Постановление Третьего арбитражного апелляционного суда от 17.03.2009 по делу n А33-10179/2008. Отменить решение полностью и принять новый с/а

Налогового кодекса Российской Федерации по результатам выездной налоговой проверки в течение двух месяцев со дня составления справки о проведенной выездной налоговой проверке уполномоченными должностными лицами налоговых органов должен быть составлен в установленной форме акт налоговой проверки.

Пунктом 6 указанной статьи установлено, что лицо, в отношении которого проводилась налоговая проверка (его представитель), в случае несогласия с фактами, изложенными в акте налоговой проверки, а также с выводами и предложениями проверяющих в течение 15 дней со дня получения акта налоговой проверки, вправе представить в соответствующий налоговый орган письменные возражения по указанному акту в целом или по его отдельным положениям. При этом налогоплательщик вправе приложить к письменным возражениям или в согласованный срок передать в налоговый орган документы (их заверенные копии), подтверждающие обоснованность своих возражений.

Согласно пункту 2 статьи 101 Налогового кодекса Российской Федерации руководитель (заместитель руководителя) налогового органа извещает о времени и месте рассмотрения материалов налоговой проверки лицо, в отношении которого проводилась эта проверка. Лицо, в отношении которого проводилась налоговая проверка, вправе участвовать в процессе рассмотрения материалов указанной проверки лично и (или) через своего представителя.

В силу пункта 4 статьи 101 Налогового кодекса Российской Федерации при рассмотрении материалов налоговой проверки может быть оглашен акт налоговой проверки, а при необходимости и иные материалы мероприятий налогового контроля, а также письменные возражения лица, в отношении которого проводилась проверка. Отсутствие письменных возражений не лишает это лицо (его представителя) права давать свои объяснения на стадии рассмотрения материалов налоговой проверки.

При рассмотрении материалов налоговой проверки исследуются представленные доказательства, в том числе документы, ранее истребованные у лица, в отношении которого проводилась налоговая проверка, документы, представленные в налоговые органы при проведении камеральных или выездных налоговых проверок данного лица, и иные документы, имеющиеся у налогового органа.

В ходе рассмотрения материалов налоговой проверки руководитель (заместитель руководителя) налогового органа:

1) устанавливает, совершало ли лицо, в отношении которого был составлен акт налоговой проверки, нарушение законодательства о налогах и сборах;

2) устанавливает, образуют ли выявленные нарушения состав налогового правонарушения;

3) устанавливает, имеются ли основания для привлечения лица к ответственности за совершение налогового правонарушения;

4) выявляет обстоятельства, исключающие вину лица в совершении налогового правонарушения, либо обстоятельства, смягчающие или отягчающие ответственность за совершение налогового правонарушения (пункт 5 статьи 101 Налогового кодекса Российской Федерации).

В случае необходимости получения дополнительных доказательств для подтверждения факта совершения нарушений законодательства о налогах и сборах или отсутствия таковых руководитель (заместитель руководителя) налогового органа вправе вынести решение о проведении в срок, не превышающий один месяц, дополнительных мероприятий налогового контроля (пункт 6 статьи 101 Налогового кодекса Российской Федерации).

В соответствии с пунктом 7 статьи 101 Налогового кодекса Российской Федерации по результатам рассмотрения материалов налоговой проверки руководитель (заместитель руководителя) налогового органа выносит решение:

1) о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения;

2) об отказе в привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения.

Как следует из содержания изложенных норм права, рассмотрение материалов налоговой проверки с участием лица, в отношении которого проводилась проверка, или его представителя является гарантией соблюдения прав данного лица, в том числе на представление объяснений и возражений. При этом, по результатам рассмотрения материалов налоговой проверки на основании установленных обстоятельств и исследования всех доказательств и доводов лица, в отношении которого проводилась проверка, налоговый орган должен вынести одно из предусмотренных пунктом 7 статьи 101 Налогового кодекса Российской Федерации решений, о чем должно быть уведомлено лицо, в отношении которого проводилась проверка, или его представитель, присутствующие при рассмотрении материалов налоговой проверки.

Из материалов дела следует, что рассмотрение материалов налоговой проверки в отношении общества состоялось 08.07.2008 с участием представителя общества Менжуренко В.М., а решение о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения вынесено налоговым органом 11.07.2008.

Налоговый орган представил письменные объяснения начальника налогового органа Бурых Л.Г., в которых указано, что в устной форме представителю налогоплательщика было сообщено о признании возражений налогоплательщика необоснованными и объявлено о принятом решении о привлечении к налоговой ответственности. Данные объяснения приняты судом апелляционной инстанции в качестве письменного доказательства по делу, представленного для опровержения доводов апелляционной жалобы общества.

