Постановление Четвертого арбитражного апелляционного суда от 17.03.2015 по делу n А10-4654/2014. Постановление суда апелляционной инстанции: Оставить решение суда без изменения, жалобу без удовлетворения

кодекса РФ в случае, если налогоплательщиком осуществляются операции, подлежащие налогообложению, и операции, не подлежащие налогообложению (освобождаемые от налогообложения) в соответствии с положениями настоящей статьи, налогоплательщик обязан вести раздельный учет таких операций.

Порядок вычета налогоплательщиком, осуществляющим как облагаемые налогом, так и освобождаемые от налогообложения операции, установлен пунктом 4 статьи 170 Налогового кодекса РФ.

Согласно данной норме суммы налога, предъявленные продавцами товаров (работ, услуг), имущественных прав налогоплательщикам, осуществляющим как облагаемые налогом, так и освобождаемые от налогообложения операции:

-   учитываются в стоимости таких товаров (работ, услуг), имущественных прав в соответствии с пунктом 2 настоящей статьи - по товарам (работам, услугам), в том числе основным средствам и нематериальным активам, имущественным правам, используемым для осуществления операций, не облагаемых налогом на добавленную стоимость;

-   принимаются к вычету в соответствии со статьей 172 настоящего Кодекса - по товарам (работам, услугам), в том числе основным средствам и нематериальным активам, имущественным правам, используемым для осуществления операций, облагаемых налогом на добавленную стоимость;

-   принимаются к вычету либо учитываются в их стоимости в той пропорции, в которой они используются для производства и (или) реализации товаров (работ, услуг), имущественных прав, операции по реализации которых подлежат налогообложению (освобождаются от налогообложения), - по товарам (работам, услугам), в том числе основным средствам и нематериальным активам, имущественным правам, используемым для осуществления как облагаемых налогом, так и не подлежащих налогообложению (освобожденных от налогообложения) операций, в порядке, установленном принятой налогоплательщиком учетной политикой для целей налогообложения.

Указанная пропорция определяется исходя из стоимости отгруженных товаров (работ, услуг), имущественных прав, операции по реализации которых подлежат налогообложению (освобождены от налогообложения), в общей стоимости товаров (работ, услуг), имущественных прав, отгруженных за налоговый период.

При этом налогоплательщик обязан вести раздельный учет сумм налога по приобретенным товарам (работам, услугам), в том числе основным средствам и нематериальным активам, имущественным правам, используемым для осуществления как облагаемых налогом, так и не подлежащих налогообложению (освобожденных от налогообложения) операций.

При отсутствии у налогоплательщика раздельного учета сумма налога по приобретенным товарам (работам, услугам), в том числе основным средствам и нематериальным активам, имущественным правам, вычету не подлежит и в расходы, принимаемые к вычету при исчислении налога на прибыль организаций (налога на доходы физических лиц), не включается.

При таком правовом регулировании при совершении не облагаемых и облагаемых налогом на добавленную стоимость операций учет сумм входного налога на добавленную стоимость должен осуществляться в соответствии либо с абзацем 2, либо с абзацем 3 пункта 4 статьи 170 Кодекса: по товарам, реализуемым в розницу, суммы должны учитываться в стоимости этих товаров, а по товарам, реализуемым оптом, - суммы должны приниматься к вычету в полном объеме.

Деление товаров (работ, услуг) на указанные группы зависит от особенностей деятельности конкретного налогоплательщика. При этом третья группа характеризуется тем, что приобретенные товары (работы, услуги) используются одновременно для производства товаров (работ, услуг), операции по реализации которых либо не подлежат налогообложению, либо подлежат налогообложению. Отнесение таких операций полностью и конкретно к какой-либо одной из первых двух групп операций невозможно. Поэтому выделение сумм уплаченных контрагентам НДС по этим операциям не может быть произведено иначе, как на основании учетной политики налогоплательщика, в которой на основе особенности его деятельности установлен порядок выделения этой группы операций по приобретению товаров (работ, услуг) и ее отграничения от других групп. Суммы налога, предъявленные налогоплательщику продавцами товаров (работ, услуг) третьей группы, должны приниматься им к вычету в пропорции, предусмотренной абзацем четвертым пункта 4 статьи 170 Налогового кодекса РФ.

Поскольку законодательством о налогах и сборах не определен порядок ведения раздельного учета, под ним можно понимать любую обоснованную методику, закрепленную в учетной политике организации и позволяющую достоверно определить необходимые показатели. При этом учетная политика не должна создавать ситуации, приводящие к кредитованию из бюджета и получению необоснованной налоговой выгоды.

