Постановление Четвертого арбитражного апелляционного суда от 20.11.2012 по делу n А78-3003/2012. Постановление суда апелляционной инстанции: Оставить решение суда без изменения, жалобу без удовлетворения

следует из материалов дела и установлено судом первой инстанции, инспекцией проведена выездная налоговая проверка ООО «Межрегиональный имущественный центр», по результатам которой составлен акт выездной налоговой проверки № 15-08/134 от 05.12.2011, в котором установлены выявленные в ходе проверки нарушения.

По результатам рассмотрения материалов выездной налоговой проверки и возражений на акт выездной налоговой проверки, в присутствии представителей проверяемого лица, заместителем начальника инспекции вынесено решение № 14-08/15 от 17.02.2012 «О привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения», которым ООО «Межрегиональный имущественный центр» привлечено к ответственности, предусмотренной пунктом 1 статьи 122 Налогового кодекса РФ за неполную уплату налога на прибыль организаций за неполную уплату налога на прибыль организаций за 2010 год, зачисляемому в федеральный бюджет в размере 506 руб., зачисляемому в областной бюджет в размере 4 550 руб.; за неполную уплату налога на добавленную стоимость за 1 квартал 2009 года - 122 034 руб., за 2 квартал 2009 года - 261 493 руб., за 4 квартал 2009 года - 434 458 руб., за 1 квартал 2010 года - 1 027 619 руб., за 3 квартал 2010 года - 13 878 руб., за 4 квартал 2010 года - 44 522 руб.; предусмотренной статьей 123 Налогового кодекса РФ в размере 23 659 руб.

Обществу начислены пени по налогу на прибыль организаций, зачисляемому в федеральный бюджет в размере 59,45 руб., зачисляемому в областной бюджет в размере 1 3581,08 руб.; по налогу на добавленную стоимость в сумме 1 895 524,22 руб., по налогу на доход физических лиц в сумме 20 256, 97 руб.; предложено уплатить недоимку по налогу на прибыль организаций за 2010 год, зачисляемому в федеральный бюджет в размере 2 528 руб., зачисляемому в областной бюджет в размере 22 749 руб.; по налогу на добавленную стоимость за 1 квартал 2009 года в размере 610 169 руб., за 2 квартал 2009 года – 1 307 464 руб., за 4 квартал 2009 года – 2 172 280 руб., за 1 квартал 2010 года – 5 138 096 руб., за 3 квартал 2010 года – 69 392 руб., за 4 квартал 2010 года – 205 749,94 руб., налог на доходы физических лиц в сумме 118294 руб.; уменьшены убытки, исчисленные налогоплательщиком при исчислении налоговой базы по налогу на прибыль за 2010 год в сумме 13 248 148 руб.

Общество в порядке, предусмотренном статьями 137-139 Налогового кодекса РФ, обжаловала решение Инспекции в вышестоящий налоговый орган - Управление Федеральной налоговой службы по Забайкальскому краю, решением которого № 2.14-20/161-ЮЛ/03791 от 14.04.2012 решение Межрайонной ИФНС России №2 по г.Чите оставлено без изменения, апелляционная жалоба – без удовлетворения.

Не согласившись с решением инспекции в части, полагая, что его права и законные интересы нарушены, общество оспорило его в судебном порядке.

Суд апелляционной инстанции считает решение суда первой инстанции в обжалуемой части подлежащим оставлению без изменения, апелляционную жалобу – без удовлетворения, исходя из следующего.

Существенных нарушений процедуры проведения проверки и рассмотрения ее материалов инспекцией не установлено, досудебный порядок урегулирования спора соблюден.

Как следует из оспариваемого решения, основанием для доначисления налога на прибыль, предложения Обществу уменьшить убытки, исчисленные по налогу на прибыль, а также начисления пени за несвоевременную уплату налога и привлечения к ответственности по пункту 1 статьи 122 Налогового кодекса РФ за неполную уплату налога на прибыль, послужил вывод налогового органа о необоснованном в нарушение статьи подпункта 2 пункта 1 статьи 265 Налогового кодекса РФ включении ООО «Межрегиональный имущественный центр» в состав внереализационных расходов за 2010 год при формировании облагаемой налогом на прибыль базы процентов по займам в общей сумме 13 374 532 руб.

Согласно налоговой декларации налога на прибыль организаций за 2010 год, а так же карточки счета 91.2 общества при определении налогооблагаемой базы налога на прибыль включило в состав внереализационных расходов проценты по полученным займам в сумме 13 733 464,30 руб.

Внереализационные расходы в виде процентов по полученным займам включены налогоплательщиком в налогооблагаемую базу налога в 2010 году на том основании, что полный возврат займа был осуществлен обществом в 2010 году, а по условиям договора проценты за пользование займом подлежат уплате в момент погашения задолженности.