Вместе с тем, в протоколе № 74 от 08.07.2008 не отражено, что по результатам рассмотрения материалов проверки принято решение о привлечении общества к налоговой ответственности. Согласно пояснениям представителя заявителя Менжуренко В.М., присутствовавшего на рассмотрении материалов выездной налоговой проверки, 08.07.2008 решение не было оглашено, объяснения начальника инспекции не соответствуют действительности.

На основании изложенных обстоятельств, суд апелляционной инстанции приходит к выводу о том, что 11.07.2008 налоговым органом рассматривались материалы налоговой проверки, по результатам рассмотрения которых было вынесено решение о привлечении общества к налоговой ответственности, о чем общество не было извещено.

С учетом изложенного, доводы налогового органа о том, что указание в решении иной даты, чем даты рассмотрения материалов проверки, не является существенным нарушением процедуры рассмотрения материалов налоговой проверки, поскольку материалы проверки рассмотрены с участием представителя общества и с учетом его возражений; из формы протокола не следует, что в нем должны быть указаны результаты рассмотрения материалов проверки, подлежат отклонению судом апелляционной инстанции как необоснованные.

В соответствии с пунктом 14 статьи 101 Налогового кодекса Российской Федерации несоблюдение должностными лицами налоговых органов требований, установленных кодексом, может являться основанием для отмены решения налогового органа вышестоящим налоговым органом или судом. Нарушение существенных условий процедуры рассмотрения материалов налоговой проверки является основанием для отмены вышестоящим налоговым органом или судом решения налогового органа о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения или решения об отказе в привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения. К таким существенным условиям процедуры рассмотрения материалов проверки относится обеспечение возможности лица, в отношении которого проводилась проверка, участвовать в процессе рассмотрения материалов налоговой проверки лично и (или) через своего представителя и обеспечение возможности налогоплательщика представить объяснения. Необеспечение налоговым органом возможности обществу, в отношении которого проводилась налоговая проверка, участвовать в процессе рассмотрения материалов и представить объяснения 11.07.2008, является существенным нарушением процедуры рассмотрения материалов налоговой проверки и является основанием для признания решения налогового органа от 11.07.2008 № 11-18/26 о привлечении к налоговой ответственности недействительным.

Довод общества о том, что налоговым органом нарушен срок проведения выездной налоговой проверки (2 месяца 19 дней), отклоняется судом апелляционной инстанции, поскольку в данном случае увеличение срока проверки способствовало более полному проведению проверки, и само по себе  не является безусловным основанием для отмены решения налогового органа.

При этом, оценив доводы сторон, изложенные в апелляционных жалобах, суд апелляционной инстанции пришел к следующим выводам.

По апелляционной жалобе налогового органа.

В апелляционной жалобе налоговый орган по эпизодам, связанным с доначислением налога на прибыль и НДС по контрагенту ООО «Созвездие», указывает на то, что представленные обществом документы содержат недостоверные сведения и не подтверждают наличие реальных взаимоотношений между обществом и ООО «Созвездие», поскольку согласно полученному 06.11.2008 сотрудником ОРУ по НП ГУВД по Красноярскому краю объяснению Емельянов Е.Г. к деятельности ООО «Созвездие» не имеет отношения, никаких документов не подписывал. Обществом не представлена товарно-транспортная накладная. Данные обстоятельства свидетельствуют о получении обществом необоснованной налоговой выгоды.

Суд апелляционной инстанции считает доводы налогового органа обоснованными в силу следующего.

Как следует из материалов дела, налоговый орган не принял к вычету налог на добавленную стоимость по счету-фактуре № 00000102 от 30.06.2006, выставленному ООО «Созвездие», в размере 854 237,29 руб. в связи с тем, что в последней не правильно указан адрес грузоотправителя, счет-фактура подписана не установленным лицом Булаховым Д.В.

Заявитель представил в суд первой инстанции счет-фактуру № 00000102 от 30.06.2006, выставленную ООО «Созвездие», с внесенными исправлениями за подписью директора ООО «Созвездие» Е.Г. Емельянова, а также приказ ООО «Созвездие» № 31 от 16.06.2006 года за подписью руководителя Емельянова Е.Г. о назначении заместителя директора Булахова Д.В. временно исполняющим обязанности директора на период отпуска с 20.06.2006 по 20.08.2006.

Учитывая, что исправленная счет-фактура, подписанная директором Емельяновым Е.Г. была представлена заявителем только  в суд, что повлекло принятие налоговым органом определенных мер ( были получены объяснения Емельянова), судом было удовлетворено ходатайство налогового органа о допросе Емельянова Е.Г. в качестве свидетеля.    