Суд апелляционной инстанции соглашается с позицией заявителя, что при соблюдении условий пункта 1 статьи 172 Налогового кодекса РФ налогоплательщик вправе принять к вычету из общей суммы налога на добавленную стоимость, подлежащей уплате в бюджет, суммы налога, уплаченные поставщикам товаров (работ, услуг). При этом нормами главы 21 Кодекса не установлена зависимость вычетов налога по приобретенным товарам (работам, услугам) от фактического исчисления налога по конкретным операциям, для осуществления которых приобретены данные товары (работы, услуги). Реализация товаров (работ, услуг) по конкретным операциям в том же налоговом периоде не является условием применения налоговых вычетов.

Вместе с тем, суд апелляционной инстанции не усматривает оснований для признания правомерным предъявления спорного налога на добавленную стоимость к вычету, с учетом следующего.

Из материалов дела следует, что учетной политикой общества для целей налогообложения, утвержденной приказом генерального директора общества №3 от 30.12.2012, предусмотрено, что для правильного распределения сумм «входного» НДС между различными видами деятельности организация ведет раздельный учет:

-операций, облагаемых НДС;

-операций, освобожденных от налогообложения (включая операции, которые не являются объектом обложения НДС) (раздел 2 политики).

При этом пунктом 2.5 предусмотрено, что в случае, когда невозможно обеспечить раздельный учет при поступлении товаров, то в момент оприходования товара на склад предъявляется к вычету вся сумма НДС (Д-т68 К-т 19), а в момент передачи товара в деятельность, переведенную на ЕНВД, восстанавливается предъявленная ранее к вычету сумма НДС (Д-т19 К-т 68), которая относится к этому виду деятельности.

Доля косвенных затрат, относящаяся к необлагаемым операциям, определяется пропорционально выручке от необлагаемой деятельности в общей сумме выручки от всех видов деятельности за квартал. Распределение косвенных затрат и расчет совокупных расходов на освобожденную от НДС деятельность осуществляется в регистре налогового учета (пункт 2.6).

В соответствии с пунктами 4.1.1, 4.1.2, 4.2.1, 4.2.2 учетной политики по виду деятельности –техническое обслуживание и ремонт автотранспортных средств, а также по виду деятельности –розничная торговля - обществом применяется система налогообложения в виде ЕНВД. Физическим показателем для расчета ЕНВД в подразделениях, которые занимаются ремонтом, техническим обслуживанием, мойкой автомототранспортных средств, является средняя численность сотрудников, относящихся к подразделению «Автосервис» и численность административно-управленческого персонала, рассчитанная исходя из доли выручки по данному виду деятельности в общем объеме выручки общества за налоговый период – квартал. Ввиду отсутствия торгового зала показателем для расчета ЕНВД по розничной торговле считать торговое место, площадью не менее 5 кв.м.

Как следует из оспариваемого решения инспекции, налоговый орган пришел к выводу, что общество необоснованно заявило вычет по НДС, поскольку осуществляло в проверяемом периоде один вид деятельности, подлежащий налогообложению по системе налогообложения в виде ЕНВД. Из материалов дела, в том числе документов, представленных обществом при проверке, также усматривается, что в проверяемом периоде общество осуществляло только деятельность по оказанию услуг по ремонту, техническому обслуживанию и мойке автомототранспорных средств, не подлежащую обложению налогом на добавленную стоимость. Налоговым органом установлено, что деятельность, облагаемая НДС, налогоплательщиком не осуществлялась и ранее, с момента постановки на учет налогоплательщика декларации по налогу на добавленную стоимость представлялись нулевые, без отражения налоговой базы, начиная со 2 квартал 2012 года по 2 квартал 2013 года, при этом ЕНВД исчислялся и уплачивался.

Сумма налога, предъявленная налогоплательщику при приобретении товаров и подлежащая вычету, за 3 квартал 2013 года заявлена обществом в размере 22 640 руб. Сумма налога, подлежащая восстановлению, определена в размере 5 251 руб.

Согласно книге покупок всего в проверяемом периоде налоговые вычеты заявлены по 6 поставщикам, на общую сумму 22 640 руб., в том числе по следующим счетам- фактурам:

-  от 30.09.2013 №5618001272 на сумму 4 431, 32 руб.,

-  от 25.04.2013 №0000000088 на сумму 9 753,86 руб.,

-  от 06.07.2013 №№6, 7, от 01.07.2013 №8 на сумму 7 863,24 руб.,

-  от 13.06.2013 №№ 1210, 1167 на сумму 480,5 руб.,

-  от 04.07.2013 №039076795 на сумму 106,78 руб.,

-  от 30.09.2013 №06/52223026/03 на сумму 3,81руб.

