Постановление Двадцатого арбитражного апелляционного суда от 13.07.2010 по делу n А62-9765/2009. Отменить решение полностью и принять новый с/а

на сумму 198861 руб. (т.3, л.21-23); товарную накладную от 20.10.2005 №267, счет-фактуру от 20.10.2005 №385 и чек ККТ от 20.10.2005 на сумму 22 180 руб. (т.3, л.27-29), т.е.  первичные документы, выписанные ООО «МастерСтрой» также в момент отсутствия у него правоспособности, что противоречит позиции самого суда.

Между тем  представленные предпринимателем документы, выставленные от имени указанного поставщика, не могут достоверно свидетельствовать о реальности операций по приобретению товара, поскольку он не мог выступать в качестве реального поставщика товаров, не имея в момент совершения хозяйственной операции гражданской правоспособности.

Таким образом, дефектные документы, содержащие недостоверные реквизиты о продавце, не могут служить основанием для   подтверждения расходов  по НДФЛ.

При этом необходимо указать, что, приняв вновь представленные налогоплательщиком расходные документы за 2007 год, суд первой инстанции не учел, что налоговым органом предпринимателю уже был предоставлен  профессиональный налоговый вычет в размере 20%.

На основании абз. 1 п. п. 1 ст. 221 НК РФ профессиональные налоговые вычеты предоставляются индивидуальным предпринимателям в сумме фактически произведенных и документально подтвержденных расходов, непосредственно связанных с извлечением доходов от осуществляемой ими деятельности, по окончании того налогового периода, в котором были произведены вышеуказанные расходы.

В соответствии с абз. 4 п. 1 ст. 221 НК РФ в случае, если налогоплательщики не в состоянии документально подтвердить свои расходы, связанные с деятельностью в качестве индивидуальных предпринимателей, профессиональный налоговый вычет производится в размере 20% общей суммы доходов, полученной индивидуальным предпринимателем от предпринимательской деятельности.

  С учетом анализа положений ст.221 НК РФ суд апелляционной инстанции приходит к выводу о том, что налогоплательщику предоставлено право получать профессиональный налоговый вычет в упрощенном порядке в том случае, когда он документально не подтвердил понесенные им расходы. Иных ограничений или условий применения данной нормы в Налоговом кодексе не предусмотрено.

Между тем при определении налоговой базы расходы, подтвержденные документально, не могут учитываться одновременно с расходами в пределах установленного норматива, поскольку, таким образом увеличиваются расходы предпринимателя и уменьшается его налоговая база на 20%.

С учетом сказанного суд полагает, что налоговая база по НДФЛ за 2005 и 2006 годы у ИП Станкевич Л.В. должна быть определена с учетом применения профессионального налогового вычета в размере 20 процентов ввиду того, что предприниматель ни Инспекции, ни суду не смог представить достоверные документы, подтверждающие его расходы за 2005-2006г.г. 

Следовательно, налоговая обязанность за данный период у предпринимателя осталась неизменной по отношению к ненормативному акту Инспекции

По требованию суда апелляционной инстанции налоговым органом сделан перерасчет фактической налоговой обязанности по уплате НДФЛ за 2007 год с учетом снятия 20% профессионального вычета и части расходов по документам, указанным выше.  

Исходя из представленного расчета фактическая обязанность по уплате НДФЛ составляет в общей сумме 112 230 руб. (863 308 руб. x 13%), в том числе за 2005 г. – 1 005 руб. (7 729 руб. x 13%).), за 2006 г. – 5 376 руб. 41356 руб. x 13%), за 2007 г. - 105 849 руб. (814 223 руб. x 13%), при том, что при определении налоговой базы налоговым органом учтены следующие расходные документы: товарная накладная от 12.12.2007 №422, счет-фактура от 12.12.2007 №422 и чек ККТ от 12.12.2007 на сумму 8 595 руб., товарная накладная от 18.12.2007 №429 и чек ККТ, выставленных ООО «МастерСтрой», после его государственной регистрации в качестве юридического лица, а также товарная накладная от 27.02.2007 №2702-0038  и чек ККТ от 27.02.2007 на сумму 42 114,80 руб., выставленных ООО «Марко». С данным расчетом налогоплательщик согласен. Расчет судом проверен и признан правильным.  

