Постановление Второго арбитражного апелляционного суда от 29.06.2008 по делу n А82-14048/2007. Оставить решение суда без изменения, а жалобу - без удовлетворения

услуг), исчисленная исходя из цен, определяемых в соответствии со статьей 40 настоящего Кодекса, с учетом акцизов (для подакцизных товаров) и без включения в них налога.

Статьей 247 Налогового кодекса Российской Федерации установлено, что объектом налогообложения по налогу на прибыль организаций признается прибыль, полученная налогоплательщиком. При этом прибылью признается для российских организаций - полученные доходы, уменьшенные на величину произведенных расходов, которые определяются в соответствии с настоящей главой.

Согласно пунктам 1, 2 статьи 249 Кодекса в целях настоящей главы доходом от реализации признаются выручка от реализации товаров (работ, услуг) как собственного производства, так и ранее приобретенных, выручка от реализации имущественных прав. Выручка от реализации определяется исходя из всех поступлений, связанных с расчетами за реализованные товары (работы, услуги) или имущественные права, выраженные в денежной и (или) натуральной формах.

В соответствии с пунктом 1 статьи 274 Кодекса, налоговой базой для целей настоящей главы признается денежное выражение прибыли, определяемой в соответствии со статьей 247 настоящего Кодекса, подлежащей налогообложению.

В соответствии с пунктом 1 статьи 39 Налогового кодекса Российской Федерации, под реализацией товаров, работ или услуг организацией признается соответственно передача на возмездной основе (в том числе обмен товарами, работами или услугами) права собственности на товары, результатов выполненных работ одним лицом для другого лица, возмездное оказание услуг одним лицом другому лицу, а в случаях, предусмотренных настоящим Кодексом, передача права собственности на товары, результатов выполненных работ одним лицом для другого лица, оказание услуг одним лицом другому лицу - на безвозмездной основе.

В соответствии со статьей 40 Налогового кодекса Российской Федерации,  для целей налогообложения принимается цена товаров, работ или услуг, указанная сторонами сделки. Пока не доказано обратное, предполагается, что эта цена соответствует уровню рыночных цен.

Налоговые органы при осуществлении контроля за полнотой исчисления налогов вправе проверять правильность применения цен по сделкам лишь в следующих случаях:

1) между взаимозависимыми лицами;

2) по товарообменным (бартерным) операциям;

3) при совершении внешнеторговых сделок;

4) при отклонении более чем на 20 процентов в сторону повышения или в сторону понижения от уровня цен, применяемых налогоплательщиком по идентичным (однородным) товарам (работам, услугам) в пределах непродолжительного периода времени (пункт 2 статьи 40 Кодекса).

 В случаях, предусмотренных пунктом 2 статьи 40 Кодекса, когда цены товаров, работ или услуг, примененные сторонами сделки, отклоняются в сторону повышения или в сторону понижения более чем на 20 процентов от рыночной цены идентичных (однородных) товаров (работ или услуг), налоговый орган вправе вынести мотивированное решение о доначислении налога и пени, рассчитанных таким образом, как если бы результаты этой сделки были оценены исходя из применения рыночных цен на соответствующие товары, работы или услуги.

В силу пункта 3 статьи 40 Кодекса, рыночная цена определяется с учетом положений, предусмотренных пунктами 4 - 11 указанной статьи. При этом учитываются обычные при заключении сделок между невзаимозависимыми лицами надбавки к цене или скидки.

В силу пункта 4 статьи 40 Кодекса, рыночной ценой товара (работы, услуги) признается цена, сложившаяся при взаимодействии спроса и предложения на рынке идентичных (а при их отсутствии - однородных) товаров (работ, услуг) в сопоставимых экономических (коммерческих) условиях.

При определении рыночных цен товаров, работ или услуг принимаются во внимание сделки между лицами, не являющимися взаимозависимыми. Сделки между взаимозависимыми лицами могут приниматься во внимание только в тех случаях, когда взаимозависимость этих лиц не повлияла на результаты таких сделок.

 При определении рыночных цен товара, работы или услуги учитывается информация о заключенных на момент реализации этого товара, работы или услуги сделках с идентичными (однородными) товарами, работами или услугами в сопоставимых условиях. В частности, учитываются такие условия сделок, как количество (объем) поставляемых товаров (например, объем товарной партии), сроки исполнения обязательств, условия платежей, обычно применяемые в сделках данного вида, а также иные разумные условия, которые могут оказывать влияние на цены.

При этом условия сделок на рынке идентичных (а при их отсутствии - однородных) товаров, работ или услуг признаются сопоставимыми, если различие между такими условиями либо существенно не влияет на цену таких товаров, работ или услуг, либо может быть учтено с помощью поправок.

