Постановление Четвертого арбитражного апелляционного суда от 18.09.2012 по делу n А78-3156/2012. Постановление суда апелляционной инстанции: Оставить решение суда без изменения, жалобу без удовлетворения

с настоящим пунктом.

Стоимость единицы добытого полезного ископаемого рассчитывается как отношение выручки от реализации добытого полезного ископаемого, определяемой в соответствии с настоящим пунктом, к количеству реализованного добытого полезного ископаемого.

Из прямого указания п.3 ст.340 НК РФ оценка стоимости единицы добытого полезного ископаемого производится исходя из выручки от реализации добытых полезных ископаемых, определяемой на основании цен реализации с учетом положений ст.40 НК РФ, без налога на добавленную стоимость (при реализации на территории Российской Федерации и в государства -участники Содружества Независимых Государств) и акциза, уменьшенных на сумму расходов налогоплательщика по доставке в зависимости от условий поставки. Других условий для уменьшения выручки от реализации добытых полезных ископаемых на сумму иных расходов данная статья не содержит.

В соответствии со ст.334 НК РФ налогоплательщиками налога на добычу полезных ископаемых (далее в настоящей главе - налогоплательщики) признаются организации и индивидуальные предприниматели, признаваемые пользователями недр в соответствии с законодательством Российской Федерации.

В соответствии со ст.9 Закона РФ «О недрах» от 21.02.1992г., №2395-1 пользователями недр могут быть субъекты предпринимательской деятельности, в том числе участники простого товарищества, иностранные граждане, юридические лица, если иное не установлено федеральными законами.

В случае, если федеральными законами установлено, что для осуществления отдельных видов деятельности, связанных с пользованием недрами, требуются разрешения (лицензии), пользователи недр должны иметь разрешения (лицензии) на осуществление соответствующих видов деятельности, связанных с пользованием недрами, или привлекать для осуществления этих видов деятельности лиц, имеющих такие разрешения (лицензии).

Права и обязанности пользователя недр возникают с даты государственной регистрации лицензии на пользование участком недр, при предоставлении права пользования участком недр на условиях соглашения о разделе продукции - с даты вступления такого соглашения в силу.

Пунктом 3 ст.6 Закона РФ «О недрах» от 21.02.1992г., № 2395-1 установлено, что недра предоставляются в пользование для разведки и добычи полезных ископаемых, в том числе использования отходов горнодобывающего и связанных с ним перерабатывающих производств.

Согласно ст.11 Закона РФ «О недрах» от 21.02.1992г., №2395-1 предоставление недр в пользование, в том числе предоставление их в пользование органами государственной власти субъектов Российской Федерации, оформляется специальным государственным разрешением в виде лицензии, включающей установленной формы бланк с Государственным гербом Российской Федерации, а также текстовые, графические и иные приложения, являющиеся неотъемлемой составной частью лицензии и определяющие основные условия пользования недрами.

Лицензия является документом, удостоверяющим право ее владельца на пользование участком недр в определенных границах в соответствии с указанной в ней целью в течение установленного срока при соблюдении владельцем заранее оговоренных условий. Между уполномоченными на то органами государственной власти и пользователем недр может быть заключен договор, устанавливающий условия пользования таким участком, а также обязательства сторон по выполнению указанного договора.

Как следует из материалов дела, ОАО «Забнеруд» в проверяемом периоде имело 3 лицензии на право пользования недрами:

1.   ЧИТ № 00910 ПЭ выдана 24.07.1998г., с целевым назначением и видами работ -добыча строительного песка на западном участке Засопочного месторождения.

2.   ЧИТ № 03018 ТЭ выдана 22.08.2003г., с целевым назначением и видами работ -добыча песка, гравия на участке № 2 Засопочного месторождения для приготовления бетона и использования в строительстве.

3.   ЧИТ № 03196 ТЭ выдана 11.08.2008г., с целевым назначением и видами работ -добыча песчано-гравийной смеси открытым способом на Засопочном месторождении (участок 1).

Следовательно, ОАО «Забнеруд» как владелец лицензий является организацией осуществляющей добычу полезных ископаемых, и соответственно, плательщиком налога на добычу полезных ископаемых.

В соответствии с п.7 ст.339 НК РФ при определении количества добытого в налоговом периоде полезного ископаемого учитывается, если иное не предусмотрено пунктом 8 настоящей статьи, полезное ископаемое, в отношении которого в налоговом периоде завершен комплекс технологических операций (процессов) по добыче (извлечению) полезного ископаемого из недр (отходов, потерь).

При этом при разработке месторождения полезного ископаемого в соответствии с лицензией (разрешением) на добычу полезного ископаемого учитывается весь комплекс технологических операций (процессов), предусмотренных техническим проектом разработки месторождения полезного ископаемого.

