Постановление Четвертого арбитражного апелляционного суда от 21.10.2012 по делу n А78-5351/2012. Постановление суда апелляционной инстанции: Оставить решение суда без изменения, жалобу без удовлетворения

в инспекцию 27.10.2011 была представлена 2-я уточненная налоговая декларация по налогу на добавленную стоимость за 2 квартал 2010 года, по которой сумма налога, исчисленная к уплате в бюджет, составила 89 284 руб., а разделы 4 и 6 декларации «Расчет суммы налога по операциям по реализации товаров (работ, услуг), обоснованность применения налоговой ставки 0 процентов по которым документально подтверждена» и «Расчет суммы налога по операциям по реализации товаров (работ, услуг), обоснованность применения налоговой ставки 0 процентов по которым документально не подтверждена» не содержат сумм налога, исчисленных к уплате в бюджет либо к уменьшению по данным разделам (т. 1, л.д. 54-61).

Как следует из оспариваемого решения инспекции, налоговый орган в ходе камеральной проверки установил, что в нарушение пункта 9 статьи 165 и пункта 9 статьи 167 Налогового кодекса РФ пакет документов по ГТД №10612010/300610/0000207 налогоплательщиком представлен по истечении 180 календарных дней, обоснованность применения налоговой ставки 0 процентов по реализации товаров, вывезенных в таможенном режиме экспорта, на сумму 7 103 504,53 руб. не подтверждена, что послужило основанием для налогообложения указанных операций в соответствии с абзацем 2 пункта 9 статьи 167 Налогового кодекса РФ по ставке, предусмотренной пунктом 3 статьи 164 Налогового кодекса РФ, во 2 квартале 2010 года (в периоде, в котором осуществлена отгрузка товаров). В результате занижения налоговой базы        в сумме 7 103 504,53 руб. налогоплательщиком не исчислен НДС за 2 квартал 2010 года по ставке 18% в размере 1 278 630,82 руб., сведения не отражены в разделе 6 налоговой декларации спорного периода.

Суд апелляционной инстанции соглашается с судом первой инстанции, признавшего обоснованными выводы налогового органа о наличии оснований для доначисления налога на добавленную стоимость, соответствующих пени и налоговых санкций, исходя из следующего.     

В соответствии с подпунктом 1 пункта 1 статьи 164 Налогового кодекса РФ налогообложение производится по налоговой ставке 0 процентов при реализации товаров, вывезенных в таможенном режиме экспорта, а также товаров, помещенных под таможенный режим свободной таможенной зоны, при условии представления в налоговые органы документов, предусмотренных статьей 165 настоящего Кодекса. 

Согласно пункту 1 статьи 165 Налогового кодекса РФ при реализации товаров, предусмотренных подпунктом 1 и (или) подпунктом 8 пункта 1 статьи 164 настоящего Кодекса, для подтверждения обоснованности применения налоговой ставки 0 процентов (или особенностей налогообложения) и налоговых вычетов в налоговые органы, если иное не предусмотрено пунктами 2 и 3 настоящей статьи, представляются соответствующие документы.

Документы (их копии), указанные в пунктах 1 - 4 настоящей статьи, представляются налогоплательщиками для подтверждения обоснованности применения налоговой ставки 0 процентов при реализации товаров (работ, услуг), указанных в подпунктах 1 - 3 и 8 пункта 1 статьи 164 настоящего Кодекса, в срок не позднее 180 календарных дней, считая с даты помещения товаров под таможенные режимы экспорта, международного таможенного транзита, свободной таможенной зоны, перемещения припасов.

Если по истечении 180 календарных дней, считая с даты выпуска товаров таможенными органами в таможенных режимах экспорта, свободной таможенной зоны, международного таможенного транзита, перемещения припасов налогоплательщик не представил указанные документы (их копии), указанные операции по реализации товаров (выполнению работ, оказанию услуг) подлежат налогообложению по ставкам, предусмотренным пунктами 2 и 3 статьи 164 настоящего Кодекса.

Согласно пункту 6 статьи 166 Налогового кодекса РФ сумма налога по операциям реализации товаров (работ, услуг), облагаемых в соответствии с пунктом 1 статьи 164 настоящего Кодекса по налоговой ставке 0 процентов, исчисляется по каждой такой операции в соответствии с порядком, установленным пунктом 1 настоящей статьи.

В соответствии с пунктом 1 статьи 14 Таможенного кодекса РФ (в редакции спорного периода) все товары и транспортные средства, перемещаемые через таможенную границу, подлежат таможенному оформлению и таможенному контролю в порядке и на условиях, которые предусмотрены настоящим Кодексом. Товары при их перемещении через таможенную границу подлежат декларированию путем заявления таможенному органу в таможенной декларации (в том числе в неполной таможенной декларации, периодической таможенной декларации, временной таможенной декларации, полной таможенной декларации) или иным способом, предусмотренным настоящим Кодексом, в письменной, устной, электронной или конклюдентной форме сведений о товарах, об их таможенном режиме и других сведений, необходимых для таможенных целей (ст.ст. 123, 124 Таможенного кодекса РФ). Факт вывоза товара подтверждается отметкой уполномоченного должностного лицо таможенного органа, в регионе деятельности которого находится место убытия товаров за пределы таможенной территории Российской Федерации проставляемой на оборотной стороне таможенной декларации (п.п.   11,   15  Порядка действий  должностных  лиц таможенных  органов  при  подтверждении фактического вывоза товаров с таможенной территории Российской Федерации (ввоза товаров на таможенную территорию Российской Федерации), утвержденного Приказом ФТС РФ от 18.12.2006 №1327).

