Постановление Второго арбитражного апелляционного суда от 15.10.2008 по делу n А29-2848/2008. Оставить решение суда без изменения, а жалобу - без удовлетворения

Федерации;

- анализ сырьевого рынка в лесной отрасли Республики Коми в целях: определения поставщиков наиболее качественного сырья, а также проведение предварительных переговоров для заключения соответствующих договоров поставки на интересующих заказчика условиях; предоставления информации заказчику о стоимости сырья; создания условий по своевременному, достаточному и бесперебойному обеспечению заказчика сырьевыми ресурсами; поиска новых видов и источников сырья для деятельности заказчика;

- консультации заказчика по вопросам участия в торгах, конкурсах, аукционах и иных мероприятия по вопросам приобретения прав на лесные участки, подготовка пакета документов, необходимых для участия в торгах;

- обеспечение взаимодействия заказчика с органами лесного хозяйства Российской Федерации и Республики Коми;

- изучение современных методов строительства и содержания дорог, используемых для вывоза сырьевых ресурсов, а также методик лесозаготовки и внесение предложений для применения наиболее эффективных методов (т.2, л.д.23).

Исполнитель обязуется ежемесячно предоставлять Заказчику письменный информационный отчет о проделанной работе с детализацией по каждому виду услуг и приложить составленные в процессе оказания услуг документы за отчетный период. Передача информационного отчета и приложенных документов осуществляется на основании акта приема-передачи, подписанного сторонами.

Стоимость услуг по договору составляет 4 800 ЕВРО ежемесячно без НДС.

В соответствии с пунктом 3.1 названного договора заказчик обязался оплачивать оказанные услуги ежемесячно в течение 20 дней с момента представления Исполнителем счета для оплаты.

В соответствии со статьей 38 Налогового кодекса Российской Федерации под услугой понимается деятельность, результаты которой не имеют материального выражения, а реализуются и потребляются в процессе осуществления этой деятельности. Таким образом, налогоплательщик имеет возможности подтвердить факт оказания услуг не иначе, как представлением соответствующих актов и отчетов.

В адрес ЗАО «Леском» ИП Гудыревым А.А. были предъявлены как основание для оплаты:

- акт сдачи работ №1 от 05.10.2005 за 3 квартал 2005 года - 14 400 ЕВРО,

- акт сдачи работ №2 от 31.12.2005 за 4 квартал 2005 года –  9 000 ЕВРО,

- акт сдачи работ №3 от 31.03.2006 за 1 квартал 2006 года –  9 000 ЕВРО,

- акт сдачи работ б/н от 12.09.2006 за 3 квартал 2006  года –  9 000 ЕВРО.

(т.2, л.д.24-27)

Оплата услуг произведена перечислением денежных средств на расчетный счет платежными поручениями №2052 от 09.08.2005, №2615 от 27.10.2005, №2983 от 08.12.2005, №3392 от 09.02.2006, №4025 от 28.04.2006, №4533 от 03.07.2006, №5048 от 14.09.2006, №5577 от 16.11.2006, №5801 от 08.12.2006 (т.3, л.д.7-15).

Согласно представленным в материалы дела отчетам о выполненной работе (т.3, л.д.41-45) и актам сдачи работ по договору Гудыревым А.А. было выполнено следующее:

-  работы по изысканию возможности размещения отходов лесопиления;

- проведены переговоры с лесхозами о подборе лесосечного фонда для участия в лесных аукционах;

- изучена и внедрена технология строительства лесовозных дорог с использованием дровяной древесины, образующейся при заготовке леса;

- проведены работы по сертификации лесоуправления в арендованных лесных участках;

- проведены работы по вопросу экологической безопасности при лесозаготовках с Некоммерческим фондом «Серебряная тайга»;

- принято участие в подготовке всероссийского совещания по вопросу развития лесного хозяйства и лесопромышленного комплекса в г. Сыктывкаре и другие услуги.

В ходе выездной налоговой проверки также было установлено и подтверждается представленным в материалы дела трудовым договором от 31.12.2004 года, что Гудырев А.А., являющийся исполнителем услуг по договору от 01.08.2005 года №2/1,  с 01.01.2005 года  является работником ЗАО «Леском» в должности заместителя генерального директора по лесным вопросам, трудовой договор заключен на неопределенный срок, является договором по основному месту работы (т.13, л.д.153-155), оплата указана в пункте 4.1. договора.

Согласно должностной инструкции, являющейся неотъемлемой частью трудового договора, заместитель генерального директора ЗАО «Леском» по лесу должен знать:

- законодательные акты, постановления, распоряжения, приказы, другие руководящие, методические и нормативные материалы, касающиеся деятельности предприятия в области лесопользования и разработки лесных ресурсов;

- особенности производства в лесной отрасли; специализацию предприятия по видам лесопользования;

- перспективы правового и экономического развития лесной отрасли и производства;

-  производственные мощности и технологию производства.

