Постановление Четвертого арбитражного апелляционного суда от 27.01.2014 по делу n А19-10388/2013. Постановление суда апелляционной инстанции: Оставить решение суда без изменения, жалобу без удовлетворения

в рассматриваемый период пункта 2 статьи 266 Налогового кодекса РФ (в соответствующей редакции), налоговый орган считает, что Обществу следовало в данном случае руководствоваться судебной практикой сложившейся в тот момент. Обстоятельств, исключающих вину общества при выполнении им письменных разъяснений Минфина РФ, по мнению ответчика, нет.

Суд апелляционной инстанции соглашается с судом первой инстанции, признавшим выводы налогового органа необоснованными, исходя из следующего.

Согласно статье  247  Налогового  кодекса РФ объектом  налогообложения  по налогу на прибыль организаций признается прибыль, полученная налогоплательщиком, под которой для российских  организаций   признаются   полученные доходы, уменьшенные на величину произведенных расходов.

В пункте 1 статьи 252 Кодекса установлено, что налогоплательщик уменьшает полученные доходы на сумму произведенных расходов (за исключением расходов, указанных в статье 270 Налогового кодекса Российской Федерации). Расходами признаются обоснованные и документально подтвержденные затраты, а в случаях, предусмотренных статьей 265 Кодекса, убытки, осуществленные (понесенные) налогоплательщиком.

Под обоснованными расходами понимаются экономически оправданные затраты, оценка которых выражена в денежной форме. Под документально подтвержденными расходами понимаются затраты, подтвержденные документами, оформленными в соответствии с законодательством Российской Федерации. Расходами признаются любые затраты при условии, что они произведены для осуществления деятельности, направленной на получение дохода.

Расходы в зависимости от их характера, а также условий осуществления и направлений деятельности налогоплательщика подразделяются на расходы, связанные с производством и реализацией, и внереализационные расходы.

В соответствии с подпунктом 2 пункта 2 статьи 265 Налогового кодекса РФ к внереализационным расходам приравниваются убытки, полученные налогоплательщиком в отчетном (налоговом) периоде, в частности, суммы безнадежных долгов, а в случае, если налогоплательщик принял решение о создании резерва по сомнительным долгам, - суммы безнадежных долгов, не покрытые за счет средств резерва.

Безнадежными долгами (долгами, нереальными к взысканию) в соответствии с пунктом 2 статьи 266 Налогового кодекса РФ признаются те долги перед налогоплательщиком, по которым истек установленный срок исковой давности, а также долги, по которым в соответствии с гражданским законодательством обязательство прекращено вследствие невозможности его исполнения, на основании акта государственного органа или ликвидации организации.

Таким образом, списание дебиторской задолженности во внереализационные расходы осуществляется при условии безнадежности долга, нереальности его взыскания.

Указанные положения законодательства предусматривают момент, с которого налогоплательщик (кредитор) вправе признать задолженность безнадежной, включить ее в акт инвентаризации по итогам налогового периода, в котором наступил такой момент, и отнести ее к внереализационным расходам (подпункт 2 пункта 2 статьи 265 Кодекса).

При этом названные нормы не исключают возможности признания задолженности безнадежной и в последующих налоговых периодах, когда налогоплательщик убедится, что долг безнадежен.

Налогоплательщики, понесшие убыток (убытки), исчисленный в соответствии с главой 25 Кодекса, в предыдущем налоговом периоде или предыдущих налоговых периодах, вправе уменьшить налоговую базу текущего налогового периода на всю сумму полученного ими убытка или на часть этой суммы (перенести убыток на будущее) (пункт 1 статьи 283 Кодекса).

Каких-либо ограничений при включении в состав внереализационных расходов сумм безнадежных долгов, в зависимости от вида и характера ранее совершенной хозяйственной операции, Налоговый кодекс РФ не содержит.

Следовательно, при доначислении налоговых обязательств инспекция при наличии у налогоплательщика убытков прошлых лет должна их учитывать. Аналогичный подход содержится в Постановлении ФАС Восточно-Сибирского округа от 01.06.2012 по делу №А33-18925/2010. При этом налоговый орган вправе предложить налогоплательщику подать уточненную декларацию и с учетом результатов ее проверки принять окончательное решение.

По истечении срока исковой давности, установленного статьей 196 Гражданского кодекса Российской Федерации и равного трем годам, налогоплательщик вправе учесть просроченную дебиторскую задолженность в составе убытков как долги, нереальные к взысканию (если организацией не создан резерв по сомнительным долгам).

