее – Постановление Пленума ВАС РФ от 12.10.2006 № 53).

Законодательство Российской Федерации о налогах и сборах в действительности исходит из принципа добросовестности налогоплательщика в налоговых правоотношениях, равно как, нормами п. 6 ст. 108 НК РФ, нормами ч. 1 ст. 65, ч. 5 ст. 200 АПК РФ, обязанность по доказыванию фактов, обосновывающих законность принятия обжалуемого (оспариваемого) заявителем решения, применительно к данному случаю, возлагается на налоговый орган.

В данной ситуации инспекцией факт получения необоснованной налоговой выгоды ООО «ЧТК», установлен и доказан.

Наличие положений ч. 1 ст. 65, ч. 5 ст. 200 АПК РФ не означает, что с налогоплательщика во всяком случае снимается обязанность по доказыванию тех обстоятельств, на которые он ссылается.

ООО «ЧТК» в апелляционной жалобе  ссылается на то, что  в действиях общества  имеет место деловая цель, экономический эффект от договоров, заключенных с ООО «Техноткани», ООО «Текспромсервис», ООО «Текстильщик» по подбору персонала для ООО «ЧТК» очевиден, поскольку предприятию не приходится заниматься  не свойственными ему функциями – поиском рабочей силы, подбором персонала, его трудоустройством, оформлением документов, связанных с заключением трудовых договоров; производство тканей является непрерывным технологическим процессом, требующим обеспечения определенным количеством узких специалистов.

Между тем, довод ООО «ЧТК» о том, что общество, заключая договоры на оказание услуг по предоставлению персонала, преследовало цель освобождения от поиска квалифицированных специалистов, опровергается установленными  судом обстоятельствами о том, что предоставленные по договорам оказания услуг специалисты, ранее состояли в штате общества и были уволены  для трудоустройства в ООО «Техноткани», ООО «Текспромсервис», ООО «Текстильщик».

В обоснование довода о получении экономической выгоды от  совершенных сделок, общество предоставило  расчет экономической выгоды. Из данного расчета следует, что  в периоде 2004 – 2006гг. выручка предприятия  от продажи продукции существенно не изменилась, в 2004г. составила 49052000 руб., в 2005г.- 55034000 руб., в 2006г.- 54314000 руб. При этом, чистая прибыль в 2006г. (3593000 руб.) в несколько раз уменьшилась, по сравнению с чистой прибылью полученной в 2005г. – 14493000 руб. В 2006г. имеет место снижение суммы налога на прибыль (993000 руб.), по сравнению  с 2005г., в котором налог на прибыль составил 1388000 руб. Следует отметить, что представленный расчет не содержит показателей, позволяющих сделать вывод о том, что налогоплательщик получил экономическую выгоду от сделок по предоставлению услуг персонала.

В рассматриваемой ситуации, указание налогоплательщиком на наличие экономической целесообразности заключенных сделок, является опосредованным, и не отвечает на вопрос о том, каким именно образом высвобождение от персонала повлекло за собой возникновение у налогоплательщика именно экономической, а не налоговой выгоды.

Судом первой инстанции установлено и материалами дела подтверждается, что получение обществом необоснованной налоговой выгоды осуществлялось путем уменьшения налоговой базы по ЕСН в связи с переводом работников в организации, освобожденные от уплаты данного налога в связи с нахождением на упрощенной системе налогообложения. При этом работники общества продолжали выполнять трудовые обязанности на данном предприятии.

Налогоплательщик с помощью инструментов, используемых в гражданско-правовых отношениях, и нарушая требования трудового законодательства, создал схему незаконного обогащения за счет бюджетных средств. Между тем заключенные сделки должны не только формально не противоречить законодательству, но и не вступать в противоречие с общими запретами недопустимости недобросовестного осуществления прав налогоплательщиком.

