Постановление Третьего арбитражного апелляционного суда от 03.07.2008 по делу n А33-446/2008. Оставить решение суда без изменения, а жалобу - без удовлетворения

249 Налогового кодекса Российской Федерации доходом от реализации признаются выручка от реализации товаров (работ, услуг) как собственного производства, так и ранее приобретенных, выручка от реализации имущественных прав. Выручка от реализации определяется исходя из всех поступлений, связанных с расчетами за реализованные товары (работы, услуги) или имущественные права, выраженные в денежной и (или) натуральной формах. В зависимости от выбранного налогоплательщиком метода признания доходов и расходов поступления, связанные с расчетами за реализованные товары (работы, услуги) или имущественные права, признаются для целей настоящей главы в соответствии со статьей 271 или статьей 273 настоящего Кодекса.

Согласно пункту 4 Положения по бухгалтерскому учету «Учетная политика предприятия» на 2003 год учреждение в проверяемом периоде применяло кассовый метод определения доходов и расходов в целях налогообложения прибыли, при котором в соответствии с п. 2 ст. 273 Налогового кодекса Российской Федерации датой получения дохода признается день поступления средств на счета в банках и (или) в кассу, поступления иного имущества (работ, услуг) и (или) имущественных прав, а также погашение задолженности перед налогоплательщиком иным способом (т. 2 л.д. 24-26).

В ходе выездной налоговой проверки налоговым органом установлено и в акте от 20.03.2007 № 9 и решении от 03.05.2007 № 16 зафиксировано, что денежные средства в сумме 180 196 руб., поступили в 2003 году учреждению от его контрагентов в оплату дебиторской задолженности прошлых лет, возникшей за ранее реализованные товары (работы, услуги). Следовательно, указанная сумма подлежала отражению заявителем в составе (выручки) доходов от реализации при применении кассового метода на день погашения контрагентам указанной задолженности, то есть в налоговом периоде 2003 года, при исчислении налога на прибыль и НДС за указанный период.

Указанные обстоятельства заявителем не оспорены, нормативно обоснованных доводов о неправомерности оспариваемого решения налогового органа по данному эпизоду учреждением в апелляционной жалобе не заявлено.

С учетом изложенных норм права и установленных по делу обстоятельств, решение налогового органа от 03.05.2007 № 16 в части доначисления учреждению налога на прибыль за 2003 год в общей сумме 69 688, в том числе: в федеральный бюджет - 17 422 руб.; в бюджет субъекта Российской Федерации – 46 459 руб.; в местный бюджет - 5 807 руб.; НДС за 2003 год в размере 36 039 руб. является правомерным.

По эпизоду о доначислении НДС за 2006 год в размере 15 314 руб. от суммы 100 391,99 руб., начисленной по коммунальным услугам квартиросъемщикам жилых домов, находящихся на балансе заявителя.

Согласно решению налогового органа от 03.05.2007 № 16 учреждению доначислен НДС в сумме 111 369 руб. за период с 01.01.2006 по 30.09.2006 (618 719 руб. х 18%) в связи с тем, что в выручку от реализации товаров (работ, услуг) не включены коммунальные услуги, предоставленные населению в сумме 730 088 руб. (без квартирной платы) (стр. 7 решения, т. 1 л.д. 26). При этом, в приложении к акту выездной налоговой проверки указано, что коммунальные платежи (в том числе НДС) составляют 730 086 руб., НДС – 111 366 руб.

Как указано на странице 8 оспариваемого решения на основании разногласий учреждению доначислен НДС в сумме 15 314 руб. за январь – сентябрь 2006 года; в налоговую базу, которая составила 100 392 руб., для исчисления НДС за указанный период включены суммы за оказание услуг по холодному водоснабжению и канализации.

В ходе выездной налоговой проверки налоговым органом установлено, что 10.08.2005 налоговым органом направлено учреждению уведомление «Об использовании права на освобождение от исполнения обязанностей налогоплательщика, связанных с исчислением и уплатой НДС на период с 01.08.2005 по 01.09.2006», согласно которому учреждение освобождено от уплаты НДС на указанные период на основании п. 1 ст. 145 Налогового кодекса Российской Федерации.

Основанием для доначисления указанной суммы НДС послужил вывод налогового органа о том, что в калькуляцию по тарифам на 2006 год, предоставленную Администрацией Козульского района, включена сумма НДС, следовательно, в соответствии с пп. 1 п. 5 ст. 173 Налогового кодекса Российской Федерации организация – продавец, освобожденная от исполнения обязанностей налогоплательщика, в случае предъявления суммы НДС должна исчислить и уплатить в бюджет этот НДС.

Исследовав материалы дела, суд апелляционной инстанции пришел к следующим выводам.

