Постановление Четвертого арбитражного апелляционного суда от 09.07.2008 по делу n А19-19415/06-20. Постановление суда апелляционной инстанции: Оставить решение суда без изменения, жалобу без удовлетворения

вневедомственной охраны услуг по охране имущества заказчика. При этом договор не предусматривает определение направления использования уплаченных в качестве цены охранных услуг средств. Направления расходования средств, полученных от заказчиков за охранные услуги, определяются МВД России, Главным управлением вневедомственной охраны МВД России и другими органами государственной власти в соответствии с Законом РФ "О милиции" и ведомственными нормативными правовыми актами, но не заказчиком охранных услуг и не федеральным законом. Поэтому плата за охранные услуги вневедомственной охраны не является целевым финансированием.

Другой признак целевого финансирования - наличие этого вида финансирования в исчерпывающем перечне операций, признаваемых целевым финансированием на основании главы 25 Налогового кодекса Российской Федерации. Данный перечень содержится в подпункте 14 пункта 1 статьи 251 Налогового кодекса Российской Федерации, являющийся исчерпывающим и включает в себя бюджетное финансирование учреждений, гранты, различные виды инвестиций, страховых взносов и др. Однако оплата услуг вневедомственной охраны не входит в данный перечень.

Таким образом, оплата услуг вневедомственной охраны не содержит признаков целевого финансирования: во-первых, направление расходования оплаты услуг не определяется заказчиком этих услуг; во-вторых, оплата охранных услуг не содержится в перечне операций, признаваемых целевым финансированием.

Услуги, оказанные по указанным договорам, оплачены налогоплательщиком, что налоговым органом не оспаривается. Общество направляло спорные суммы на оплату услуг по обычным гражданско-правовым договорам, а не в силу бюджетных отношений.

При таких обстоятельствах суд первой инстанции правомерно пришел к выводу, что для налогоплательщика перечисляемые средства не являются целевыми, поэтому произведенные расходы в сумме 4 489 535 руб. 67 коп. на оплату услуг по охране имущества правомерно уменьшают полученные доходы в целях налогообложения, в связи с чем у налогового органа не имелось оснований для доначисления налога на прибыль в размере 1 077 489 руб.

По эпизоду, связанному с излишним начислением амортизации, в связи с необоснованным установлением Обществом срока полезного использования по отдельному оборудованию, налоговым органом был доначислен налог на прибыль в размере 1929904 руб., налог на имущество в размере 97926 руб.

Доначисляя налоги в указанных размерах по данному эпизоду, налоговый орган исходил из следующего.

Обществом, в проверяемом периоде неправильно осуществляло учет основных средств: насосов, теплообменников, клапанов регулирующих, поскольку данное имущество полностью удовлетворяет критериям, необходимым для признания его в учете в качестве самостоятельных объектов (ОС), которые установлены ПБУ 6/01 "Учет основных средств", действующим на момент принятия указанного имущества к учету.

Согласно разделу «Введение» «Общероссийского классификатора основных фондов» ОК 013-94, утвержденного Постановлением Госстандарта РФ от 26.12.1994 года № 359, объектом классификации материальных основных средств является объект со всеми приспособлениями и принадлежностями или отдельный конструктивно обособленный предмет, предназначенный для выполнения отдельных самостоятельных функций, или же обособленный комплекс конструктивно-сочлененных предметов, представляющих собой единое целое и предназначенных для выполнения определенной работы. Комплекс конструктивно-сочлененных предметов - это один или несколько предметов одного или разного назначения, имеющие общие приспособления и принадлежности, общее управление, смонтированные на одном фундаменте, в результате чего каждый входящий в комплекс предмет может выполнять свои функции только в составе комплекса, а не самостоятельно.

Согласно указанному классификатору сооружениям нефтеперерабатывающей промышленности присвоены коды 12 4521021-12 4521321, которые, согласно Постановлению Правительства РФ № 1 от 01.01.2002 года отнесены к 6-й амортизационной группе со сроком использования от 10 до 15 лет.

Обществом, как самостоятельные объекты учета основных средств учтены предметы: насосы, теплообменники, клапаны регулирующие и т. д., которые в свою очередь являются составной частью комплексов сооружений для предварительной нефтепереработки (установки А-37/3, ЭЛОУ - 10/6, АВТ-2, ГК-3, 21-10/ЗМ, 36/2М, ЭЛОУ+АВТ-6):

-   Цех № 10 - «Комплекс установки селективной очистки масел фенолом типа А- 37/3», введена в действие в 1974г., предназначена для удаления асфальто-смолистых соединений. Код ОКОФ - 124521263. Отдельному оборудованию данной установки присвоены иные коды ОКОФ (142914230, 143313000), и соответственно, другие амортизационные группы (4 и 5).

Обществом необоснованно уменьшался срок полезного использования объекта основных средств, что повлекло завышение амортизации на 84 494 руб.