Из материалов дела также следует, что налоговый орган в ходе выездной налоговой проверки установил, что в нарушение п.3 ст.340 НК РФ ОАО «Забнеруд» при определении стоимости добытых полезных ископаемых из цены реализации исключены затраты покупателей ООО «Забнеруд-Партнер» и ООО «Забнеруд-ДСК» связанные с экскавацией и погрузкой сырья, его перевозкой, переработкой и реализацией конечной продукции потребителям, т.е. фактически цена реализации на основании которой налогоплательщиком определялась налоговая база по НДПИ по указанным контрагентам состояла из себестоимости подготовленных к выемке полезных ископаемых без учета затрат по добыче. Данный факт подтверждается политикой ценообразования на продукцию добываемую и реализуемую ОАО «Забнеруд», введенной с 01.01.2007г., а также плановыми калькуляциями себестоимости и расчета отпускной цены на полезные ископаемые на 2008-2010г., из которых следует, что при реализации песчано-гравийной смеси и природного песка потребителям (кроме ООО «Забнеруд-Партнер» и ООО «Забнеруд-ДСК) к косвенным затратам ОАО «Забнеруд» добавляются прямые затраты на проведение вскрышных и добычных работ, погрузку транспорта потребителей и другие прямые затраты. С учетом косвенных и прямых затрат формируется конечная цена реализации продукции на широком рынке потребления за 1 м3 составляла в 2008г.: песчано-гравийиая смесь (ПГС) -150 рублей, песок строительный - 150 рублей; в 2009г.: ПГС добываемую и реализуемую с участка № 1 Засопочного месторождения - 150 рублей, ПГС добываемую и реализуемую с участка № 2 Засопочного месторождения - 170 рублей, песок строительный - 130 рублей; в 2010г.,: ПГС - 170 рублей, песок строительный - 150 рублей.

Суд первой инстанции обоснованно признал приведенную позицию налогового органа ошибочной на основании следующего.

Судом первой инстанции правильно установлено, что налоговым органом неправомерно для расчетов недоимки по НДПИ использована плановая цена реализации добытого полезного ископаемого, установленная локальным актом налогоплательщика – «Политика ценообразования на продукцию, добываемую и реализуемую ОАО «Забнеруд»», введенная в действие с 01.01.2007г., без учета конкретных фактических расходов на добычу.

Кроме того, судом первой инстанции установлено, что плановая цена была определена актом, который не применялся налогоплательщиком в проверяемый налоговый период 2008 - 2010г., и налоговый орган не доказал о применении указанного акта в проверяемый период.

Ссылка инспекции в апелляционной жалобе на реестры счетов фактур указанного не опровергает.

Довод инспекции о том, что помимо услуг экскаватора «все остальные работы по добыче песка и ПГС» производились непосредственно потребителями (стр.5 абзац 2 пояснений по делу от 04.06.2012г.) не подтверждается материалами дела.

При этом судом первой инстанции принято во внимание, что инспекция не поясняет и не подтверждает доказательствами какие иные работы и по какой цене выполнялись этими потребителями, чтобы настаивать на включении этих расходов в калькуляцию цены реализации добытого полезного ископаемого для целей исчисления налога.

Кроме того, налоговый орган ссылается на расхождения в данных калькуляций фактических затрат с данными налоговых деклараций. Однако данный довод также не подтверждается в связи со следующим.

В частности, налоговый орган указывает (аб.3 стр. 5 пояснения по делу от 04.06.2012г.), что в калькуляции фактических затрат за 2009г., отражена сумма выплаченной зарплаты в размере 2 433 575 рублей, а согласно сведениям по ст.230 НК РФ сумма доходов работников составляет 2 782 848,48 рублей., разница составляет 349 273,48 рублей.

Таким образом, суд первой инстанции обоснованно согласился с заявителем, что налоговым органом не учитывается то обстоятельство, что сведения по доходам Козеева М.А., за 2009г., корректировались налогоплательщиком путем подачи уточнений от 12.04.2011г., сумма дохода была изменена, сумма 335 280,10 рубль исключалась из сведений, однако налоговым органом дважды учтены в сведениях доходы до корректировки и после, из-за чего и сложилась сумма разницы (копии сведений по НДФЛ на Козеева М.А., ИНН 753604999744 имеются в материалах дела). По расхождениям за 2010 год, по фактической калькуляции затраты по зарплате составили 3 363 170 рублей, по сведениям о зарплате сумма полученного работниками дохода составила 3 385 958,76 рублей, разница 22 788,76 рублей.

В данном случае судом первой инстанции правильно установлено, что налоговый орган не учел того обстоятельства, что разница образовалась за счет выплат работникам сумм материальной помощи за счет прибыли организации, данные суммы не подлежат включению в состав затрат при определении себестоимости ДПИ.