В суде апелляционной инстанции  свидетель Емельянов Е.Г. ( см. протокол от 06-11 февраля 2009 года) пояснил, что счета-фактуры, приказ № 31 от 16.06.2006 ( см. т.2 л.д.95) не подписывал, к деятельности общества с ограниченной ответственностью «Созвездие» не имеет отношения, доверенностей не выдавал, никаких документов, относящихся в деятельности общества с ограниченной ответственностью «Созвездие» и общества с ограниченной ответственностью «СибКрас», не подписывал; запись в счет-фактуру № 00000102 от 30.06.2006 ( см. т. 1, л.д. 70)  о внесении исправлений не производил, почерк и подпись ему не принадлежат.

Из содержания статей 169-172 Налогового кодекса Российской Федерации (в редакции Федерального закона от 22.07.2005 №119-ФЗ), действующих с 01.01.2006,  следует, что право на применение налогоплательщиком вычета налога на добав­ленную стоимость возникает при соблюдении им следующих условий:

-       факт  предъявления НДС (а в отдельных случаях факт уплаты НДС или оплаты товаров (работ, услуг),

-       наличие надлежащим образом составленного счета-фактуры, в котором сумма налога вы­делена отдельной графой;

-       приобретение товаров (работ, услуг) для осуществления операций, признаваемых объек­тами налогообложения,

-       принятие приобретенных товаров (работ, услуг) к учету;

При соблюдении указанных выше условий налогоплательщик вправе принять к вычету, то есть уменьшить общую сумму налога на добавленную стоимость, подлежащую уплате в бюджет,  на суммы налога, уплаченные поставщикам товаров (работ, услуг).

В соответствии с пунктами 1 и 2 статьи 169 Налогового кодекса Российской Федерации счет-фактура является документом, служащим основанием для принятия покупателем предъявленных продавцом товаров (работ, услуг), имущественных прав (включая комиссионера, агента, которые осуществляют реализацию товаров (работ, услуг), имущественных прав от своего имени) сумм налога к вычету в порядке, предусмотренном настоящей главой. Счета-фактуры, составленные и выставленные с нарушением порядка, установленного пунктами 5 и 6 настоящей статьи, не могут являться основанием для принятия предъявленных покупателю продавцом сумм налога к вычету или возмещению.

Согласно подпункту 3 пункта 5 статьи 169 Налогового кодекса Российской Федерации в счете-фактуре должны быть указаны наименование и адрес грузоотправителя и грузополучателя. Указанное требование относится также и к достоверности содержащихся в счете-фактуре сведений.

В соответствии с пунктом 6 статьи 169 Налогового кодекса Российской Федерации счет-фактура подписывается руководителем и главным бухгалтером организации либо иными лицами, уполномоченными на то приказом (иным распорядительным документом) по организации или доверенностью от имени организации.

В соответствии с пунктом 5 статьи 9 Федерального закона РФ от 21.11.1996  № 129-ФЗ «О бухгалтерском учете» внесение исправлений в кассовые и банковские документы не допускается. В остальные первичные учетные документы исправления могут вноситься лишь по согласованию с участниками хозяйственных операций, что должно быть подтверждено подписями тех же лиц, которые подписали документы, с указанием даты внесения исправлений.

Поскольку  спорная счет-фактура подписана в качестве руководителя неуполномоченным лицом Булаховым Д.В., исправления в указанную счет-фактуру внесены неустановленным  лицом,  то в силу пункта 2 статьи 169 Налогового кодекса Российской Федерации данный счет-фактура не может служить основанием для принятия предъявленных обществу продавцом ООО «Созвездие»  суммы налога в размере 854 237,29 руб.  к вычету.

Кроме того, суд апелляционной инстанции учитывает доводы налогового органа о том, что ООО «Созвездие» не осуществляет реальной финансово-хозяйственной деятельности, не представляет налоговую отчетность, по юридическому адресу не находится, отсутствует движение денежных средств по счетам, как обоснованные.

Исследовав и оценив на основании статьи 71 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации представленные в материалы дела доказательства в подтверждение расходов на приобретение товаров по спорному счету-фактуре, суд апелляционной инстанции пришел к выводу о том, что обществом в нарушение статьи 65 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации и статьи 252 Налогового кодекса Российской Федерации указанные расходы документально не подтверждены, исходя из следующего.

Согласно статье 252 Налогового кодекса Российской Федерации в целях исчисления налогооблагаемой прибыли налогоплательщик уменьшает полученные доходы