Согласно представленной на проверку книге продаж в данном регистре учета налогоплательщиком в части отражены те же счета-фактуры, что и в книге покупок (от 30.09.2013 №5618001272 на сумму налога 4 431, 32 руб., от 13.06.2013 №1167 на сумму 207,45 руб., от 04.07.2013 №039076795 на сумму 106,78 руб., от 30.09.2013 №06/52223026/03 на сумму 3,81 руб.), и счета-фактуры от 25.01.2013 №1301250001/5 на сумму 205,97 руб., от 19.03.2015 №130319006 на сумму 22,19 руб., от 16.07.2013 № 1210 на сумму 273,05 руб.

Судом апелляционной инстанции установлено, что в книге продаж отражены счета-фактуры, выставленные в адрес общества его поставщиками, а не счета-фактуры, выставленные обществом в адрес его поставщиков.

Представленные обществом документы свидетельствуют о том, что налогоплательщиком заявляются налоговые вычеты со всей стоимости приобретенной продукции (товаров, работ, услуг) и часть сумм налога, принятых к вычету, восстанавливается к уплате в бюджет в этом же или в ином периоде, со ссылкой на то, что данные суммы приходятся на операции реализации, по которым лицо не является налогоплательщиком налога на добавленную стоимость. При этом, каких-либо пояснений относительно сумм восстановленного налога и порядка их определения (в полном объеме, в пропорции и т.д.) обществом не представлено.

При этом из вышеприведенных норм права следует, что обязанность вести раздельный учет операций возникает, если налогоплательщиком осуществляются операции, подлежащие налогообложению, и операции, не подлежащие налогообложению (освобождаемые от налогообложения).

Суд апелляционной инстанции учитывает, что из материалов дела не следует, что налогоплательщиком осуществляется ведение раздельного учета сумм налога по приобретенным товарам (работам, услугам), в том числе основным средствам и нематериальным активам, имущественным правам, используемым для осуществления как облагаемых налогом, так и не подлежащих налогообложению (освобожденных от налогообложения) операций, что влечет отказ в вычете налога на основании положений абзаца 6 пункта 4 статьи 170 Налогового кодекса РФ.

Представленные оборотно-сальдовые ведомости, счета-фактуры по приобретению запасных частей и иных товаров, распределение сумм НДС по приобретенным ценностям, относящимся к косвенным расходам, не подтверждают ведение раздельного учета, позволяющего достоверно определить необходимые показатели.

Суд апелляционной инстанции при установленных по делу обстоятельствах, при не подтверждении факта осуществления обществом одновременно операций, подлежащих налогообложению налогом на добавленную стоимость, и операций, не подлежащих налогообложению (освобождаемых от налогообложения), приходит к выводу, что положения учетной политики и действия общества, позволяющие предъявлять к вычету налог на добавленную стоимость по приобретенным товарам (работам, услугам) в полном объеме с последующим восстановлением в бюджет сумм налога, принятого к вычету, не соответствуют Налоговому кодексу РФ и приводят к кредитованию общества из бюджета и получению им необоснованной налоговой выгоды. У общества отсутствуют правовые основания для предъявления к налоговому вычету сумм НДС по операциям реализации товаров (работ, услуг), не признаваемых объектом налогообложения в соответствии с главой 21 Налогового кодекса РФ. При этом на момент представления налоговой декларации обществу уже известны показатели своей деятельности за 3 квартал 2013 года.

При таких обстоятельствах суд первой инстанции сделал правильный вывод о том, что оспариваемое решение инспекции соответствует положениям Налогового кодекса РФ и не нарушает прав и законных интересов общества, отказав в удовлетворении требований заявителя.

Приведенные в апелляционной жалобе доводы не опровергают выводы суда первой инстанции.

Оснований для отмены или изменения решения суда первой инстанции, предусмотренных статьей 270 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, не имеется.

Четвертый арбитражный апелляционный суд, руководствуясь статьями 258, 268-271 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации,

ПОСТАНОВИЛ:

Решение Арбитражного суда Республики Бурятия от 23 декабря 2014 года по делу №А10-4654/2014 оставить без изменения, апелляционную жалобу – без удовлетворения.

Постановление вступает в законную силу со дня его принятия.

Постановление может быть обжаловано в Арбитражный суд Восточно-Сибирского округа в течение 2-х месяцев с даты принятия.

Кассационная жалоба подается через Арбитражный суд Республики Бурятия.

Председательствующий:                                                       Э.В. Ткаченко

Судьи:                                                                                      Е.О. Никифорюк

Д.Н. Рылов