Ссылка инспекции на расхождения между данными плановой калькуляции и фактической калькуляции за 2010 год необоснованна, поскольку налоговым органом не учтено, что данные расхождения носят естественный характер, и связаны с тем, что фактическое количество добытого полезного ископаемого может отличаться от планового объема добычи. В связи с чем изменение фактических расходов меняется себестоимость добытого, но поскольку данные изменения, происходят в разумных границах запланированной рентабельности, нет оснований для изменения цены реализации полезного ископаемого основным потребителям.

Кроме того, в калькуляциях заявитель разделил стоимость подготовительных работ по добыче полезных ископаемых (до выемки) и работ непосредственно по добычи полезных ископаемых (выемки), а налоговый орган указывает данное разделение как доказательство того, что налогоплательщик не включил в цену реализации работы по добычи. При этом судом первой инстанции принято во внимание, что налоговый орган не подтверждает первичными документами, что потребители несли расходы по добыче вместо налогоплательщика.

С учетом изложенного, суд первой инстанции правомерно согласился с налогоплательщиком, что стоимость добычи полезных ископаемых, включая все затраты технологического процесса, в том числе погрузку в автосамосвалы потребителя могло составлять из забоя 60 рублей за 1 куб.метр, с учетом заложенной рентабельности, а не 150 рублей за 1 куб.метр, как утверждает налоговый орган.

Кроме того, судом принято во внимание, что налоговым органом не подтверждается цена добычи полезного ископаемого по цене 150 рублей за 1 куб.метр произведенными самостоятельными расчетами и к материалам дела в ходе судебных заседаний и в ходе проведения проверки эти расчеты не приобщались, что обоснованно расценено судом первой инстанции как свидетельство о неполном характере проведенной проверки.

При этом указанные выводы суда первой инстанции не носят предположительного характера, как на это указывает инспекция, а подтверждаются имеющимися в деле доказательствами. В частности, приказами об установлении отпускных цен на песок и пгс для строительных работ на 2008-2010 годы (т.3 л.д. 66-74), а также договорами на поставку продукции производственно-технического назначения с приложениями (т.4 л.д.4-16), счетами-фактурами (т.4 л.д.23-65), реестром счетов-фактур (т.4 л.д.66-105).

Кроме того, на вопрос апелляционного суда представитель инспекции пояснила, что в ходе проведения проверки обстоятельства взаимозависимости ОАО «Забнеруд» и ООО «Забнеруд-Партнер», ООО «Забнеруд-ДСК» налоговым органом не устанавливались. Указанное следует также из оспариваемого решения инспекции и акта проверки.

Согласно статье 40 НК РФ, если иное не предусмотрено настоящей статьей, для целей налогообложения принимается цена товаров, работ или услуг, указанная сторонами сделки. Пока не доказано обратное, предполагается, что эта цена соответствует уровню рыночных цен.

Налоговые органы при осуществлении контроля за полнотой исчисления налогов вправе проверять правильность применения цен по сделкам лишь в следующих случаях:

1) между взаимозависимыми лицами;

2) по товарообменным (бартерным) операциям;

3) при совершении внешнеторговых сделок;

4) при отклонении более чем на 20 процентов в сторону повышения или в сторону понижения от уровня цен, применяемых налогоплательщиком по идентичным (однородным) товарам (работам, услугам) в пределах непродолжительного периода времени.

Вместе с тем, как следует из акта проверки и оспариваемого решения инспекции, обстоятельства, предусмотренные пунктом 3 статьи 40 НК РФ, инспекцией в ходе проведения проверки также не устанавливались.

Как правильно принято во внимание судом первой инстанции, конституционно закрепленный принцип надлежащего получения и процессуального закрепления доказательств нашел свое отражение в нормах законодательства РФ о налогах и сборах. Указанные нормы устанавливают общие требования, которые должны быть соблюдены должностными лицами налоговых органов при производстве действий по осуществлению налогового контроля. Отступление от этих требований независимо от причин означает потерю доказательной силы установленного или обнаруженного посредством налоговой проверки факта налогового правонарушения.

В силу положений пунктов 1.1., 1.8.1., 1.8.2. Требований к составлению акта налоговой проверки, утвержденных Приказом ФНС России № САЭ-3-06/892@ от 25.12.2006г., по результатам выездной налоговой проверки в течение двух месяцев со дня составления справки о проведенной выездной налоговой проверке уполномоченными должностными лицами налоговых органов должен быть составлен в установленной форме акт налоговой проверки.

Акт выездной (повторной выездной) налоговой проверки должен содержать систематизированное изложение документально подтвержденных фактов нарушений законодательства о налогах и сборах и иных имеющих значение обстоятельств, выявленных в процессе проверки, или указание на отсутствие таковых, а также выводы и предложения проверяющих по устранению выявленных нарушений и ссылки на статьи Кодекса, предусматривающие ответственность за выявленные налоговые правонарушения.

По каждому отраженному в акте факту нарушения законодательства о налогах и сборах должны быть четко