Постановление Девятнадцатого арбитражного апелляционного суда от 08.03.2010 по делу n А48-4388/2009. Постановление суда апелляционной инстанции: Отменить решение суда в части и принять новый с/а

и «убытков» должны быть специально оговорены соответствующими положениями налоговой нормы.

Так, пункт 7 статьи 254 НК РФ приравнивает к материальным расходам для целей налогообложения определенные виды потерь. Согласно пункту 2 статьи 265 НК РФ к внереализационным расходам приравниваются убытки, полученные налогоплательщиком в отчетном (налоговом) периоде, в частности расходы в виде недостачи материальных ценностей в производстве и на складах, на предприятиях торговли в случае отсутствия виновных лиц, а также убытки от хищений, виновники которых не установлены. В данных случаях факт отсутствия виновных лиц должен быть документально подтвержден уполномоченным органом государственной власти.

Какие-либо нормы потерь при хранении товаров в торговом зале (потерь в виде недостачи и порчи товаров, выявленных в ходе инвентаризации) российским налоговым законодательством не установлены.

В силу статьи 71 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации арбитражный суд оценивает доказательства по своему внутреннему убеждению, основанному на всестороннем, полном, объективном и непосредственном исследовании имеющихся в деле доказательств.

Суд оценивает относимость, допустимость, достоверность каждого доказательства в отдельности, а также достаточность и взаимную связь доказательств в их совокупности.

Каждое доказательство подлежит оценке арбитражным судом наряду с другими доказательствами.

Проверив и оценив представленные Обществом в обоснование налогового учета спорных потерь доказательства, в том числе акты инвентаризации, инвентаризационными описи товароматериальных ценностей, сличительные ведомости, регистры бухгалтерского и налогового учета, расчеты на списание фактических потерь по магазинам, бухгалтерские справки, суд апелляционной инстанции пришел к выводу, что понесенные Обществом недостачи и потери товаров в 2006-2007 годах в общей  сумме 10 783 408, 25 рублей обоснованными расходами Общества, позволяющими учесть их в целях налогообложения прибыли не являются; оснований квалифицировать данные потери (убытки) Общества как внереализационные расходы у суда также не имеется. При отсутствии надлежащих доказательств образования недостачи в результате хищений или в связи с иными обстоятельствами у суда не имеется оснований для вывода об отнесении убытков от недостачи к внереализационным расходам.

Указанная позиция поддержана в определении ВАС РФ от 07.05.2008 № 5854/08, в котором  отмечено, что на расходы налогоплательщиком могут быть отнесены лишь суммы недостач, возникшие по объективным, независящим от налогоплательщика причинам подтвержденные соответствующими документами. Обстоятельства, связанные с ненадлежащей организацией хозяйственной деятельности, субъективные причины (значительный товарный оборот, наличие большого количества товаров и покупателей в торговом зале) не могут являться основанием для учета возникших недостач или убытков в качестве расходов; такие недостачи не могут минимизироваться за счет сумм, подлежащих перечислению в бюджет.

На основании изложенного, является обоснованным вывод налогового органа о неправомерном включении в состав материальных расходов потерь Общества от недостачи и порчи товаров в магазинах самообслуживания Общества в 2006 и 2007 годах  в сумме 10 783 408,25 руб., в том числе: в 2006 году – 4 809 354, 47 руб., в 2007 году  –   5 974 053, 78   руб.;   соответственно, решение Инспекции от 23.06.2009 № 17/2 в части: доначисления налога на прибыль в сумме 1 074 649 руб. за 2006 год, 1 335 603 руб. за 2007 год,  пени в сумме 546 399 руб. (расчет осуществлен судом с использованием данных приложения № 1 к акту проверки, т. 1, л. 81, 82), начисления штрафа по пункту 1 статьи 122 НК РФ за неуплату налога на прибыль за 2006 год в размере 214 930 руб. – является законным и обоснованным, а решение Арбитражного суда Орловской области от 02.11.2009 в части признания  решения Инспекции от 23.06.2009 № 17/2 в обозначенной части недействительным – подлежит отмене.

В остальной части, по эпизоду доначисления налога на прибыль в размере 404 509 руб., НДС в сумме 303 381, 84 руб., соответствующих сумм пени, решение суда является законным, обоснованным и отмене не подлежит.

Основанием для доначисления указных сумм налогов послужил  вывод налогового органа о занижении Обществом внереализационных доходов за 2005 год на сумму 1 685 454, 60 руб. от сдачи в субаренду ИП Помазневу В.И., ИП Каменденковой Т.И., ЗАО «Вереск», ИП Литвиновой Н.В., ИП Докучаевой О.А. нежилых торговых помещений по цене в несколько раз ниже цены приобретения услуг по аренде самим Обществом.

