Постановление Четвертого арбитражного апелляционного суда от 12.01.2011 по делу n А78-6682/2009. Постановление суда апелляционной инстанции: Отменить решение суда полностью и принять по делу новый с/а

подпункту 9 пункта 2 статьи 337 НК РФ (другие извлекаемые полезные компоненты, являющиеся попутными компонентами в рудах других полезных ископаемых).

Довод инспекции об отнесении всех добываемых руд, в том числе урановых, к комплексным многокомпонентным урано-молибденовым рудам противоречит имеющейся технической документации, стандартам предприятия, судебным актам по делу №А78-9178/2005.

Суд первой инстанции, оценив лицензии на право пользования недрами месторождений Стрельцовского рудного поля (Октябрьское, Тулукуевское, Мартовское, Лучистое, Юбилейное, Стрельцовское, Мало-Тулукуевское, Весеннее, Антей, Новогоднее и Широндукуй), выданные с целевым назначением добычи урана и молибдена, а также протоколы Государственной комиссии по запасам полезных ископаемых при Совете Министров СССР от 03.11.1974 и 18.06.1976 об утверждении запасов полезных ископаемых, разведанных на месторождениях Стрельцовского рудного поля, согласно которым руда на разведанных месторождениях содержит уран и молибден, согласился с выводом инспекции о том, что, поскольку добываемое налогоплательщиком минеральное сырье (руда) содержит минералы уран и молибден, то она является комплексной рудой.

Между тем налоговым органом не учтено, что само по себе содержание в руде двух компонентов не означает признание руды многокомпонентной комплексной, поскольку в зависимости от концентрации металлов на различных участках месторождений уран и молибден могут добываться как совместно в составе молибден-урановых руд, так и уран отдельно в составе урановой руды.

Лицензии, выданные обществу с целевым назначением как продолжение добычи урана и молибдена, указывают на добываемые металлы, при этом виды полезного ископаемого для целей обложения налогом на добычу полезных ископаемых не определяют.

Ссылка инспекции на ответы Управления Федеральной службы по надзору в сфере природопользования (Росприроднадзор) по Забайкальскому краю об отнесении добываемых руд (за исключением руд с месторождений Новогоднее и Весеннее) к многокомпонентным комплексным, апелляционным судом рассмотрена и признана подлежащей отклонению, поскольку с запросом от 29.04.2009, как следует из его содержания, инспекцией не были представлены Управлению какие-либо документы для его рассмотрения по существу; а к запросу от 06.04.2009 в Управление представлены не поименованные в нем приложения на 29 листах, что исключает вывод о представлении всего необходимого для рассмотрения запроса объема документов, в том числе относящихся к проекту строительства и проекту разработки месторождения.

Налоговым органом в ходе проверки, а также судом первой инстанции в ходе судебного разбирательства не привлекалось к участию в проверке или в деле ФГУП ВНИПИпромтехнологии (Федеральное государственное унитарное предприятие «Всероссийский проектно-изыскательский и научно-исследовательский институт промышленной технологии»), являющееся разработчиком комплексного проекта строительства ОАО «ППГХО», в том числе и его составной части – проекта разработки месторождения, для разъяснения возникших вопросов, требующих специальных познаний.

Стандарты предприятия СТП 01106-192-2003 «Комплексная система управления качеством продукции горнодобывающего производства» (КСУКП ГРП), Руды урановые и комплексные молибден-урановые. Технические требования к ним. Методы контроля» (взамен СТП 0106-192098) и СТО 07621060-001-2005 «Руда товарная урановая, руда комплексная молибден-урановая. Технические  условия» распространяются на руду урановую и молибден-урановую, устанавливают технические требования к ним, методы контроля их качества и приемки; относят к балансовым рудам как отдельные виды добытых полезных ископаемых урановые и молибден-урановые руды, в отношении которых и разработан данный стандарт.

Товарной урановой (для сырья радиоактивных металлов) и комплексной (молибден-урановой) рудой считается балансовая руда, доставленная на ЦРД (центральный рудничный двор), прошедшая контроль на АРКС, удовлетворяющая требованиям таблицы 1, и принятая ОТК в установленном порядке.

Таблица 1 устанавливает следующие требования к балансовым рудам:

руда товарная урановая: минимальное содержание урана 0,03%, содержание молибдена расчетное.

Согласно Извещению об изменении № 1 СТО 07621060-001-2005 «Руда товарная урановая, руда комплексная молибден-урановая. Технические условия» товарной урановой и комплексной молибден-урановой считается руда, доставленная на ЦРД, прошедшая контроль на РКС (рудоконтролирующей станции), удовлетворяющая требованиям таблицы 1, и принятая ОТК в установленном порядке.