При отсутствии на соответствующем рынке товаров, работ или услуг сделок по идентичным (однородным) товарам, работам, услугам или из-за отсутствия предложения на этом рынке таких товаров, работ или услуг, а также при невозможности определения соответствующих цен ввиду отсутствия либо недоступности информационных источников для определения рыночной цены используется метод цены последующей реализации, при котором рыночная цена товаров, работ или услуг, реализуемых продавцом, определяется как разность цены, по которой такие товары, работы или услуги реализованы покупателем этих товаров, работ или услуг при последующей их реализации (перепродаже), и обычных в подобных случаях затрат, понесенных этим покупателем при перепродаже (без учета цены, по которой были приобретены указанным покупателем у продавца товары, работы или услуги) и продвижении на рынок приобретенных у покупателя товаров, работ или услуг, а также обычной для данной сферы деятельности прибыли покупателя.

При невозможности использования метода цены последующей реализации (в частности, при отсутствии информации о цене товаров, работ или услуг, в последующем реализованных покупателем) используется затратный метод, при котором рыночная цена товаров, работ или услуг, реализуемых продавцом, определяется как сумма произведенных затрат и обычной для данной сферы деятельности прибыли. При этом учитываются обычные в подобных случаях прямые и косвенные затраты на производство (приобретение) и (или) реализацию товаров, работ или услуг, обычные в подобных случаях затраты на транспортировку, хранение, страхование и иные подобные затраты.

При определении и признании рыночной цены товара, работы или услуги используются официальные источники информации о рыночных ценах на товары, работы или услуги и биржевых котировках.

При рассмотрении дела суд вправе учесть любые обстоятельства, имеющие значение для определения результатов сделки, не ограничиваясь обстоятельствами, перечисленными в пунктах 4 - 11 статьи 40 Налогового кодекса Российской Федерации.

В соответствии со статьей 20 Налогового кодекса Российской Федерации, взаимозависимыми лицами для целей налогообложения признаются физические лица и (или) организации, отношения между которыми могут оказывать влияние на условия или экономические результаты их деятельности или деятельности представляемых ими лиц, а именно: одна организация непосредственно и (или) косвенно участвует в другой организации, и суммарная доля такого участия составляет более 20 процентов. Доля косвенного участия одной организации в другой через последовательность иных организаций определяется в виде произведения долей непосредственного участия организаций этой последовательности одна в другой.

Как следует из решения № 9 от 31.08.2007 года, доначисление Обществу по результатам проверки 1 137 873 рубля налога на добавленную стоимость за сентябрь 2003 года и 1 365 448 рублей 08 копеек налога на прибыль организаций за 2003 год произведено налоговым органом в связи с тем, что Общество по договору купли-продажи от 01.09.2003 года реализовало ООО «Сиян» сооружения и передаточные устройства по цене ниже рыночной, ОАО «Славнефть-Ярославнефтепродукт» и ООО «Сиян» являются взаимозависимыми лицами.

Материалы дела показали, решением единственного участника ООО «Сиян» - ОАО «Славнефть-Ярославнефтепродукт» одобрена сделка по приобретению ООО «Сиян» у ОАО «Славнефть-Ярославнефтепродукт» оборудования, перечень которого приведен в приложении № 1 к данному решению и установлена цена приобретения имущества на основании рыночной оценки, проведенной ЗАО НТЦ «Промтехфинанс» (т. 2, л.д. 74).

Далее ОАО «Славнефть-Ярославнефтепродукт» (продавец)  и ООО «Сиян» (покупатель) заключили договор купли-продажи имущества № 1-23-03253-11/03 от 01.09.2003 года.

Следовательно, вывод налогового органа о том, что участники этой сделки являются взаимозависимыми лицами, правомерен.

По условиям вышеуказанного договора купли-продажи имущества № 1-23-03253-11/03 от 01.09.2003 года продавец обязуется передать в собственность покупателю, а покупатель принять и оплатить имущество,  расположенное по адресу г. Ярославль, Костромское шоссе, д.2а, перечень имущества приведен в приложении № 1 к договору  купли-продажи. Стоимость продаваемого имущества определена сторонами сделки  и составила 13 287 100 рублей, в том числе налог на добавленную стоимость (т. 2, л.д. 61-73). 

При этом стоимость имущества, реализованного Обществом в адрес ООО «Сиян» являлась предметом двух оценок.

ЗАО НТЦ «Промтехфинанс» в соответствии с договором на проведение работ по оценке № 5/07/1-23-02671-18/03 от 10.07.2003 года была выполнена оценка рыночной стоимости основных средств, принадлежащих на праве собственности ОАО «Славнефть-Ярославнефтепродукт», представленных в виде объектов движимого и недвижимого имущества цеха «Сиян». В соответствии с заданием на оценку, являющимся приложением к договору, оценщик производит оценку рыночной стоимости объекта оценки (т.4, л.д. 146)

В соответствии с отчетом № 5/08 от 08.08.2003 года ЗАО НТЦ «Промтехфинанс» по состоянию на 01.07.2003 года, рыночная стоимость оцениваемых объектов округленно составляет 13 318 500 рублей, с учетом налога на добавленную стоимость. Перечень объектов оценки ЗАО НТЦ «Промтехфинанс» указан на страницах 4-11 отчета, в указанный перечень вошли объекты следующих групп: 20 «Сооружения»,  30 «Передаточные устройства» 40 « Машины и оборудование», 50 «Транспортные средства», 60 «Инструмент», 70 «Производственный и хозяйственный инвентарь».