Недобросовестный характер действий налогоплательщика, создание обществом искусственной ситуации, не имеющей реальной деловой цели, направленной исключительно на получение необоснованной налоговой выгоды в виде неуплаты ЕСН в бюджет, в силу ст. 10 Гражданского кодекса Российской Федерации расценивается как злоупотребление правом и исключает судебную защиту.

При изложенных обстоятельствах, умысел в действиях налогоплательщика, направленный на уклонение от уплаты  ЕСН является доказанным. Налогоплательщик обоснованно привлечен к ответственности по п.3 ст. 122 НК РФ.

Арбитражный суд апелляционной инстанции находит несостоятельным довод общества о том, что взаимозависимость в соответствии со ст. 40 НК РФ между юридическими лицами устанавливается лишь при проверке правильности применения цены сделки в целях налогообложения, а налоговое законодательство не устанавливает связи между взаимозависимыми лицами и экономическими результатами деятельности предприятий, если это не связано с изменением цены сделки в целях налогообложения. Изложенные доводы основаны на неправильном применении ст.20 НК РФ, положения п.2 ст.20 НК РФ применимы не только в целях ст.40 НК РФ, но и в целях определения реального содержания операций, осуществляемых налогоплательщиком.

Пунктом 7 Постановления Пленума ВАС РФ от 12.10.2006 № 53 установлено, что если суд на основании оценки представленных налоговым органом и налогоплательщиком доказательств придет к выводу о том, что налогоплательщик для целей налогообложения учел операции не в соответствии с их действительным экономическим смыслом, суд определяет объем прав и обязанностей налогоплательщика, исходя из подлинного экономического содержания соответствующей операции.

Из решения инспекции следует, что расчет налоговой базы по ЕСН  произведен налоговым органом  на основании данных о выплаченных вознаграждениях работникам, указанных в налоговых декларациях по страховым взносам на обязательное пенсионное страхование за 2004г., 2005г., 2006г., расчетах по авансовым платежам по страховым взносам на обязательное  пенсионное страхование за 1 квартал, 1 полугодие, 9 месяцев 2004г., 1 квартал, 1 полугодие, 9 месяцев 2005г., 1 квартал, 1 полугодие, 9 месяцев 2006г., представленных в инспекцию ООО «Техноткани», ООО «Текспромсервис», ООО «Текстильщик».

Доводы  налогоплательщика о том, что расчет налоговой базы по ЕСН налоговым органом произведен неправильно, со ссылкой на то, что при выборе аналогичных налогоплательщиков: ООО «Техноткани», ООО «Текспромсервис», ООО «Текстильщик»  не учтена сопоставимость выручки, себестоимость продукции предприятий и общества, в результате чего были использованы несопоставимые показатели, подлежат отклонению. Основанием доначисления ЕСН послужили выводы инспекции о фиктивности оказания услуг сторонними организациями и о том, что между налогоплательщиком и работниками фактически имели место трудовые отношения, оплата труда производилась за счет средств налогоплательщика. На этом основании, инспекция использовала информацию о суммах, выплаченных работникам, содержащуюся в налоговых декларациях и расчетах, представленных исполнителями. При расчете налога, инспекция не применяла метод, основанный на информации об аналогичных налогоплательщиках.

ООО «ЧТК», ссылается  на то, при расчете налоговой базы по ЕСН учтены суммы выплаченной заработной платы  по тем работникам, которые не выполняли работу на ООО «ЧТК». Между тем,  в нарушение ч. 1 ст. 65 АПК РФ, общество не представило доказательств о том, что часть работников, состоящих в штате исполнителей, не выполняла работу для ООО «ЧТК», а также не представило расчет, исключающий эти суммы.

Арбитражный апелляционный суд находит несостоятельной ссылку  налогоплательщика о том, что налоговым органом не применены положения гл.25 НК РФ и не произведен перерасчет налога на прибыль  в связи с доначислением ЕСН за 2005г., 2006г. В  пункте 3.3 решения инспекции  указано на право налогоплательщика представить уточненные декларации по налогу на прибыль за 2004г., 2005г.,