Таблица 1 устанавливает следующие требования к балансовым рудам:

- урановые руды: процентное содержание молибдена в руде - ниже 0,04%, содержание урана в руде выше 0,03%,

- молибден-урановые руды: процентное содержание молибдена в руде - выше 0,04%, урана - выше 0,03%.

Налоговый орган считает неправомерным разделение налогоплательщиком всей добываемой руды на урановую и молибден-урановую, указывая, что содержание молибдена в руде определяется расчетным путем после ее радиометрической сортировки (обогащения) на Центральном рудном дворе, то есть после осуществления в отношении добытой руды технологических операций, не являющихся операциями по добыче (извлечению) полезного ископаемого. В связи с чем налоговый орган относит руду, доставленную на РПК, к обогащенной. В результате радиометрического обогащения на рудоперерабатывающем комплексе вся горнорудная масса сортируется на руду балансовую, руду забалансовую и пустую породу в зависимости от процентного содержания в ней урана и молибдена. Полученная в результате радиометрического обогащения забалансовая руда используется в дальнейшем для кучного выщелачивания урана, а пустая порода (руда с низким содержанием урана) направляется в отвал. При определении количества добытого полезного ископаемого предприятию необходимо учитывать всю горнорудную массу, извлеченную из шахт рудников, тогда как налогоплательщик учитывал только количество балансовой руды.

Согласно п.1 ст.337 НК РФ не может быть признана полезным ископаемым продукция, полученная при дальнейшей переработке (обогащении, технологическом переделе) полезного ископаемого, являющаяся продукцией обрабатывающей промышленности.

Согласно разделу IX. «Подготовка добытых полезных ископаемых» Правил охраны недр (п.124) подготовка (обработка) добытых полезных ископаемых к отгрузке потребителю и на первичную переработку осуществляется в целях достижения товарного качества и обеспечения наиболее полного извлечения при переработке минерального сырья содержащихся в нем полезных компонентов и включает селективную выемку, усреднение горной массы, дробление негабаритов, классификацию, сортировку и другие горно-технологические операции.

Технологический процесс по добыче конкретного полезного ископаемого на конкретном месторождении полезных ископаемых определяется в техническом проекте разработки данного месторождения полезных ископаемых и включает в себя помимо самой операции по извлечению минерального сырья из недр (отходов, потерь) комплекс технологических операций (процессов), осуществляемых, как правило, в границах горного отвода, по доведению фактически извлеченного минерального сырья до соответствующего стандарта качества.

Указанный комплекс технологических операций (процессов) может в себя включать, в частности: операции по технологической подготовке до получения кондиционного продукта (сортового сырья); операции по отделению попутных компонентов и примесей; операции, необходимые для облегчения транспортировки и хранения товарного продукта; другие операции, имеющие целью получение товарного продукта, при условии, что они не изменяют основного характера продукта; иные операции, предусмотренные техническим проектом разработки месторождения полезных ископаемых (п.29 Методических рекомендаций по применению главы 26 «Налог на добычу полезных ископаемых» НК РФ).

Таким образом, производимые налогоплательщиком с целью получения товарного продукта, предусмотренного стандартом, в границах горного отвода операции, в результате которых не происходит изменение основного характера продукта, не относятся к операциям по обогащению полезных ископаемых, а урановая руда и молибден-урановая руда - к продукции обрабатывающей промышленности, поскольку применительно к ОАО «ППГХО» обработка руд начинается на гидрометаллургическом заводе.

Данный вывод не противоречит постановлению ВАС РФ от №64 от 18.12.2007, поскольку позиция Высшего Арбитражного Суда РФ оценивается инспекцией без учета слов «по общему правилу».

Как указал в данном постановлении ВАС РФ, вывод о наличии в добытом минеральном сырье полезного ископаемого может быть сделан только в случае, когда в названном сырье содержится продукция, характеризуемая определенными физическими свойствами (либо иными существенными природными свойствами) и (или) химическим составом, предусмотренными соответствующим стандартом.

Такой вывод предприятие может сделать только после прохождения рудой контроля на РКС и совершения иных действий, предусмотренных стандартами, поэтому деление добытых руд на два вида, предусмотренное стандартами, не противоречит, в том числе, и позиции ВАС РФ.

Количество добытых урановых и молибден-урановых руд налогоплательщик подтвердил представлением в материалы дела отчета по очистным работам (т.2, л.д.71) и отчетом о добыче руды (т.3, л.д.52).

Налоговый орган в качестве объекта налогообложения и его количества взял выданную на поверхность горную массу (139400), включив в добытое полезное ископаемое забалансовые руды и пустую породу.

Согласно стандартам предприятия забалансовой рудой считается руда, не удовлетворяющая требованиям таблицы №1 и заскладированная в отвал рудника.

Пустой породой считается горнорудная масса, не отвечающая требованиям к балансовым и забалансовым рудам и складируемая в соответствующий отвал.