В оспариваемом решении налоговый орган указал на то, что внереализационные расходы подлежат включению в налогооблагаемую базу в период их начисления, а неуплаты. В связи с чем, исключил из внереализационных расходов общества за 2010 год сумму 13 374 532 руб. (13 733 464 – 358 932), начисленных за период 2008 – 2009 годов, что повлекло уменьшение в оспариваемом решении убытков налогоплательщика за 2010 год в сумме 13 248 148 руб. и доначисление налога на прибыль организаций за 2010 год в сумме 25 277 руб.

По мнению суда апелляционной инстанции, выводы суда первой инстанции, посчитавшего выводы налогового органа обоснованными, являются правильными, основанными на имеющихся в материалах дела доказательствах. 

Согласно части 1 статьи 65 Арбитражного процессуального кодекса РФ каждое лицо, участвующее в деле, должно доказать обстоятельства, на которые оно ссылается как на основание своих требований и возражений. 

Судом первой инстанции правильно установлены фактические обстоятельства по делу, верно применены нормы материального и процессуального права.

В соответствии со статьей 23 Налогового кодекса РФ налогоплательщики обязаны уплачивать законно установленные налоги и сборы.

На основании статьи 246 Налогового Кодекса РФ Общество является плательщиком налога на прибыль.

Согласно статье  247  Налогового  кодекса РФ объектом  налогообложения  по налогу на прибыль организаций признается прибыль, полученная налогоплательщиком, под которой для российских организаций признаются полученные доходы, уменьшенные на величину произведенных расходов.

В пункте 1 статьи 252 Кодекса установлено, что налогоплательщик уменьшает полученные доходы на сумму произведенных расходов (за исключением расходов, указанных в статье 270 Налогового кодекса Российской Федерации). Расходами признаются обоснованные и документально подтвержденные затраты, а в случаях, предусмотренных статьей 265 Кодекса, убытки, осуществленные (понесенные) налогоплательщиком.

Под обоснованными расходами понимаются экономически оправданные затраты, оценка которых выражена в денежной форме. Под документально подтвержденными расходами понимаются затраты, подтвержденные документами, оформленными в соответствии с законодательством Российской Федерации. Расходами признаются любые затраты при условии, что они произведены для осуществления деятельности, направленной на получение дохода.

В соответствии с пунктом 1 статьи 252 Налогового кодекса РФ налогоплательщик уменьшает полученные доходы на сумму произведенных расходов (за исключением расходов, указанных в статье 270 названного Кодекса).

В силу пункта 2 статьи 252 Налогового кодекса РФ расходы в зависимости от их характера, а также условий осуществления и направлений деятельности налогоплательщика подразделяются на расходы, связанные с производством и реализацией, и внереализационные расходы.

Как следует из материалов дела и установлено судом первой инстанции,  19.07.2007 ООО «Межрегиональный имущественный центр» (Заемщик) и ОАО «Завод Металлической Упаковки» (Займодавец) заключен договор займа № 10-3/06, по условиям которого Заемщик принимает предоставляемый Займодавцем денежный заем в размере 51 071 650 руб.

Пунктом 2.2. договора займа предусмотрено, что за использование заемных средств Заемщик выплачивает вознаграждение в размере 1,414 % в месяц на остаток основного долга. Начисление процентов и выплата процентов производится в момент погашения задолженности. Расчет суммы вознаграждения за пользование займом представлен в Приложении № 1, которое является неотъемлемой частью договора. В соответствии с пунктами 2.3. и 3.2. договора заем предоставляется до 30 апреля 2010 года, Заемщик имеет право досрочно возвратить денежные средства.

В 2008 и 2009 году Общество возвратило ОАО «Завод Металлической Упаковки» через банковские счета 14 200 000 руб.; 25.02.2010 сторонами подписан акт зачета взаимных требований на общую сумму 53 882 450 руб.

Суд первой инстанции, признавая неправомерным отнесение обществом в состав внереализационных расходов при формировании облагаемой налогом на прибыль базы процентов по займам, правильно руководствовался следующим.

В силу подпункта 2 пункта 1 статьи 265 Налогового кодекса РФ к внереализационным расходам относятся расходы в виде процентов по долговым обязательствам любого вида, в том числе процентов, начисленных по ценным бумагам и иным обязательствам, выпущенным (эмитированным) налогоплательщиком с учетом особенностей, предусмотренных статьей 269 НК РФ.

В соответствии с пунктом 1 статьи 269 Налогового кодекса РФ под долговыми обязательствами понимаются кредиты, товарные и некоммерческие кредиты, займы, банковские вклады, банковские счета или иные заимствования независимо от формы их оформления. При этом расходом признаются проценты, начисленные по долговому обязательству любого вида при условии, что размер начисленных налогоплательщиком по долговому обязательств у процентов существенно не отклоняется от среднего уровня процентов, взимаемых по долговым обязательствам, выданным в том же квартале (месяце – для налогоплательщиков, перешедших на исчисление ежемесячных авансовых платежей исходя из фактически полученной прибыли) на сопоставимых условиях.