На основании указанного, Инспекция пришла к выводу о наличии основания для применения положений статьи 40 НК РФ при определении цены оказанной услуги для целей налогообложения, и произвела  расчет недополученного Обществом дохода, используя затратный метод.

Статьей 40 НК РФ установлены принципы определения цены товаров, работ или услуг для целей налогообложения. В соответствии с пунктом 1 названной статьи, если иное не предусмотрено этой статьей, для целей налогообложения принимается цена товаров, работ или услуг, указанная сторонами сделки. Пока не доказано обратное, предполагается, что эта цена соответствует уровню рыночных цен.

Следовательно, в законодательстве о налогах и сборах установлена презумпция достоверности цены сделок, заключаемых налогоплательщиком. Однако данная презумпция может быть опровергнута и налоговый орган вправе по основаниям, установленным статьей 40 НК РФ, учесть действительные рыночные цены сделок и исходя из них доначислить налогоплательщику суммы налогов.

Как отметил Конституционный Суд Российской Федерации в определении от 04.12.2003 № 441-О, условные методы расчета налоговой базы, предусмотренные статьей 40 НК РФ, применяются только когда есть основания полагать, что налогоплательщик искусственно занижает налоговую базу. Такое регулирование направлено на обеспечение безусловного выполнения всеми физическими и юридическими лицами обязанности платить законно установленные налоги, как того требует статья 57 Конституции Российской Федерации, и не может рассматриваться как нарушающее конституционные права и свободы.

При этом условные методы определения цены услуги, предусмотренные статьей 40 НК РФ, используются именно при отсутствии у налогоплательщика (в нашем случае – у ООО «Паллада торг») реально полученной дополнительной выручки (части выручки) от реализации этой услуги и занижением в связи с этим налогооблагаемой базы.

Согласно пункту 2 статьи 40 НК РФ налоговым органам предоставлено право контролировать правильность применения цен по сделкам.

В этом случае, когда цены товаров, работ или услуг, примененные сторонами сделки, отклоняются в сторону повышения или понижения более чем на 20 процентов от рыночной цены идентичных (однородных) товаров (работ, услуг), налоговый орган вправе вынести мотивированное решение о доначислении налога и пеней, рассчитанных таким образом, как если бы результаты этой сделки были оценены исходя из применения рыночных цен на соответствующие товары, работы или услуги.

Исследуя представленные документы, суд пришел к выводу об отсутствии у налогового органа оснований для применения статьи 40 НК РФ, так как отклонение более чем на 20 процентов применяемых ЗАО «Паллада торг» цен по реализации услуг по сдаче в субаренду торговых помещений, налоговым органом не доказано.   

Материалами дела подтверждается, что налоговым органом осуществлялась проверка соответствия уровня цен, примененных налогоплательщиком при реализации услуг по сдаче торговых помещений в субаренду разным лицам, при этом не было установлено отклонение более чем на 20 процентов в сторону повышения или в сторону понижения от уровня цен, применяемых налогоплательщиком (ЗАО «Паллада торг») по идентичным договорам по отношению к другим субарендаторам.

Проверка соответствия уровня цен, указанных (примененных) налогоплательщиком в договорах субаренды (то есть при реализации услуг) осуществлялась налоговым органом путем сравнения с ценами, указанными в договорах аренды, в которых ЗАО «Паллада торг» являлось арендатором, и соответственно, не реализовывало эти услуги и не применяло при реализации соответствующие цены (цены применял арендодатель Общества). Кроме того, указанные договоры аренды и субаренды отличаются как по предмету регулирования, так и по составу сторон их заключивших, поэтому не могут быть отнесены к идентичным (однородным).

Таким образом, учитывая изложенное, правовых оснований для проверки правильности применения цен по сделкам по основанию, предусмотренному подпунктом 4 пункта 2 статьи 40 НК РФ, у налогового органа не было.

Кроме того, статьей 421 Гражданского кодекса РФ предусмотрено, что граждане и юридические лица свободны в заключении договора, условия договора определяются по усмотрению сторон, кроме случаев, когда содержание соответствующего условия предписано законом или иными правовыми актами (статья 422 ГК РФ).

Налоговый кодекс РФ не содержит положений, позволяющих налоговому органу оценивать принимаемые налогоплательщиками решения в отношении осуществляемой ими деятельности с позиции их экономической целесообразности, рациональности и эффективности.

По смыслу правовой позиции Конституционного Суда РФ, выраженной в Постановлении № 3-П от 24.02.2004, судебный контроль также не призван проверять экономическую целесообразность решений, принимаемых субъектами предпринимательской деятельности, которые обладают самостоятельностью и широкой дискрецией при принятии решений в сфере бизнеса.