Таким образом, операцией по реализации товаров в таможенном режиме экспорта признается реализация товаров по отдельно взятой грузовой таможенной декларации.

Согласно пункту 1 статьи 167 Налогового кодекса РФ моментом определения налоговой базы, если иное не предусмотрено пунктами 3, 7 -11, 13-15 статьи 167 Налогового кодекса РФ, является наиболее ранняя из следующих дат: 1)день отгрузки (передачи) товаров (работ, услуг), имущественных прав; 2) день оплаты, частичной оплаты в счет предстоящих поставок товаров (выполнения работ, оказания услуг), передачи имущественных прав.

В силу пункта 9 статьи 167 Налогового кодекса РФ при реализации товаров (работ, услуг), предусмотренных подпунктами 1 - 3, 8 и 9 пункта 1 статьи 164 настоящего Кодекса, моментом определения налоговой базы по указанным товарам (работам, услугам) является последний день месяца, в котором собран полный пакет документов, предусмотренных статьей 165 настоящего Кодекса.

В случае, если полный пакет документов, предусмотренных статьей 165 настоящего Кодекса, не собран на 181-й календарный день считая с даты помещения товаров под таможенные режимы экспорта, международного таможенного транзита, свободной таможенной зоны, перемещения припасов, проставленной пограничными таможенными органами на перевозочных документах, момент определения налоговой базы по указанным товарам (работам, услугам) определяется в соответствии с подпунктом 1 пункта 1 настоящей статьи, если иное не предусмотрено настоящим пунктом.

Следовательно, в случае, если на 181-й день, считая с даты помещения товаров под таможенный режим экспорта полный пакет документов, предусмотренных статьей 165 Налогового кодекса РФ, не собран, налогоплательщик обязан включить стоимость реализованных на экспорт товаров в налоговую базу, определив момент ее формирования с даты отгрузки товара, исчислить сумму налога на добавленную стоимость и уплатить его. 

Как следует из материалов дела и установлено судом первой инстанции, в соответствии с грузовой таможенной декларацией №10612010/300610/0000207 товар помещен под таможенный режим экспорта 01.07.2010, о чем свидетельствует соответствующая отметка таможенного органа (т.1, л.д. 94), а потому в случае применения заявителем к данной операции по реализации руды ставки 0 процентов, пакет документов, предусмотренный статьей 165 Налогового кодекса РФ, должен был быть представлен в течение 180 дней, считая с вышеуказанной даты (01.07.2010), не позднее 28.12.2010.

Вместе с тем полный пакет документов по ставке 0 процентов за 2 квартал 2010 года обществом не был собран, а в налоговой декларации за указанный период в разделе 4 экспортных операций не было отражено соответствующей информации по причине не поступления экспортной (валютной) выручки за реализованные товары (т. 1, л.д. 30).

Факт поступления валютной выручки обществу в сумме 227710 долларов США (6527079,44 руб.) 15 марта 2011 года подтверждается уведомлением №13 Читинского ОСБ  №  8600  СБ  РФ,  выпиской  из  лицевого   счета  заявителя  за  период   с  15.03.2011  по 16.03.2011, а также описью № 1 к налоговой декларации по НДС за 1 квартал 2011 года, и не оспаривается заявителем (т. 1, л.д. 69, 78-80, т. 2, л.д. 27).

При таких обстоятельствах суд первой инстанции обоснованно исходил из того, что обществом по итогам 2 квартала 2010 года в течение 180 дней (с 01.07.2010 по 28.12.2010 включительно) объективно в порядке статьи 165 Налогового кодекса РФ не мог быть представлен полный комплект документов по причине отсутствия в нем выписки банка (ее копии), подтверждающей фактическое поступление выручки от реализации товара инопартнеру на счет налогоплательщика в российском банке (подпункт 2 пункта 1 статьи 165 Налогового кодекса РФ).

Как следует из материалов дела, в ходе выездной налоговой проверки установлено, что обоснованность применения налоговой ставки 0 процентов обществом не подтверждена, документы, указанные в пункте 1 статьи 165 Налогового кодекса РФ, не поданы в установленный 180-дневный срок, в связи с чем у налогоплательщика возникла обязанность по уплате налога на добавленную стоимость по ставке 18 процентов за 2 квартал 2010 года в сумме 1 278 631 руб. на основании счетов-фактур №№ 000055, 000056, 000057, 000058, 000060 от 30.06.2010 и соответствующих им товарных накладных (т. 2, л.д. 32-41). Невыполнение обязанности по уплате налога на добавленную стоимость привело к образованию недоимки по налогу по операциям поставки руды в режиме экспорта, на сумму которой подлежат начислению пени.