В отношении пени по НДФЛ налоговым органом представлены протоколы расчета  пени за 2005, 2006 и 2007 годы, согласно которым с предпринимателя взысканию подлежат пени по НДФЛ в сумме 19 847,99 руб., в том числе за 2005 год – 437,30 руб., за 2006 год – 1 630,70 руб. и за 2007 год – 17 779,99 руб. 

С учетом сказанного следует признать, что решение налогового органа должно подлежать отмене в части доначисления НДФЛ в сумме 21 522 руб. и начисления пени в размере 18 589,77 руб.

Учитывая сказанное решение суда первой инстанции в части НДФЛ подлежит частичной отмене.  

ЕСН. 

Как следует из решения налогового органа (т.1, л.37-39), доходы,  полученные ИП Станкевич Л.В. от оптовой реализации товаров, составили 1 517 573 руб. (без учета НДС – 1 286 079 руб.), в том числе за 2005 г. – 11 400 руб. (без учета НДС – 9 661 руб.), за 2006 г  - 60 800 руб. (без учета НДС – 51 525 руб.), за 2007 г. – 1 445 373 руб. (без учета НДС – 1 224 893 руб.).

При этом в ходе проверки налогоплательщиком подтверждены расходы в сумме 6 839 руб. за 2005 год и в размере 900 руб. за 2007 год.

Таким образом, налоговая база для исчисления ЕСН составляет 1 278 340 руб., в том числе за 2005г. – 2 822 руб. (9 661 руб. – 6 839 руб.), за 2006г. – 51 525 руб., за 2007г. – 1 223 993 руб. (1 224 893 руб. – 900 руб.).

В связи с этим неисчисление и неуплата ЕСН составила 57 434 руб., в том числе за 2005 год в сумме 282 руб. (2 822 руб. x 10%), за 2006 год – 5 152 руб. (51 525 руб. x 10%), за 2007 год – 52 000 руб.

Также как и по вышеизложенному эпизоду (НДФЛ) налоговым органом представлен перерасчет фактической налоговой обязанности по уплате ЕСН с учетом снятия части расходов по документам, указанным выше.  

Исходя из представленного расчета  (т.3, л.123-124) фактическая обязанность по уплате ЕСН составляет в общей сумме 49 940 руб., в том числе за 2005г. в сумме 966 руб. (9 661 руб. x 10%), за 2006 год – 5 170 руб. (51 695 руб. x 10%), за 2007 год – 43 804 руб. при том, что при определении налоговой базы налоговым органом учтены следующие расходные документы: товарная накладная от   12.12.2007 №422, счет-фактура от 12.12.2007 №422 и чек ККТ от 12.12.2007 на сумму 8 595 руб., товарная накладная от 18.12.2007 №429 и чек ККТ, выставленных ООО «МастерСтрой», после его государственной регистрации в качестве юридического лица, а также товарная накладная от 27.02.2007 №2702-0038  и чек ККТ от 27.02.2007 на сумму 42 114,80 руб., выставленных ООО «Марко». С данным расчетом налогоплательщик согласен.

Расчет судом проверен и признан правильным.  

В отношении пени по ЕСН налоговым органом представлены протоколы расчета  пени за 2005, 2006 и 2007 годы, согласно которым с предпринимателя взысканию подлежат пени по ЕСН в сумме 10 347,25 руб., в том числе за 2005 год – 420,47 руб., за 2006 год – 2 067,61 руб. и за 2007 год – 7 859,17 руб. 

С учетом сказанного следует признать, что решение налогового органа должно подлежать отмене в части доначисления ЕСН в сумме 7 494 руб. и начисления пени в размере 6 492,69 руб.