Согласно пункту 1 статьи 809 Гражданского кодекса РФ если иное не предусмотрено законом или договором займа, займодавец имеет право на получение с заемщика процентов на сумму займа в размерах и в порядке, определенных договором.

Согласно пункту 1 статьи 328 Налогового кодекса РФ налогоплательщик на основании аналитического учета внереализационных доходов и расходов ведет расшифровку доходов (расходов) в виде процентов по ценным бумагам, по договорам займа, кредита, банковского счета, банковского вклада и (или) иным образом оформленным долговым обязательствам.

В аналитическом учете налогоплательщик самостоятельно отражает сумму доходов (расходов) в сумме причитающихся в соответствии с условиями указанных договоров (а по ценным бумагам - в соответствии с условиями эмиссии, по векселям – условиями выпуска или передачи (продажи)) процентов отдельно по каждому виду долгового обязательства с учетом статьи 269 настоящего Кодекса.

Сумма дохода (расхода) в виде процентов по долговым обязательствам учитывается в аналитическом учете исходя из установленной по каждому виду долговых обязательств доходности и срока действия такого долгового обязательства в отчетном периоде на дату признания доходов (расходов), определяемую в соответствии с положениями статей 271 - 273 настоящего Кодекса.

Положениями пункта 4 статьи 328 Налогового кодекса РФ установлено, что проценты, полученные (подлежащие получению) налогоплательщиком за предоставление в пользование денежных средств, учитываются в составе доходов (расходов), подлежащих включению в налоговую базу, на основании выписки о движении денежных средств налогоплательщика по банковскому счету, если иное не предусмотрено настоящей статьей.

Налогоплательщик, определяющий доходы (расходы) по методу начисления, определяет сумму дохода (расхода), полученного (выплаченного) либо подлежащего получению (выплате) в отчетном периоде в виде процентов в соответствии с условиями

договора, исходя из установленных по каждому виду долговых обязательств доходности и срока действия такого долгового обязательства в отчетном периоде с учетом положений настоящего пункта. Налогоплательщик в аналитическом учете на основании справок ответственного лица, которому поручено ведение учета доходов (расходов) по долговым обязательствам, обязан отразить в составе доходов (расходов) сумму процентов, причитающуюся к получению (выплате) на конец месяца.

При досрочном погашении долгового обязательства проценты определяются исходя из предусмотренной условиями договора процентной ставки с учетом положений статьи 269 настоящего Кодекса и фактического времени пользования заемными средствами.

В силу пункта 8 статьи 272 Налогового кодекса РФ (в редакции, действующей в спорный период) по договорам займа и иным аналогичным договорам (иным долговым обязательствам, включая ценные бумаги), срок действия которых приходится более чем на один отчетный период, в целях настоящей главы расход признается осуществленным и включается в состав соответствующих расходов на конец соответствующего отчетного периода.

В случае прекращения действия договора (погашения долгового обязательства) до истечения отчетного периода расход признается осуществленным и включается в состав соответствующих расходов на дату прекращения действия договора (погашения долгового обязательства).

С учетом изложенного, суд первой инстанции пришел к правильному выводу о том, что налогоплательщик формирует налогооблагаемую базу конкретного налогового периода с учетом доходов и расходов, относящихся к данному периоду, а также исходя из того, когда такие расходы и доходы должны у него возникнуть в силу условий договора или иных особенностей, предусмотренных главой 25 Налогового кодекса РФ.

Как следует из материалов дела в спорных периодах учетная политика общества в целях исчисления налога на прибыль организаций была сформирована по методу начисления.

Из договора займа 10-3/06 от 19.07.2007 следует, что срок его действия приходится более чем на один отчетный период. Согласно условиям договора проценты за пользование займом начислялись с учетом досрочного возврата займа на остаток основного долга из расчета процентной ставки 1,414 в месяц (приложение к договору). Расчет процентов производился исходя из суммы использованного займа, величины процентной ставки, периода фактического пользования соответствующей частью займа.

Исходя из положений вышеприведенных норм Налогового кодекса РФ, расходы в виде процентов по договорам займа, срок действия которых приходится более чем на один отчетный период, включаются в состав расходов на конец соответствующего отчетного периода в сумме, причитающейся к выплате на данную дату. При применении налогоплательщиком метода начисления для учета расходов в целях налогообложения не имеет правового значения факт оплаты таких расходов.

При этом ссылка общества в апелляционной жалобе на правовую позицию Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации, изложенную в постановлении Президиума ВАС РФ от 24.11.2009 №11200/09, подлежит отклонению, поскольку не подтверждает доводы общества.

При установленных по делу обстоятельствах и правовом регулировании суд первой инстанции пришел к правильному выводу о неправомерности