Постановление Пятого арбитражного апелляционного суда от 02.10.2011 по делу n А51-4155/2011. Оставить решение суда без изменения, а жалобу - без удовлетворения

для переработки с целью извлечения из нее компонентов и получения концентратов на обогатительной фабрике предприятия, представляющей самостоятельный комплекс относительно основного технологического процесса по добыче руды, следует считать, что видом добытого полезного ископаемого являются полезные компоненты многокомпонентной комплексной руды в форме концентрата.

          Исходя из вышеуказанных норм права, следует, что основным критерием   признания компонентов многокомпонентной комплексной руды в форме концентрата видом добытого полезного ископаемого является  стандарт предприятия, установивший, что многокомпонентная руда предназначена для переработки с целью извлечения из нее компонентов и получения концентратов на обогатительной фабрике предприятия, представляющей самостоятельный комплекс относительно основного технологического процесса по добыче руды.

         Как установлено судом и подтверждается материалами дела, ОАО ГМК «Дальполиметалл» разработаны и утверждены стандарты предприятия, согласно которым руда  поступает на  обогатительную фабрику Общества,  представляющей самостоятельный комплекс относительно основного технологического процесса по добыче руды, для последующей переработки с целью извлечения из нее свинцового, цинкового концентрата и серебросодержащего коллективного флотационного концентрата.

            В соответствии со справкой о выпуске готовой продукции ЦОФ за январь 2007 (приложение № 5 к заявлению общества) извлечение полезных компонентов из руды в концентраты составило: в свинцовый концентрат – свинец 93,48%, серебро 75,40%; в цинковый концентрат – цинк 91,46%, серебро 13,71%. Согласно представленным Обществом данных за 2008 на ЦОФ переработано 717,669 тысяч тонн свинцово-цинковой руды, из которой получено 17 164 тонн свинцового концентрата и 32 236 тонн цинкового концентрата. При этом извлечение полезных компонентов в свинцовый концентрат составило: по свинцу, висмуту, серебру - 90,91%, (11211 тонн в концентрате по отношению к 12 332 тоннам в руде), 73,22% (20,279 тонн в концентрате по отношению к 27,695 тонн в руде), 77,37% (25,382 тонны в концентрате по отношению к 32,808 тонн в руде) соответственно.

            Таким образом, полезные компоненты многокомпонентной комплексной руды, извлекаемые Обществом для получения концентратов в результате переработки многокомпонентной комплексной руды, являются видом полезного ископаемого и в соответствии с  пп.1 п.1 ст.336 НК РФ объектом налогообложения налогом на добычу полезных ископаемых.

    Соответственно, Общество правильно определяет в качестве вида добытого полезного ископаемого именно полезные компоненты многокомпонентной комплексной руды, полученные в результате переработки многокомпонентной комплексной руды на обогатительной фабрике Общества.

           Коллегия соглашается с выводом суда о том, что  налоговый орган необоснованно отнес добываемую Обществом многокомпонентную комплексную руду к товарной руде, поскольку она не отгружается сторонним потребителям, а подлежит обогащению на ЦОФ общества, что подтверждается стандартами предприятия (стандарт предприятия СТП 0208-3.13-02 на руду полиметаллическую рудника «2 Советский» приложение № 8 к заявлению общества). Данный вывод следует из присутствия слов «товарная руда» в тексте первого абзаца подпункта 4 пункта 2 статьи 337 НК РФ применительно ко всем перечисленным в этом подпункте рудам, в том числе и к многокомпонентной комплексной руде.

   Поскольку добываемая Обществом многокомпонентная  комплексная руда не является товарной рудой, следовательно, налоговый орган неправомерно учел   при  определении общего количества добытого полезного ископаемого (многокомпонентной комплексной руды)  разубоживающие породы для исчисления НДПИ.

В силу п. 1 ст. 338 НК РФ налоговая база определяется налогоплательщиком самостоятельно в отношении каждого добытого полезного ископаемого (в том числе полезных компонентов, извлекаемых из недр попутно при добыче основного полезного ископаемого).

Статьей 339 НК РФ определено, что в зависимости от добытого полезного ископаемого его количество определяется в единицах массы или объема.

Количество добытого полезного ископаемого определяется прямым (посредством применения измерительных средств и устройств) или косвенным (расчетом, по данным о содержании добытого полезного ископаемого в извлекаемом из недр (отходов, потерь) минеральном сырье) методом, если иное не предусмотрено настоящей статьей. В случае, если определение количества добытых полезных ископаемых прямым методом невозможно, применяется косвенный метод.