Следовательно, решение суда в указанной части подлежит частичной отмене.

НДС. 

Рассматривая спор в этой части, суд первой инстанции, согласившись с позицией налогового органа только в части ООО «Стройспектр» и ООО «Экос»,   исходил из следующего.

В соответствии со ст. 146 НК РФ объектом налогообложения по налогу на добавленную стоимость признаются операции по реализации товаров (работ, услуг) на территории Российской Федерации.

Пунктом 1 статьи 166 НК РФ установлено, что сумма налога при определении налоговой базы в соответствии со статьями 154 - 159 и 162 НК РФ исчисляется как соответствующая налоговой ставке процентная доля налоговой базы.

В силу п. 6 ст. 168 НК РФ при реализации товаров (работ, услуг) населению по розничным ценам (тарифам) соответствующая сумма налога на добавленную стоимость включается в указанные цены (тарифы). При этом на ярлыках товаров и ценниках, выставляемых продавцами, а также на чеках и других выдаваемых покупателю документах сумма налога не выделяется.

Согласно п. 4 ст. 164 НК РФ при получении денежных средств, связанных с оплатой товаров (работ, услуг), предусмотренных статьей 162 Кодекса, при удержании налога налоговыми агентами в соответствии со статьей 161 Кодекса, при реализации имущества, приобретенного на стороне и учитываемого с налогом в соответствии с пунктом 3 статьи 154 Кодекса при реализации сельскохозяйственной продукции и продуктов ее переработки в соответствии с пунктом 4 статьи 154 Кодекса, а также в иных случаях, когда в соответствии с Кодексом сумма налога должна определяться расчетным методом, налоговая ставка определяется как процентное отношение налоговой ставки, предусмотренной пунктом 2 или пунктом 3 настоящей статьи, к налоговой базе, принятой за 100 и увеличенной на соответствующий размер налоговой ставки.

Пунктом 3 статьи 164 НК РФ предусмотрено, что налогообложение производится по налоговой ставке 18 процентов в случаях,  не указанных в пунктах 1, 2 и 4 настоящей статьи.

Таким образом, сумма налога на добавленную стоимость входит в договорную цену товара и, следовательно, должна исчисляться расчетным методом путем применения налоговой ставки 18/118.

Суд апелляционной инстанции  с ранее указанной мотивировкой признал в качестве оптового товарооборота реализацию товара ИП Станкевич Л.В. и в адрес ООО «Санаторий-профилакторий «Кристалл» и ООО «Диэл».

При этом судом апелляционной инстанции установлено, что предприниматель выставлял своим контрагентам - ООО «Санаторий-профилакторий «Кристалл» и ООО «Диэл» счета-фактуры также без выделения в них отдельной строкой НДС,  как и в случае с ООО «Стройспектр» и ООО «Экос».

Таким образом,  и по первым двум контрагентам подлежит начислению НДС по правилам, определенным ст.ст. 154, 164 НК РФ.

В то же время, доначисляя налог на добавленную стоимость с операций по оптовой реализации, налоговый орган не учел право налогоплательщика на налоговый вычет по этим же налоговым периодам.

В силу пункта 1 статьи 171 Налогового кодекса Российской Федерации налогоплательщик имеет право уменьшить общую сумму налога на добавленную стоимость, исчисленную в соответствии со статьей 166 Кодекса, на установленные статьей 171 налоговые вычеты.

Вычетам подлежат, в частности, суммы налога, предъявленные налогоплательщику при приобретении товаров (работ, услуг) для осуществления операций, признаваемых объектами налогообложения, а также товаров (работ, услуг), приобретаемых для перепродажи (пункт 2 статьи 171 Кодекса).