Порядок списания дебиторской задолженности установлен пунктом 77 Положения по ведению бухгалтерского учета и бухгалтерской отчетности, утвержденного Приказом Министерства финансов Российской Федерации от 29.07.1998 №34н. Дебиторская задолженность, по которой истек срок исковой давности, а также другие нереальные для взыскания долги списываются по каждому обязательству на основании данных проведенной инвентаризации, письменного обоснования и приказа (распоряжения) руководителя организации.

При таком правовом регулировании, с учетом установленных обстоятельств дела, суд первой инстанции правильно исходил из необоснованности позиции инспекции об обязательности включения налогоплательщиком сумм долгов во внереализационные расходы в том налоговом периоде, в котором судебным приставом – исполнителем вынесено постановление либо о невозможности взыскания долга, либо об окончании исполнительного производства и признании их безнадежными.

В рассматриваемом случае в материалы дела не представлено доказательств как налоговый орган установил факт истечения срока исковой давности по дебиторской задолженности в размере 475 237 руб. по вышеназванному контрагенту общества.

При этом сам факт наличия данной дебиторской задолженности в указанном размере сторонами не оспаривается.

Судом первой инстанции по результатам исследования по правилам статьи 71 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации представленных обществом в ходе налоговой проверки и в материалы дела документов, в том числе:   решения Арбитражного суда Свердловской области по делу №А60-3404/07-С7 от 04.05.2007 о взыскании с ООО ПКФ «УРАЛСТАЛЬМАРКЕТ» в пользу ОАО «Ангарский завод полимеров» 488 975 руб. (включая основной долг, неустойку, государственную пошлину), исполнительного листа от 20.06.2007 №204235; актов, принятых службой судебных приставов; писем Министерства Финансов РФ; заключения служебного расследования от 12.08.2010 Службы Управления экономической безопасности и юридического отдела от 16.08.2010 Общества, сделан обоснованный вывод о том, что Обществом предпринимались действия для установления и взыскания рассматриваемой дебиторской задолженности на протяжении 2006-2010 годов, в том числе: судебный порядок установления и взыскания задолженности; получение и предъявление к исполнению исполнительного листа, выданного 20.06.2007, на основании которого судебным приставом-исполнителем вынесены соответствующие постановления.

Таким образом, обществом в рассматриваемый период проведен комплекс мер по установлению и взысканию рассматриваемой дебиторской задолженности в пределах установленных законом сроков   и соблюдения порядка взыскания.

Учитывая срок вступления в силу решения суда по делу №А60-3404/07-С7 от 04.05.2007 о взыскании долга (488 975 руб.) с ООО ПКФ «УРАЛСТАЛЬМАРКЕТ» в пользу общества - 05.06.2007, последнее вправе предпринимать все необходимые и законные действия для взыскания данной задолженности и восстановления своего нарушенного права, в том числе - предъявлять к исполнению исполнительный лист от 20.06.2007 к исполнению в течение трех лет со дня вступления судебного акта в законную силу, что предусмотрено подпунктом 1 пункта 1 статьи 14 Федерального закона №119-ФЗ от 21.07.1997 «Об исполнительном производстве», частью 1 статьи 21 Федерального закона №229-ФЗ от 02.10.2007 «Об исполнительном производстве». При этом следует также учитывать, что срок предъявления исполнительного документа к исполнению прерывается предъявлением исполнительного документа к исполнению; после перерыва течение срока предъявления исполнительного документа к исполнению возобновляется. Время, истекшее до прерывания срока, в новый срок не засчитывается. В случае возвращения исполнительного документа взыскателю в связи с невозможностью его исполнения срок предъявления исполнительного документа к исполнению исчисляется со дня возвращения исполнительного документа взыскателю.

Суд апелляционной инстанции, отклоняя доводы заявителя апелляционной жалобы, учитывает, что дополнения в пункт 2 статьи 266 Налогового кодекса РФ, предусматривающее основание для отнесения долгов к безнадежным – долги, невозможность взыскания которых подтверждена постановлением судебного пристава-исполнителя об окончании исполнительного производства в случае возврата взыскателю исполнительного документа по основаниям, указанным в Федеральном законе «Об исполнительном производстве», внесены Федеральным законом от 29.11.2012 №206-ФЗ, вступившим в силу с 1 января 2013 года.

Суд первой инстанции правильно установил, что оспариваемое решение инспекции не содержит мотивированного расчета и информации, на основании которой налоговый орган пришел к выводу об истечении срока исковой давности по данной дебиторской задолженности (в 2008- 2009 годах) и признания ее нереальной к взысканию, не учитывая тот факт, что юридическое лицо (общество) имеет законное право по взысканию задолженности, установленной в судебном порядке (05.06.2007), в том числе право на предъявление исполнительного листа в течение трех лет (2007-2010).