При таких обстоятельствах суд первой инстанций сделал обоснованный вывод об отсутствии у налогового органа оснований для доначисления Обществу налога на прибыль в размере 404 509 руб., НДС в сумме 303 381, 84 руб. и соответствующих сумм пени в связи с недоказанностью отклонения уровня цен от рыночных более чем на 20% по сделкам, заключенным Обществом, поскольку уровень таких цен и их отклонение не исследовались и не доказаны налоговым органом.

Основываясь на изложенном, суд апелляционной инстанции приходит к выводу о том, что суд первой инстанции обоснованно удовлетворил требования налогоплательщика о признании недействительным решения Инспекции Федеральной налоговой службы по Заводскому району г. Орла №17/2 от 23.06.2009 в части доначисления налога на прибыль в размере 404 509 руб., пени по налогу на прибыль в сумме 172 330, 62 руб., налога на добавленную стоимость в сумме 303 381, 84 руб., пени по налогу на добавленную стоимость в сумме 38 533, 89 руб.

Доводы апелляционной жалобы Инспекции не опровергают выводы суда первой инстанции в указанной части.

Таким образом, рассмотрев апелляционную жалобу Инспекции Федеральной налоговой службы по Заводскому району г. Орла, суд апелляционной инстанции считает, что решение Арбитражного суда Орловской области от 02.11.2009 по делу № А48-4388/2009 подлежит отмене в части признания недействительным решения Инспекции Федеральной налоговой службы по Заводскому району г. Орла от 23.06.2009 № 17/2 в части доначисления налога на прибыль в сумме 1 074 649 руб. за 2006 год, 1 335 603 руб. за 2007 год,  пени по налогу на прибыль в сумме 546 399 руб., начисления штрафа по пункту 1 статьи 122 НК РФ за неуплату налога на прибыль за 2006 год в размере 214 930 руб., с отказом в удовлетворении требований Закрытого акционерного общества «Паллада торг» в данной части.

В остальной части решение Арбитражного суда Орловской области от 02.11.2009 по делу № А48-4388/2009 следует оставить без изменения, апелляционную жалобу Инспекции Федеральной налоговой службы по Заводскому району г. Орла – без удовлетворения.

Нарушений норм процессуального права, являющихся в силу части 4 статьи 270 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации в любом случае основаниями для отмены принятых судебных актов, судом апелляционной инстанции не установлено.

С учетом результатов рассмотрения дела и неимущественного характера спора, вопрос о распределении судебных расходов за рассмотрение настоящего спора в суде первой инстанции апелляционный суд не разрешает; вопрос о распределении судебных расходов за рассмотрение апелляционной жалобы судом апелляционной инстанции не решается, так как налоговые органы освобождены от уплаты государственной пошлины при обращении в арбитражный суд в качестве истца и ответчика.

Руководствуясь статьями 16, 17, 110, 112, 266 - 268, частью 2 статьи 269, статьями 270, 271 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, суд

ПОСТАНОВИЛ:

Апелляционную жалобу Инспекции Федеральной налоговой службы по Заводскому району г. Орла удовлетворить частично.

Решение Арбитражного суда Орловской области от 02.11.2009 по делу № А48-4388/2009 в части признания недействительным решения Инспекции Федеральной налоговой службы по Заводскому району г. Орла от 23.06.2009 № 17/2 в части доначисления налога на прибыль в сумме 1 074 649 руб. за 2006 год, 1 335 603 руб. за 2007 год,  пени по налогу на прибыль в сумме 546 399 руб., начисления штрафа по пункту 1 статьи 122 НК РФ за неуплату налога на прибыль за 2006 год в размере 214 930 руб. – отменить.

В удовлетворении требований Закрытого акционерного общества «Паллада торг» о признании недействительным решения Инспекции Федеральной налоговой службы по Заводскому району г. Орла от 23.06.2009 № 17/2 в части доначисления налога на прибыль в сумме 1 074 649 руб. за 2006 год, 1 335 603 руб. за 2007 год,  пени по налогу на прибыль в сумме 546 399 руб., начисления штрафа по пункту 1 статьи 122 НК РФ за неуплату налога на прибыль за 2006 год в размере 214 930 руб. – отказать.

В остальной части решение Арбитражного суда Орловской области от 02.11.2009 по делу № А48-4388/2009 подлежит оставлению без изменения, а апелляционная жалоба налогового органа – без удовлетворения.

Постановление вступает в законную силу со дня его принятия и может быть обжаловано в кассационном порядке в Федеральный арбитражный суд Центрального округа в срок, не превышающий двух месяцев со дня вступления в законную силу.

Председательствующий судья                          Н.А. Ольшанская

          Судьи                                                         Т.Л. Михайлова

                                                                              В.А. Скрынников