Применяемый налогоплательщиком метод определения количества добытого полезного ископаемого подлежит утверждению в учетной политике налогоплательщика для целей налогообложения и применяется налогоплательщиком в течение всей деятельности по добыче полезного ископаемого. Метод определения количества добытого полезного ископаемого, утвержденный налогоплательщиком, подлежит изменению только в случае внесения изменений в технический проект разработки месторождения полезных ископаемых в связи с изменением применяемой технологии добычи полезных ископаемых.

Согласно учетной политике ОАО ГМК «Дальполиметалл» количество добытого полезного ископаемого определяется прямым методом путем непосредственного взвешивания  количества добытого полезного ископаемого на весовой ЦОФ и по результатам анализов содержания металлов в руде службой ОТК предприятия.

         В пункте 9.1 учетных политик для целей налогообложения обществом установлено, что в соответствии со статьей 337 НК РФ добытыми полезными ископаемыми, первыми по своему качеству соответствующие разработанным в соответствии с требованиями действующего законодательства Стандартам предприятия и определенными Проектами разработки месторождений предприятия, являются полезные компоненты многокомпонентной комплексной руды, подлежащие дальнейшей переработке внутри предприятия, а именно свинец в руде, цинк в руде, висмут в руде, кадмий в руде, серебро в руде.

В соответствии с п. 3 ст. 339 НК РФ в случае применения налогоплательщиком прямого метода при определении количества добытого полезного ископаемого учитываются фактические потери полезного ископаемого, определяемые как разница между расчетным количеством полезного ископаемого, на которое уменьшаются запасы полезного ископаемого, и количеством фактически добытого полезного ископаемого, определяемым по завершении полного технологического цикла по добыче полезного ископаемого. Фактические потери полезного ископаемого учитываются при определении количества добытого полезного ископаемого в том налоговом периоде, в котором проводилось их измерение, в размере, определенном по итогам произведенных измерений.

        При добыче твердых полезных ископаемых, в качестве величины, определенной гл. 26 НК РФ как «расчетное  количество полезного ископаемого, на которое уменьшаются запасы полезного ископаемого» будет выступать количество погашенных в недрах запасов полезных ископаемых без учета пустых пород, разубоживающих  полезное ископаемое, если они не были включены  в балансовые запасы.

  Исходя из вышеизложенного, следует, что  в отношении добываемых Обществом полезных ископаемых разубоживающие (засоряющие) породы не должны увеличивать количество добытого полезного ископаемого в целях исчисления НДПИ.

При этом следует учитывать положения подпункта "а" п. 8 Методических указаний по контролю за технической обоснованностью расчетов платежей при пользовании недрами, утвержденных Постановлением Госгортехнадзора РФ от 10.12.98 г. № 76, № РД-07-261-98, в соответствии с которыми под добытым полезным ископаемым, а также фактически добытыми полезными ископаемыми понимаются твердые полезные ископаемые, выданные из недр на поверхность при подземной разработке месторождения, вывезенные из карьера (разреза) на открытых горных работах и прошедшие первичную обработку, но без учета пород, разубоживающих полезное ископаемое, если они не включены в подсчет запасов.

 Судом установлено, что исчисленное инспекцией общее количество добытой многокомпонентной комплексной руды превышает расчетное количество полезного ископаемого, на количество примешанных к добытой руде разубоживающих пород.

Так, за 2008 год инспекцией завышено количество добытой руды на 223,472 тысячи тонн разубоживающих пород (графа 15 формы № 70-тп), что с учетом  количества добытой руды 495,573 тысячи тонн составляет 719,045 тысяч тонн.

В результате указанных действий инспекцией занижена стоимость единицы добытого полезного ископаемого, занижена налоговая база для налогообложения нормативных потерь по ставке 0% и, как следствие, завышена налоговая база для налогообложения по ставке 8%.

В связи с чем, коллегия считает правильным вывод суда о нарушении налоговым органом пункта 3 статьи 339 НК РФ при расчете общего количества добытой многокомпонентной комплексной руды, а довод заявителя жалобы в указанной части – необоснованным.

 Коллегия соглашается с выводом суда о том, что инспекцией неправомерно произведено распределение фактических потерь полезных ископаемых, измеренных в последнем месяце квартала, между отдельными месяцами соответствующего квартала по следующим основаниям.

Количество добытого полезного ископаемого определяется с учетом фактических потерь полезного ископаемого в соответствии с п. 3 ст. 339 НК РФ. Из совместного применения п. 3 ст. 339, ст. 341, абз. 3 пп. 1 п. 1 ст. 342 НК РФ следует, что точное значение фактических и нормативных потерь может быть определено только при наступлении следующих событий: на конец календарного года (на 31 декабря года по результатам измерений потерь геолого-маркшейдерской службой предприятия); после полной отработки выемочной единицы (по завершению всего комплекса технологических операций: (процессов) по добыче, предусмотренных техническим проектом разработки месторождения полезного ископаемого, по состоянию на конец месяца, в котором завершен полный технологический цикл добычи полезного ископаемого (полный цикл отработки выемочной единицы).