В соответствии с пп. 1 п. 1 статьи 146 Налогового кодекса Российской Федерации  объектом налогообложения признаются операции по реализации товаров (работ, услуг) на территории Российской Федерации, в том числе реализация предметов залога и передача товаров (результатов выполненных работ, оказание услуг) по соглашению о предоставлении отступного или новации, а также передача имущественных прав.

Согласно статье 153 Налогового кодекса Российской Федерации при определении налоговой базы выручка от реализации товаров (работ, услуг), передачи имущественных прав определяется исходя из всех доходов налогоплательщика, связанных с расчетами по оплате указанных товаров (работ, услуг), имущественных прав, полученных им в денежной и (или) натуральной формах, включая оплату ценными бумагами.

Пунктами 1 и 2 статьи 154 Налогового кодекса Российской Федерации предусмотрено, что  налоговая база при реализации налогоплательщиком товаров (работ, услуг), если иное не предусмотрено настоящей статьей, определяется как стоимость этих товаров (работ, услуг), исчисленная исходя из цен, определяемых в соответствии со статьей 40 настоящего Кодекса, с учетом акцизов (для подакцизных товаров) и без включения в них налога.

При реализации товаров (работ, услуг) с учетом субвенций (субсидий), предоставляемых бюджетами различного уровня в связи с применением налогоплательщиком государственных регулируемых цен, или с учетом льгот, предоставляемых отдельным потребителям в соответствии с законодательством, налоговая база определяется как стоимость реализованных товаров (работ, услуг), исчисленная исходя из фактических цен их реализации.

Суммы субвенций (субсидий), предоставляемых бюджетами различного уровня в связи с применением налогоплательщиком государственных регулируемых цен, или льгот, предоставляемых отдельным потребителям в соответствии с законодательством, при определении налоговой базы не учитываются.

В соответствии с пп. 10 п. 2 ст. 149 Налогового кодекса Российской Федерации не подлежит налогообложению (освобождается от налогообложения) реализация (а также передача, выполнение, оказание для собственных нужд) на территории Российской Федерации услуг по предоставлению в пользование жилых помещений в жилищном фонде всех форм собственности.

Как следует из содержания указанных норм права, операции по оказанию коммунальных услуг подлежат обложению НДС. При этом, налоговая база при исчислении НДС по операциям по оказанию коммунальных услуг исчисляется с особенностями, предусмотренными статьей 154 Налогового кодекса Российской Федерации. Вместе с тем, в период с января по август  2006 заявитель был освобожден от обязанности по исчислению и  уплате НДС. При этом, довод налогового органа о том, что заявитель в указанный период получил НДС от населения, суд апелляционной считает недоказанным, поскольку ссылки на соответствующие документы в решении налогового органа, а также соответствующие доказательства в материалах дела, отсутствуют.

Согласно части 5 статьи 200 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации обязанность доказывания соответствия оспариваемого ненормативного правового акта закону или иному нормативному правовому акту, законности принятия оспариваемого решения, совершения оспариваемых действий (бездействия), наличия у органа или лица надлежащих полномочий на принятие оспариваемого акта, решения, совершение оспариваемых действий (бездействия), а также обстоятельств, послуживших основанием для принятия оспариваемого акта, решения, совершения оспариваемых действий (бездействия), возлагается на орган или лицо, которые приняли акт, решение или совершили действия (бездействие).

В нарушение ч. 5 ст. 200 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации налоговым органом не представлено  доказательств оплаты коммунальных услуг населением с учетом НДС, доказательства, подтверждающие правомерность  включения в налоговую  базу суммы в размере 100 392 руб. ( с которой исчислена оспоренная сумма НДС в размере 15 314 руб. за январь – сентябрь 2006 года) в материалы дела также не представлены.

Имеющееся в деле решение Козульского районного совета депутатов Красноярского края от 27.01.2006 № 08-65 Р «Об оплате жилья и коммунальных услуг в районе», на которое ссылается налоговый орган в обоснование своих доводов об установлении тарифов на коммунальные услуги с учетом НДС, не содержит информации и расчета, подтверждающих данные обстоятельства (т. 1 л.д. 59 -61).

Справка без номера, без даты, оформленная не на официальном бланке органа местного самоуправления, подписанная заместителем главы по финансово-экономическим вопросам, на которую также ссылается в оспариваемом решении налоговый орган, в отсутствие доказательств, позволяющих достоверно установить включение в тарифы по коммунальным услугам НДС, не является доказательством, подтверждающим правомерность доначисления спорной суммы НДС (т. 2 л.д. 51).

Таким образом, указанные документы не могут служить доказательством правильности определения налоговым органом налоговой базы для исчисления НДС.

Кроме того, при доначислении спорной суммы НДС за январь – сентябрь 2006 года и принятии оспариваемого решения налоговым органом не учтено, что согласно пункту 1 статьи 171 Налогового кодекса Российской Федерации налогоплательщик имеет право уменьшить общую сумму налога, исчисленную в со­ответствии со статьей 166 Кодекса, на установленные настоящей статьей вычеты.