Заместитель генерального директора по лесу вправе:

- представлять предприятие в органах государственной власти, наделенные контрольными, распорядительными и иными полномочиями в области лесопользования, в отношениях с юридическими и физическими лицами по вопросам, вытекающим из отношений лесопользования;

- представлять интересы предприятия на лесных аукционах, организовывать по поручению генерального директора или совета директоров проведение лесных аукционов;

- совершать от имени предприятия действия, связанные с осуществлением его прав в отношении объектов лесных отношений, при наличии на то согласия генерального директора;

- вносить предложения, направленные на повышение эффективности работы предприятия в области лесопользования.

Заместитель генерального директора по лесу обязан своевременно представлять информацию, давать заключения в области использования лесных ресурсов по запросам генерального директора, совета директоров и иных уполномоченных на то лиц (т.9, л.д.95-96).

Проанализировав договор возмездного оказания услуг и содержание вышеназванной должностной инструкции, апелляционный суд приходит к выводу о том, что на Гудырева А.А., уже состоявшего в трудовых отношениях с Обществом, на основании гражданско-правового договора были возложены функции, аналогичные выполняемым  им в качестве заместителя директора по лесу, которые, как верно отмечено судом первой инстанции, не выходили за рамки его должностных обязанностей.

Кроме того, работниками инспекции на основании статьи 93.1 Налогового кодекса Российской Федерации в адрес предпринимателя Гудырева А.А. и организаций, с которыми согласно отчетам о выполненной работе и актам сдачи работ Гудырев А.А. контактировал при выполнении обязанностей по договору, были направлены требования о представлении документов.

На требование налогового органа от 23.11.2007 года №12-37/39534 ИП Гудеревым А.А. представлены:

- письмо от 29.12.2006 №06-15/2849 Управления Росприроднадзора по Республике Коми о заключении государственной экологической экспертизы, адресованное заместителю генерального директора ЗАО «Леском» А.А.Гудыреву на №987 от 11.10.2006 по вопросу экспертизы проекта «Рекультивация отработанного песчаного карьера «Граддор» в Сыктывдинском районе Республики Коми;

- письмо Агентства лесного хозяйства по Республике Коми от 22.05.2006 №07/1306 о согласовании рабочего проекта «Рекультивация отработанного карьера месторождения суглинков «Соколовка-2» в Сыктывдинском районе Республики Коми», адресованное ЗАО «Леском»;

- письмо от 29.12.2006 №06-15/2858 Управления Росприроднадзора по Республике Коми о заключении государственной экологической экспертизы, проекта «Рекультивация отработанного карьера месторождения суглинков «Соколовка-2» в Сыктывдинском районе Республики Коми», адресованное заместителю генерального директора ЗАО «Леском» А.А.Гудыреву на №988 от 11.10.2006 года;

- акт натурного технического обследования  участка лесного фонда от 18.05.2006 года, подписанный Д.Парабоски, генеральным директором ЗАО «Леском»;

- заключение №254 экспертной комиссии по рассмотрению материалов проекта «Рекультивация отработанного карьера месторождения суглинков «Соколовка-2» на площади 20, 2 га в Сыктывдинском районе Республики Коми», заказчиком которого является ЗАО «Леском»;

- протокол общественных слушаний по проекту организации рубок главного пользования и ведения лесного хозяйства на арендуемом участке лесного фонда ЗАО «Леском» в Озъягском лесничестве Усть-Куломского лесхоза на период 2006-2015 годы от 16.06.2006 по заказу ЗАО «Леском» в присутствии заместителя генерального директора ЗАО «Леском» А.А.Гудырева;

- письмо Коми регионального некоммерческого фонда «Серебряная тайга» от 12.12.2006 без номера на №980 от 10.10.2006 в адрес заместителя генерального директора ЗАО «Леском» Гудырева А.А.,

- сертификационный отчет FCS лесоуправления ежегодной инспекции ЗАО «Леском» по лесным участкам Сторожевский и Усть-Куломский лесхозы, в ходе проведенного 29.09.2006 аудита были опрошены работники, в том числе директор по лесу Гудырев А.А.;

- договор поставки пиловочника без номера от 20.09.2005, заключенный между ООО «Усвалес» и ЗАО «Леском» в лице исполнительного директора Веселова В.П.;

- договор поставки пиловочника без номера от 20.09.2005, заключенный между ООО «Усвалес» и ЗАО «Леском» в лице исполнительного директора Веселова В.П.;

- договор поставки пиловочника без номера от 21.10.2005, заключенный между ИП Лапшиной В.В. и ЗАО «Леском» в лице исполнительного директора Веселова В.П.;

- договор поставки пиловочника без номера от 28.11.2005, заключенный между ОАО «Комилес» и ЗАО «Леском» в лице исполнительного директора Веселова В.П.;

- договор поставки пиловочника без номера от 08.12.2005, заключенный между ООО «Сыктывкарский лесопильный завод» и ЗАО «Леском» в лице исполнительного директора Веселова В.П.;

- договор поставки пиловочника без номера от 22.08.2006, заключенный между ООО «М-Лес» и ЗАО «Леском» в лице исполнительного директора Веселова В.П.;

- договор поставки пиловочника без номера от 01.12.2006, заключенный между ООО ПКФ «СТВ» и ЗАО «Леском» в лице исполнительного директора Веселова В.П.