Исходя из статьи 172 Кодекса налоговые вычеты, предусмотренные статьей 171 настоящего Кодекса, производятся на основании счетов-фактур, выставленных продавцами при приобретении налогоплательщиком товаров (работ, услуг), имущественных прав, документов, подтверждающих фактическую уплату сумм налога при ввозе товаров на таможенную территорию Российской Федерации, документов, подтверждающих уплату сумм налога, удержанного налоговыми агентами, либо на основании иных документов в случаях, предусмотренных пунктами 3, 6 - 8 статьи 171 настоящего Кодекса.

Вычетам подлежат, если иное не установлено статьей 171 Кодекса, только суммы налога, предъявленные налогоплательщику при приобретении товаров (работ, услуг) либо фактически уплаченные им при ввозе товаров на таможенную территорию Российской Федерации, после принятия на учет указанных товаров (работ, услуг) и при наличии соответствующих первичных документов.

В силу пунктов 1 и 2 статьи 169 Кодекса счет-фактура является документом, служащим основанием для принятия предъявленных сумм налога к вычету или возмещению в порядке, предусмотренном главой 21 Кодекса. Счета-фактуры, составленные и выставленные с нарушением порядка, установленного пунктами 5 и 6 данной статьи, не могут являться основанием для принятия предъявленных покупателю продавцом сумм налога к вычету или возмещению.

Согласно пункту 5 статьи 169 Налогового кодекса Российской Федерации в счете-фактуре должны быть указаны и в том числе наименование, адрес и идентификационные номера налогоплательщика и покупателя.

Счет-фактура подписывается руководителем и главным бухгалтером организации либо иными лицами, уполномоченными на то приказом (иным распорядительным документом) по организации или доверенностью от имени организации (пункт 6 статьи 169 Кодекса).

Таким образом, счета-фактуры должны содержать полную и достоверную информацию о совершенной хозяйственной операции и ее участниках, а также суммах налога, предъявляемых покупателю товаров (работ, услуг).

Счета-фактуры, не соответствующие установленным нормам их заполнения, не могут являться основанием для возмещения покупателю сумм налога на добавленную стоимость (п. 2 ст. 169 НК РФ).

В соответствии со статьями 171, 172 Кодекса обязанность подтверждать правомерность и обоснованность налоговых вычетов первичной документацией лежит на налогоплательщике - покупателе товаров (работ, услуг), так как именно он выступает субъектом, применяющим при исчислении итоговой суммы налога на добавленную стоимость, подлежащей уплате в бюджет, вычет сумм налога, начисленных поставщиком.

Согласно правовой позиции Конституционного Суда Российской Федерации, изложенной в Определении от 25.07.2001 N 138-О, в Определении от 08.04.2004 N 169-О, в сфере налоговых правоотношений действует презумпция добросовестности налогоплательщика, основанием для отказа в возмещении налога на добавленную стоимость может являться недобросовестность налогоплательщика, в том числе в отношениях с поставщиками.

Представляемые плательщиком документы не только по форме должны отвечать установленным требованиям, но и содержать достоверную информацию. Следовательно, возмещение налогоплательщиком налога на добавленную стоимость предполагает реальное осуществление сделок с реальными товарами.

В Определении от 15.02.2005 № 93-О Конституционного Суда РФ отмечено, что "как название ст. 172 Налогового кодекса РФ - "Порядок применения налоговых вычетов", так и буквальный смысл абзаца второго п. 1 данной статьи позволяют сделать однозначный вывод: обязанность подтверждать правомерность и обоснованность налоговых вычетов первичной документацией лежит на налогоплательщике - покупателе товаров (работ, услуг), поскольку именно он выступает субъектом, применяющим при исчислении итоговой суммы налога, подлежащей уплате в бюджет, вычет сумм налога, начисленных поставщиками".

Между тем, как отмечено выше, согласно данным Единого государственного реестра юридических лиц контрагент налогоплательщика  ООО «МастерСтрой» в государственном реестре стал значиться только с 17.07.2007 (т.3, л.39-49).

Исходя из изложенного представленные предпринимателем документы, выставленные от имени указанного поставщика, а именно счета-фактуры  №398 от