-        Цех № 11 - «Установка ЭЛОУ-10/6», введена в действие в 1988г., предназначена для подготовки сырой нефти и переработке на установке ГК-3. Код ОКОФ - 124521231, согласно классификатора основных средств относится к 6-й группе, фактически оборудование установки ЭЛОУ-10/6 отнесено к 4 и 5 группам. В результате аналогичных нарушений по цеху № 10 «Установка А-37/3» завышена сумма амортизации на 9 383 руб.

-        Цех № 1/2 - Установка первичной переработки нефти АВТ-2, полное наименование - «Атмосферно-вакуумная трубчатая установка», введена в действие в 1960г. Предназначена для первичной переработки обессоленной и обезвоженной Западно-Сибирской нефти с установок ЭЛОУ - 2, 3. 4. Код ОКОФ -124521232 - 6-я амортизационная группа. Данный объект отнесен к 4-й амортизационной группе. Завышена сумма амортизации на 6 860 руб.

-        Цех № 11 «Грозненская комбинированная установка ГК-3», введена в действие в 1968г. Предназначена для переработки обессоленной, обезвоженной нефти и нефтепродуктов, получаемых нефти с получение полуфабрикатов, сырья для других процессов. Код ОКОФ - 124521231 - 6-я амортизационная группа. Объект отнесен к 4 амортизационной группе, коды ОКОФ-142919312, 143313000, 142813330. Завышена сумма  амортизации    на 7 078 393 руб.

-        Цех № 17-19 «Установка замедленного коксования в необогреваемых камерах № 21-10/ ЗМ». Введена в эксплуатацию в 1971г. Предназначена для переработки тяжелых нефтяных остатков: крекинг-остатка и гудрона с получением нефтяного кокса, компонентов бензина, дизельного топлива, легкого и тяжелого газойлей, топливного газа и сероводорода. Код ОКОФ - 124521251, 6-я амортизационная группа. Объект отнесен к 4 и 5 амортизационной группе. Завышена сумма амортизации на 89 475 руб.

-        Цех № 101 «Установка деасфальтизации гудрона пропаном типа 36/2М». Код ОКОФ - 143313000 «Оборудование для контроля технологических процессов». Объект отнесен к 4 амортизационной группе. Фактически, согласно ОКОФ ОК 013-94, утвержденного Постановлением Госстандарта РФ от 26.12.1994г. № 359, комплекс установки деасфальтизации гудрона имеет код ОКОФ 124521274 и относится к 6-й амортизационной группе. По данной установке завышена сумма амортизации на 316 284 руб.

- Цех № 18 «Установка ЭЛОУ + АВТ-6», введена в действие в 1973г. Предназначена для электрообессоливания и обезвоживания нефти с последующей атмосферно вакуумной разгонкой нефти и мазута и вторичной перегонкой бензина. Согласно ОКОФ ОК 013-94, утвержденного Постановлением Госстандарта РФ от 26.12.1994г. № 359, установка ЭЛОУ + АВТ-6 имеет код ОКОФ - 124521232 «Комплекс установки первичной атмосферно-вакуумной переработки нефти с обессоливанием сырья». Данный код в соответствии с Постановлением Правительства РФ № 1 от 01.01.2002г. относится к 6-й амортизационной группе. Объект отнесен к 5 и 4 группам амортизации. Завышена сумма амортизации на 456 377 руб.

Указанные нарушения послужили основанием для выводов о завышении расходов на 8 041 266 руб. и доначисления налога на прибыль в размере 1 929 904   руб.

Согласно пункту 1 статьи 258 НК РФ амортизируемое имущество распределяется по амортизационным группам в соответствии со сроками его полезного использования. Сроком полезного использования признается период, в течение которого объект основных средств или объект нематериальных активов служит для выполнения целей деятельности налогоплательщика. Срок полезного использования определяется налогоплательщиком самостоятельно на дату ввода в эксплуатацию данного объекта амортизируемого имущества в соответствии с положениями настоящей статьи и с учетом классификации основных средств, утверждаемой Правительством Российской Федерации.

В соответствии с пунктом 3 статьи 258 НК РФ и установленными сроками полезного использования спорных объектов основных средств (10-15 лет), основные средства отнесены к шестой группе.

Между тем, доначисляя налог на прибыль по указанному основанию налоговым органом не учтены положения ПБУ 6/01, абзацем 2 пункта 6 которого установлено, что в случае наличия у одного объекта нескольких частей, сроки полезного использования которых существенно отличаются, каждая такая часть учитывается как самостоятельный инвентарный объект.

В соответствии с пунктом 4 статьи 258 НК РФ классификация основных средств, включаемых в амортизационные группы, утверждается Правительством Российской Федерации.

Постановлением Правительства Российской Федерации № 1 от 01.01.2002 года установлено, что в Шестой амортизационной группе по отраслевому принципу содержится один код ОКОФ 12 4521021 «Сооружения нефтеперерабатывающей промышленности».