Следовательно, Общество вправе признать спорную дебиторскую задолженность как безнадежную и списать ее на основании решения комиссии по непроизводственным расходам и приказа от 24.08.2010 №541 (л.д.51т.2) в 2010 году, то есть в том периоде, когда истек срок на предъявление исполнительного листа и соответственно истек срок исковой давности.

Судом установлено и сторонами не оспаривается, что Обществом не списана задолженность в данном порядке в ином периоде.

При установленных обстоятельствах суд первой инстанции сделал правильный вывод о том, что общество правомерно осуществило действия по взысканию задолженности, признанию ее безнадежной к взысканию и впоследствии отнесению ее к внереализационным расходам для целей налогообложения прибыли за 2010 год.

Суд первой инстанции принял во внимание, что инспекцией при вынесении решения не учтена также неоднозначность толкования пункта 2 статьи 266 Налогового кодекса РФ (в соответствующей редакции) и позиция Минфина РФ, которой общество руководствовалось в рассматриваемом периоде, что в силу пункта 7 статьи 3 Налогового кодекса Российской Федерации должно истолковываться в пользу налогоплательщика.

В Постановлении Президиума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 15.07.2008 №3596/08 указано, что согласно пункту 18 статьи 250 Налогового кодекса РФ внереализационными доходами налогоплательщика признается, в частности, доход в виде сумм кредиторской задолженности, списанной в связи с истечением срока исковой давности. Порядок списания кредиторской задолженности регламентирован Положением по ведению бухгалтерского учета и бухгалтерской отчетности в РФ, утвержденным Приказом Минфина РФ от 29.07.1998 №34н. Пунктом 78 данного Положения предусмотрено, что суммы кредиторской задолженности, по которым срок исковой давности истек, списываются по каждому обязательству на основании данных проведенной инвентаризации, письменного обоснования и приказа (распоряжения) руководителя организации и относятся на финансовые результаты у коммерческой организации.

В связи с этим при отсутствии приказа (распоряжения) руководителя о списании кредиторской задолженности оснований для включения налогоплательщиком суммы задолженности в состав внереализационных доходов в 2009 году не имелось.

Суд первой инстанции посчитал, что вышеприведенные обстоятельства свидетельствуют о том, что в рассматриваемый период бездействия Общества (по не списанию дебиторской задолженности в 2008-2009) отвечают и не противоречат действующему в том периоде законодательству, разъяснениям (письма) Министерства Финансов РФ, а также судебной практике.

Суд апелляционной инстанции соглашается с судом первой инстанции в том, что изменение позиции Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации в середине 2010 года не может влиять на налоговые обязательства заявителя в проверяемый период. Иное означало бы придание этой позиции обратной силы с ухудшением положения налогоплательщика, в нарушение правовой позиции Конституционного Суда РФ, изложенной в Постановлении от 21.01.2010 №1-П, в связи с чем, позиция, сформированная в Постановлении Президиума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 15.06.2010 №1574/10, к данному случаю не применима.

Суд апелляционной инстанции также учитывает, что в случае правомерности списания дебиторской задолженности в более раннем налоговом периоде, включение дебиторской задолженности в состав расходов в более позднем периоде не является основанием для доначисления налога на прибыль, пеней и привлечения к налоговой ответственности, поскольку такой порядок признания расходов приводит к переплате налога в предыдущих периодах. В таком случае задолженности перед бюджетом при учете расходов в последующих периодах не возникает, поскольку переплата за период, в котором у налогоплательщика появилось право признать расходы, должна быть зачтена в счет недоимки за период, в котором эти расходы фактически учтены.

Судом установлено, что Инспекции было известно о том, что налогоплательщик не учитывал в прошлых периодах в составе расходов суммы спорной дебиторской задолженности. В предшествующие периоды заявитель не признавал в составе расходов спорную дебиторскую задолженность.

Следовательно, суд первой инстанции обоснованно исходил из того, что Инспекцией  не определен реальный объем налоговых обязательств общества; не учтены действия налогоплательщика по законному взысканию задолженности и установлению момента признания долга безнадежным; неправильно квалифицированы основания и сроки, по которым Общество вправе было списать дебиторскую задолженность и отнести ее к внереализационным расходам по налогу на прибыль, что повлекло неправомерное доначисление налога на прибыль за 2010год, соответствующих пени и санкций по спорному эпизоду.

Инспекцией в нарушение требований части 1 статьи 65, части 5 статьи 200 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации не доказано наличие обстоятельств, послуживших основанием для принятия оспариваемого решения, его соответствие закону, между тем обществом подтверждено нарушение оспариваемым решением его прав и законных интересов в предпринимательской и иной экономической деятельности, что явилось основанием для удовлетворения судом первой инстанции требований заявителя.

Приведенные в апелляционной