Суд апелляционной инстанции считает правильным вывод суда первой инстанции об отсутствии правовых оснований для признания обоснованным довода заявителя, приведенного также в апелляционной жалобе, относительно неверного определения инспекцией налогового периода, в котором у общества возникла обязанность по формированию налоговой базы и уплате налога в бюджет.

В силу пункта 9 статьи 167 Налогового кодекса РФ, при непредставлении налогоплательщиком в установленный законом срок пакета документов по статье 165 Налогового кодекса РФ, моментом определения налоговой базы является наиболее ранняя из следующих дат: день отгрузки (передачи) товаров (работ, услуг), имущественных прав; день оплаты, частной оплаты в счет предстоящих поставок товаров (выполнения работ, оказания услуг), передачи имущественных прав.

В рассматриваемом случае наиболее ранней датой будет день отгрузки товара - 30.06.2010, когда оформлены соответствующие счета-фактуры и товарные накладные, подтверждающие отпуск товара со склада продавца, а отметки таможни «выпуск разрешен» и «товар вывезен», проставленные 01.07.2010 и 10.07.2010 на грузовой таможенной декларации, правового значения не имеют.

Суд первой инстанции правильно исходил из того, что отметки таможни оказывают влияние на возможность реализации права налогоплательщика на применение ставки 0 процентов, а не на исполнение его обязанности по уплате налога в общеустановленном порядке. Доводы апелляционной жалобы заявителя в данной части подлежат отклонению.   

Вместе с тем являются необоснованными и доводы апелляционной жалобы инспекции, указывающей на ошибочность вывода суда первой инстанции о неправомерности начисления в части пени за несвоевременную уплату налога на добавленную стоимость, исходя из следующего.    

В соответствии с пунктом 1 статьи 75 Налогового кодекса РФ пеней признается установленная настоящей статьей денежная сумма, которую налогоплательщик должен выплатить в случае уплаты причитающихся сумм налогов и сборов, в том числе, налогов, уплачиваемых в связи с перемещением товаров через таможенную границу Российской Федерации, в более поздние по сравнению с установленными законодательством о налогах и сборах сроки. В силу пункта 1 статьи 174 Налогового кодекса РФ уплата налога на добавленную стоимость производится за истекший налоговый период не позднее 20-го числа месяца, следующего за истекшим налоговым периодом, если иное не предусмотрено главой 21 Налогового кодекса РФ. Из пункта 9 статьи 165 Налогового кодекса РФ следует, что обязанность по уплате налога на добавленную стоимость в определенных этой нормой обстоятельствах возникает на 181-й день, считая с даты выпуска товаров региональными таможенными органами в режиме экспорта. Следовательно, предусмотренные статьей 75 Налогового кодекса РФ пени начисляются начиная со 181-го дня, считая с даты выпуска товаров региональными таможенными органами в режиме экспорта.   

Данная правовая позиция сформирована в постановлении Президиума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 16.05.2006 №15326/05. Ссылка инспекции в подтверждение доводов на постановление Федерального арбитражного суда Восточно-Сибирского округа от 06.09.2005 по делу №А33-26909/04-С6 подлежит отклонению.

Таким образом, на сумму неуплаченного заявителем налога на добавленную стоимость в размере 1 278 631 руб. подлежали начислению пени, начиная с 29.12.2010 (181-й день с даты выпуска товаров в режиме экспорта).

Согласно оспариваемому решению, с учетом приложения расчета пени по налогу на добавленную стоимость к нему, суммы пени в размере 206 300 руб., предложенные к уплате заявителю, рассчитаны с 16.08.2010, что правильно признано судом первой инстанции неправомерным (т. 1, л.д. 132-137).

В соответствии с расчетом, произведенным налоговым органом при рассмотрении дела, пени за несвоевременную уплату правомерно доначисленного налога на добавленную стоимость подлежали начислению в сумме 166 222 руб. 03 коп. (166 552,34 руб. - 330,31 руб. (необоснованно излишне начислено за 28.12.2010, то есть за 180 день срока представления документов) (т. 2, л.д. 48-58). Соответственно, начисление пени в размере 40 077 руб. 97 коп. (206300 руб. – 166 222 руб. 03 коп.) произведено неправомерно, в связи с чем суд первой инстанции пришел к правильному выводу о наличии оснований для признания решения инспекции в части недействительным, удовлетворив требования заявителя в части. Доводы апелляционной жалобы инспекции не опровергают правильный вывод суда первой инстанции.

Суд апелляционной инстанции не усматривает оснований для признания обоснованным довода заявителя, приведенного также в апелляционной жалобе, о наличии оснований для признания решения инспекции недействительным в полном объеме в связи с несоблюдением инспекцией требований пункта 3 статьи 88 Налогового кодекса РФ, исходя из следующего.

Согласно части третьей статьи 88 Налогового кодекса РФ, если камеральной налоговой проверкой выявлены ошибки в заполнении документов или противоречия между сведениями,