Следовательно, классификация, которую использует налоговый орган (коды ОКОФ 124521231, 12 4521263 и т.п.) указанным Постановлением е предусмотрена, как и ссылки в указанном Постановлении на иные специальные коды ОКОФ, связанные с нефтепереработкой. Тем самым налоговым органом неправомерно расширен классификатор амортизируемого имущества.

Кроме того, структура классификации объектов основных средств, предусмотренная ОКОФ, не рассматривает «Сооружения нефтеперерабатывающей промышленности», код ОКОФ 12 4521021 в качестве группового вида объектов основных средств. Следовательно, нельзя рассматривать указание на этот код в Постановлении Правительства РФ № 1, как предписание включать в него любое имущество, так или иначе участвующее в технологическом процессе нефтепереработки исходя лишь из критерия технологической сгруппированности.

Таким образом, поскольку сроки полезного использования насосов, теплообменников и прочего оборудования существенно отличаются от сроков полезного использования сооружений и зданий, эстакад и т.п., то, они подлежат учету в качестве самостоятельных объектов.

Более того, в связи с тем, что ни Налоговый кодекс, ни Постановление Правительства РФ № 1 не содержит каких-либо специальных отраслевых правил группировки объектов налогового учета для классификации имущества по группам, то именно данные критерии подлежат применению при решении вопроса о квалификации имущества по его виду.

Следовательно, доводы инспекции о том, что спорное имущество, учтенное налогоплательщиком в качестве самостоятельного объекта основных средств, должно входить в состав объекта, выступающего как сооружение по указанным в акте кодам ОКОФ, подлежат отклонению.

При таких обстоятельствах суд первой инстанции правомерно пришел к выводу, что налоговый орган необоснованно доначислил налог на прибыль в размере 1 929 904   руб. и налог на имущество в размере 97926 руб.

 По эпизоду, связанному с завышением внереализационных расходов на сумму процентов по долговым обязательствам, налоговый орган доначислил налог на прибыль в размере 20 589 805 руб., в обоснование указав, что Обществом неправомерно отнесены на внереализационные расходы суммы процентов по долговым обязательствам сверх предельной величины, установленной п. 1 ст. 269 НК РФ.

В соответствии с пунктом 1 статьи 269 Налогового кодекса Российской Федерации, в редакции, действовавшей на момент возникновения долгового обязательства (в ред. Федерального закона от 29.05.2002 N 57-ФЗ), в целях настоящей главы под долговыми обязательствами понимаются кредиты, товарные и коммерческие кредиты, займы, банковские вклады, банковские счета или иные заимствования независимо от формы их оформления.

При этом расходом признаются проценты, начисленные по долговому обязательству любого вида при условии, что размер начисленных налогоплательщиком по долговому обязательству процентов существенно не отклоняется от среднего уровня процентов, взимаемых по долговым обязательствам, выданным в том же квартале (месяце - для налогоплательщиков, перешедших на исчисление ежемесячных авансовых платежей исходя из фактически полученной прибыли) на сопоставимых условиях. Под долговыми обязательствами, выданными на сопоставимых условиях, понимаются долговые обязательства, выданные в той же валюте на те же сроки в сопоставимых объемах, под аналогичные обеспечения. При определении среднего уровня процентов по межбанковским кредитам принимается во внимание информация только о межбанковских кредитах. Данное положение применяется также к процентам в виде дисконта, который образуется у векселедателя как разница между ценой обратной покупки (погашения) и ценой продажи векселя.

При этом существенным отклонением размера начисленных процентов по долговому обязательству считается отклонение более чем на 20 процентов в сторону повышения или в сторону понижения от среднего уровня процентов, начисленных по аналогичным долговым обязательствам, выданным в том же квартале на сопоставимых условиях.

При отсутствии долговых обязательств, выданных в том же квартале на сопоставимых условиях, а также по выбору налогоплательщика предельная величина процентов, признаваемых расходом, принимается равной ставке рефинансирования Центрального банка Российской Федерации, увеличенной в 1,1 раза, - при оформлении долгового обязательства в рублях, и равной 15 процентам - по долговым обязательствам в иностранной валюте.

Аналогичная правовая позиция содержится в действующей в настоящее время редакции (Федеральный закон от 06.06.2005 N 58-ФЗ) абзаца 6 пункта 1 статьи 269 НК РФ), в соответствии с которой в целях настоящего пункта под ставкой рефинансирования Центрального банка Российской Федерации понимается в отношении долговых обязательств, не содержащих условие об изменении процентной ставки в течение всего срока действия долгового обязательства, - ставка рефинансирования Центрального банка Российской Федерации, действовавшая на дату привлечения денежных средств.

Таким образом, величина процентов, учитываемых в составе расходов при исчислении налоговой базы по налогу на прибыль должна приниматься равной ставке рефинансирования Центрального банка Российской Федерации, увеличенной в 1,1 раза, - при оформлении долгового обязательства в рублях, то есть на дату оформления (выдачи) заемного обязательства (векселя).

При этом Налоговый Кодекс РФ не содержит требований по корректировке