Однако налоговым органом не определено, какое количество урановых и молибден-урановых руд отнесено предприятием к забалансовым и к пустой породе, в связи с чем доначисление налога на весь объем горной массы неправомерно, в том числе, и в связи с неопределением количества таких руд в общем количестве видов добытого полезного ископаемого.

Отчет об извлечении полезных ископаемых при добыче и отчет 5-ГР, на которые имеется ссылка в оспариваемом решении, содержат сведения за весь 2006 год, в то время как проверяемым периодом явился январь 2006 года.

Налоговый орган в отзыве на апелляционную жалобу указал, что в налоговых периодах 2006 года предприятие забалансовые или некондиционные запасы не разрабатывало (основание: Отчет 5-ГР за 2006 год). В заседании апелляционного суда представителем инспекции даны устные пояснения о том, что забалансовые руды направляются на кучное выщелачивание.

Отчет по очистным работам за январь 2006 года содержит данные о продукции цеха выщелачивания. При этом инспекцией в ходе проверки не установлено, о каком виде выщелачивания - подземном или кучном обществом заявлено в отчете по очистным работам.

Инспекцией не учтены выводы вступивших в законную силу судебных актов по делу №А78-9178/2005 в отношении кучного выщелачивания, согласно которым в соответствии с подпунктом 4 пункта 2 статьи 336 НК РФ не признаются объектом налогообложения полезные ископаемые, извлеченные из собственных отвалов или отходов (потерь) горнодобывающего и связанных с ним перерабатывающих производств, если при их добыче из недр они подлежали налогообложению в установленном порядке.

Материалами настоящего дела не исключено, что добыча способом кучного выщелачивания в 2006 году (если она имела место) производилась из собственных отвалов горнорудной массы, состоящей из бедных урановых руд. Указанная горнорудная масса, полученная в результате подземной добычи урановой руды с учетом согласованных эксплуатационных потерь в установленном порядке, является собственностью ОАО «ППГХО».

Указанные обстоятельства исключают налогообложение полезных ископаемых, извлеченных из собственных отвалов, а также применение при налогообложении правила, предусмотренного пунктом 3 статьи 337 НК РФ, так как кучное выщелачивание, с учетом вышеизложенного, в данном случае не является специальным видом добычных работ в отношении полезных ископаемых, подлежащих налогообложению, и не отнесено в соответствии с лицензиями на пользование недрами к специальным видам добычных работ.

Ссылка инспекции на то, что все месторождения Стрельцовского рудного поля относятся к молибдено-урановым, за исключением Новогоднего и Весеннего, а в проверяемом налоговом периоде добыча руды на этих месторождениях не производилась, поэтому добываемые ОАО «ППГХО» руды относятся к многокомпонентным комплексным, апелляционным судом рассмотрена и признана подлежащей отклонению как основанная лишь на выданных обществу лицензиях без учета положений проекта разработки месторождения.

Согласно п.7 ст.339 НК РФ при определении количества полезного ископаемого учитывается полезное ископаемое, в отношении которого в налоговом периоде завершен комплекс технологических операций (процессов) по добыче (извлечению) полезного ископаемого из недр, при этом учитывается весь комплекс технологических операций (процессов), предусмотренных техническим проектом разработки месторождения полезного ископаемого.

Количество добытого полезного ископаемого определяется прямым (посредством применения измерительных средств и устройств) или косвенным (расчетно, по данным о содержании добытого полезного ископаемого в извлекаемом из недр (отходов, потерь) минеральном сырье) методом, если иное не предусмотрено настоящей статьей. В случае, если определение количества добытых полезных ископаемых прямым методом невозможно, применяется косвенный метод.

Апелляционный суд полагает, что, поскольку вывод о наличии в добытом минеральном сырье полезного ископаемого может быть сделан предприятием только после прохождения рудой контроля на РКС и совершения иных действий, предусмотренных стандартами, поэтому определение количества добытого полезного ископаемого возможно лишь расчетным путем, так как прямой метод применим только к извлеченной на поверхность горной массе.

В силу подпункта 3 пункта 1, пункта 4 статьи 340 НК РФ в случае отсутствия у налогоплательщика реализации добытого полезного ископаемого оценка его стоимости производится исходя из его расчетной стоимости на основании данных налогового учета, таким образом, в основу расчета налога обществом правомерно положен затратный механизм. Оценка стоимости добытого полезного ископаемого произведена инспекцией также исходя из его расчетной стоимости.

При указанных установленных апелляционным судом обстоятельствах по делу выводы инспекции о неверном определении вида полезного ископаемого, его количества, примененной налоговой ставке сделаны без учета всех фактических обстоятельств по делу.

Суд апелляционной инстанции считает необоснованным