Из отчета ЗАО НТЦ «Промтехфинанс» следует, что целью оценки имущества явилось определение его  вероятной величины рыночной стоимости для цели взноса в уставный капитал, в отчете отражено, что оценка произведена только для указанных целей (т. 4, л.д. 60-61, 71,72).

Вторая оценка стоимости спорного имущества была произведена ООО «Яр-Оценка» в рамках договора № 1-23-03041-18/03 от 21.08.2003 года, который налогоплательщик заключил с указанным обществом в целях определения стоимости бизнеса по производству тротуарной плитки с учетом права пользования (аренды) земельным участком вновь создаваемого дочернего общества. Из отчета ООО «Яр-Оценка» № 86/2003 от 08.10.2003 года следует, что рыночная стоимость оцениваемых объектов с учетом права пользования (аренды) на земельный участок, ограничительных условий и сделанных допущений по состоянию на 21.08.2003 года без учета налога на добавленную стоимость составляет 35 246 900 рублей. Перечень объектов оценки ООО «Яр-оценка» указан на страницах 68-69 отчета, в указанный перечень вошли объекты следующих групп: 10 «Здания», 20 «Сооружения», 30 «Передаточные устройства», стоимость имущества по группам 40 « Машины и оборудование», 50 «Транспортные средства», 60 «Инструмент», 70 «Производственный и хозяйственный инвентарь» ООО «Яр-Оценка» не определялась.  

Из отчета ООО «Яр-Оценка» следует, что целью оценки имущества явилось определение его рыночной стоимости для целей купли-продажи, в пункте 13 раздела 10 отчета указано, что отчет содержит профессиональное мнение оценщика относительно стоимости оцениваемого имущества и не является гарантией того, что имущество перейдет из рук в руки по цене, указанной в отчете  (т. 6, л.д.6, 74).

Из отчетов оценщиков ЗАО НТЦ «Промтехфинанс» и ООО «Яр-Оценка» следует, что указанными предприятиями применялись разные методы: ЗАО НТЦ «Промтехфинанс» оценка сооружений и передаточных устройств производилась на основании затратного метода, а ООО «Яр-Оценка» применяло как затратный, так и доходный метод.

Изложенные обстоятельства свидетельствуют о том, что различная стоимость объектов цеха Общества - завода «Сиян», определенная ООО «Яр-Оценка» и ЗАО НТЦ «Промтехфинанс», обусловлена различиями в проведении оценки двумя независимыми оценщиками, возникшими в связи с различными целями оценки.

ЗАО НТЦ «Промтехфинанс» оценивало стоимость отдельного имущества завода «Сиян» без привязки к бизнесу, а ООО «Яр-Оценка» оценивало стоимость имущества в учетом его совместного целевого функционирования как производственного комплекса в целях организации производства тротуарной плитки и блоков.

ЗАО НТЦ «Промтехфинанс» определяло стоимость имущества завода «Сиян» по всем видам оборудования, сооружений, инвентаря и иного движимого имущества, ООО «Яр-Оценка»   определяло стоимость объектов недвижимости, в которых осуществляется производство и находится все имущество завода, а также  иных объектов, которые обеспечивают общую деятельность завода.

Оценщиками применены различные подходы к учету имеющихся прав на землю:стоимость прав пользования земельным участком, на котором расположен завод ООО «Яр-Оценка» определена отдельно и учтена комплексно в стоимости объектов, ЗАО НТЦ «Промтехфинанс»  указанную стоимость не определяло и в стоимость объектов не включило.

Кроме того, как указывалось выше, оценщиками использовались различные методы оценки недвижимости.

На основании изложенного, апелляционный суд приходит к выводу, что использование налоговым органом результатов оценки бизнеса (предприятия как единого имущественного комплекса), проведенной ООО «Яр-Оценка» для определения стоимости отдельных основных средств, входящих в состав имущества предприятия, необоснованно.

Как следует из пункта 3 статьи 40 Налогового кодекса Российской Федерации налоговый орган вправе вынести мотивированное решение о доначислении налога и пеней по сделкам между взаимозависимыми лицами только в случаях, если цены на товары (работы, услуги) по таким сделкам отклоняются более чем на 20% от рыночной цены на идентичные (однородные) товары (работы, услуги).

Как видно из акта проверки и решения о доначислении налогов по спорной операции по реализации Обществом сооружений и передаточных устройств ООО «Сиян»  налоговый орган в ходе проверки не предпринимал каких либо мер и действий по установлению рыночной цены идентичных (однородных) товаров (работ, услуг). Идентичность (однородность) продаваемого имущества, факты его последующей реализации, рынок аналогичных товаров не изучены и не установлены.

 Выводы ЗАО НТЦ «Промтехфинанс» и определенная