Из вышеизложенных документов следует, что во взаимоотношениях с вышеперечисленными учреждениями и контрагентами Гудырев А.А. участвовал как представитель ЗАО «Леском». Доказательств, свидетельствующих об обратном, в материалы дела не представлено.

В ходе встречных проверок контрагентов налоговым органом установлено отсутствие взаимоотношений ГУ «Удорское лесничество», ГУ «Усть-Куломское лесничество», ГУ РК «Сыктывдинское лесничество», ГУ «Сыктывкарское лесничество», Агентство лесного хозяйства по Республике Коми, Управление Росприроднадзора, Коми региональный некоммерческий фонд «Серебряная тайга», ООО «Сыктывкарский лесопильный завод», ОАО «Комилес» с ИП Гудыревым А.А. 

Доводы Общества о том, что Гудырев А.А. в качестве индивидуального предпринимателя вел переговоры с потенциальными контрагентами, принимал участие в сертификации и при решении иных вопросов, а уже  в качестве заместителя генерального директора ЗАО «Леском» подписывал заключаемые договоры, не принимаются апелляционным судом как доказательство обоснованности произведенных расходов по оплате услуг, поскольку должностное положение Гудырева А.А. как работника Общества позволяло осуществлять все полномочия и разрешать вопросы в полном объеме, так как он обладал всей необходимой информацией и знаниями лесного законодательства как должностное лицо Общества.

На основании изложенного, апелляционный суд приходит к выводу, что в рассматриваемой ситуации Общество не представило доказательств необходимости привлечения одного и того же лица к выполнению одних и тех же обязанностей в различном правовом статусе (как работника и как индивидуального предпринимателя) со значительно отличающимся размером оплаты.

Так, из анализа заключенных трудового и гражданско-правового договоров следует, что оплата по договору возмездного оказания услуг в десятки раз превышает оплату труда по трудовому договору, в то время как их исполнитель и выполняемые им функции совпадают, при этом выполнение трудовых обязанностей в соответствии с должностной инструкцией подтверждено документально, а конкретный объем и перечень оказанных услуг по договору №2/1 установить на основании актов и отчетов не представляется возможным. Калькуляция расчета оплаты услуг по договору, как и предусмотренные детализированные отчеты Обществом не представлены, следовательно, не подтвержден документально факт исполнения обязательств по договору по количественным, качественным и ценовым показателям.

Доводы Общества относительно того, что действующее законодательство не содержит требований к форме акта выполненных работ и не требует конкретизации оказанных исполнителем услуг в рамках выполнения договорных обязательств, не принимаются судом апелляционной инстанции, поскольку сам договор содержит условие о детальном описании выполненных работ (составлении детализированного отчета) и выполнение указанного условия договора в целях подтверждения расходов по оплате услуг носит не добровольный, а обязательный характер, поскольку иначе невозможно определить, каким образом формировалась фактическая стоимость услуг и, следовательно, установить экономическую обоснованность произведенной исполнителю оплаты.

Доводы Общества о том, что услуги Гудырева А.А. как индивидуального предпринимателя в рамках заключенного договора от 01.08.2005 года способствовали увеличению выручки, не принимаются, поскольку Общество не представило документов, позволяющих определить, какие конкретно услуги оказывались исполнителем. В связи с изложенным, доводы об экономической эффективности понесенных расходов также отклоняются, поскольку суд не имеет возможности установить перечень оказанных услуг, так как ни один из представленных документов не подписан и не адресован Гудыревым А.А.  как предпринимателем, действующим в рамках заключенного договора возмездного оказания услуг.

В соответствии со статьей 71 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации арбитражный суд оценивает доказательства по своему внутреннему убеждению, основанному на всестороннем, полном, объективном и непосредственном исследовании имеющихся в деле доказательств.

Суд апелляционной инстанции, исследовав материалы дела, считает, что представленные в материалы дела доказательства подтверждают вывод налогового органа  о том, что заключение ЗАО «Леском» договора о возмездном оказании услуг с заместителем генерального директора по лесу не обусловлено разумными экономическими или иными целями делового характера и направлено  на получение доходов исключительно за счет налоговой выгоды: Так, в результате заключения такого договора, ЗАО «Леском» уменьшает налоговую базу по налогу на прибыль (в последующем предприятие имеет право уменьшить полученную прибыль на сумму убытков прошлых лет), а доход, полученный Гудыревым А.А., применяющим упрощенную систему налогообложения, облагается по ставке 6 процентов, тогда как в случае выплаты