Таким образом, решение налогового органа от 03.05.2007 № 16 в части доначисления НДС в сумме 15 314 руб. за январь – сентябрь 2006 года является недействительным, а решение суда первой инстанции об отказе в удовлетворении заявленных требований учреждения в указанной части подлежит отмене.

По эпизоду о доначислении налога на прибыль за 2004 год в сумме 22 261 руб. в связи с исключением НДС из расходов.

Согласно оспариваемому решению налогового органа  учреждению доначислен налог на прибыль за 2004 год в сумме 22 261 руб., в том числе: в федеральный бюджет в размере 4 638 руб.; в бюджет субъекта Российской Федерации – 15 768 руб.; в местный бюджет – 1 855 руб. от суммы 92 753 руб. в связи с исключением из расходов:

- НДС в сумме 161 803 руб., в том числе: 39 356 руб. (приобретение материалов), 43 474 руб. (оплата коммунальных услуг (затраты на приобретение мазута)), 64 939 руб. (закупка товаров и оплата услуг), 14 034 руб. (текущий ремонт), в связи с тем, что согласно п. 1 ст. 170 Налогового кодекса Российской Федерации суммы налога, предъявленные налогоплательщику, не включаются в расходы, принимаемые к вычету при исчислении налога на прибыль и факт неприменения заявителем права на принятие к вычету при исчислении НДС не может служить основанием для включения указанных сумм налога в состав расходов при формировании налоговой базы по налогу на прибыль;

- 32 973 руб. административного штрафа;

- расходов в сумме 226 403 руб. (не принято налоговым органом 209 196 руб. (226 403 х 7,6%)), в том числе: 160 000 руб. по оплате оконных блоков для административного здания; 30 000 руб. на оплату ремонта насоса для котельной; 36 403 руб. платы за загрязнение окружающей среды, в связи с тем, что указанные расходы за счет бюджетных средств не могут быть учтены при определении налоговой базы по налогу на прибыль.

Исследовав материалы дела, суд апелляционной инстанции пришел к следующим выводам.

Пунктом 1 статьи 170 Налогового кодекса Российской Федерации (в редакции, действовавшей в спорный период) предусмотрено, что суммы налога, предъявленные налогоплательщику при приобретении товаров (работ, услуг) либо фактически уплаченные им при ввозе товаров на таможенную территорию Российской Федерации, если иное не установлено положениями настоящей главы, не включаются в расходы, принимаемые к вычету при исчислении налога на прибыль организаций (налога на доходы физических лиц), за исключением случаев, предусмотренных пунктом 2 настоящей статьи.

Пунктом 2 указанной статьи предусмотрено, что суммы налога, предъявленные покупателю при приобретении товаров (работ, услуг), в том числе основных средств и нематериальных активов, либо фактически уплаченные при ввозе товаров, в том числе основных средств и нематериальных активов, на территорию Российской Федерации, учитываются в стоимости таких товаров (работ, услуг), в том числе основных средств и нематериальных активов, в случаях:

1) приобретения (ввоза) товаров (работ, услуг), в том числе основных средств и нематериальных активов, используемых для операций по производству и (или) реализации (а также передаче, выполнению, оказанию для собственных нужд) товаров (работ, услуг), не подлежащих налогообложению (освобожденных от налогообложения);

2) приобретения (ввоза) товаров (работ, услуг), в том числе основных средств и нематериальных активов, используемых для операций по производству и (или) реализации товаров (работ, услуг), местом реализации которых не признается территория Российской Федерации;

3) приобретения (ввоза) товаров (работ, услуг), в том числе основных средств и нематериальных активов, лицами, не являющимися налогоплательщиками в соответствии с настоящей главой либо освобожденными от исполнения обязанностей налогоплательщика по исчислению и уплате налога;

4) приобретения (ввоза) товаров (работ, услуг), в том числе основных средств и нематериальных активов, для производства и (или) реализации товаров (работ, услуг), операции по реализации (передаче) которых не признаются реализацией товаров (работ, услуг) в соответствии с пунктом 2 статьи 146 настоящего Кодекса.

Поскольку основания для применения пункта 2 статьи 170 Налогового кодекса Российской Федерации к спорным операциям, по которым исчислен и включен в расходы по налогу на прибыль НДС в сумме 161 803 руб., отсутствуют; заявителем нормативно обоснованных доводов по данному эпизоду не приведено, то налоговым органом правомерно не приняты в расходы при проверке  налога на прибыль указанные суммы НДС.

Судом первой инстанции сделан правильный вывод о том, что сумма административного штрафа в размере 32 973 руб. неправомерно включена заявителем в расходы от предпринимательской деятельности, поскольку пунктом 2 статьи 270 Налогового кодекса Российской Федерации установлено, что расходы в виде пени, штрафов и иных санкций, перечисляемых в бюджет (в государственные