В соответствии с п. 19 "Методических указаний по контролю за технической обоснованностью расчетов платежей при пользовании недрами", утвержденных постановлением Госгортехнадзора России от 10.12.1998 № 76 (РД-07-261-98) и согласованных с МПР и МНС России учет добычи и потерь твердых полезных ископаемых ведется, как правило, по данным маркшейдерских замеров объемов (массы) и геологического опробования полезных ископаемых по каждой выемочной единице (пласту, лаве, блоку, уступу, залежи и др.), осуществляемых не реже одного раза в год геолого - маркшейдерской службой пользователя недр.

В случаях, когда при добыче полезных ископаемых прямое определение потерь невозможно, а полная отработка выемочной единицы к концу отчетного года не закончена, количество потерянных полезных ископаемых определяется условно по установленному для данной выемочной единицы нормативу потерь и количеству добытых из нее полезных ископаемых. Окончательное количество потерянных полезных ископаемых по выемочной единице определяется после ее полной отработки.

Из материалов дела следует, что Общество составляло ежеквартальные расчеты фактических показателей потерь и разубоживания руды по рудникам в соответствии с объективно действующей системой геолого-маркшейдерского учета и отчетности, установленной методическими указаниями по контролю за технической обоснованностью расчетов платежей при пользовании недрами, утвержденными постановлением Госгортехнадзора РФ от 10.12.1998 № 79 (№ РД-07-261-98) по согласованию с Минфином России, Минэкономики России, МПР России, МНС России.

Поскольку налоговый орган располагал  данными о фактических потерях  руды по итогам каждого квартала согласно п.7 требования № 68-15 от 22.07.2010 при объективном отсутствии у Общества помесячного геолого-маркшейдерского учета движения балансовых запасов, в том числе погашенных в недрах запасов руды, добычи  руды и потерь руды,  в соответствии с п. 3 ст.339 НК РФ налоговый орган  должен был учесть данные потери  в расчетах за последний налоговый  период квартала, то есть за март, июнь, сентябрь и декабрь.

Разногласия по вопросам определения геолого-маркшейдерских горнотехнических исходных данных для расчетов платежей рассматриваются совместно органами государственного горного надзора и государственными налоговыми инспекциями (п. 20 № РД-07-261-98).

Однако, Межрегиональная инспекция ФНС России по крупнейшим налогоплательщикам по Приморскому краю, приняла решение о привлечении ОАО  «ГМК «Дальполиметалл» к ответственности за совершение налогового правонарушения без получения разъяснений специалистов из органов государственного горного надзора в части рационального использования и охраны недр, самостоятельно  распределив квартальные потери по месяцам с применением расчетного метода, что привело к искажению стоимости единицы добытого полезного ископаемого и неправомерному доначислению налога.

Коллегия соглашается с позицией суда о том, что ведение Обществом ежеквартального (а не ежемесячного) учета потерь руды не может быть квалифицированно ни как отсутствие учета объектов налогообложения, ни как ведение учета с нарушением установленного порядка, позволяющее налоговому органу на основании подпункта 7 пункта 1 статьи 31 НК РФ применить расчетный метод определения помесячных потерь руды.

В связи с чем, коллегия считает необоснованным  довод заявителя жалобы  о  том, что налоговый орган, руководствуясь пп.7 п.1 ст.31 НК РФ, правомерно произвел распределение фактических потерь полезных ископаемых, измеренных в последнем месяце квартала, между отдельными месяцами квартала.

Довод заявителя жалобы о том, что главный геолог Теребило В.И. мог быть опрошен только в качестве специалиста,  коллегия отклоняет, так как Теребило В.И.  является работником проверяемого предприятия, т.е. лицом, заинтересованным в исходе дела, следовательно, по правилам статьи 90 НК РФ он мог быть опрошен только в качестве свидетеля.

         Использование инспекцией при доначислении оспариваемого налога показаний специалиста, каковым является главный геолог Общества, является неправомерным.

На основании изложенного, коллегия считает, что у налогового органа отсутствовали правовые основания для доначисления ГМК «Дальполиметалл» налога на добычу полезных ископаемых, соответствующих пеней и штрафов.

Следовательно, решение налогового органа от 01.03.2011 № 13-11/98) в части доначисления НДПИ в сумме 10.256.066 рублей, пеней в сумме 989.716,85 рублей, штрафа по пункту 1 статьи 122 НК РФ в сумме 150.000 рублей является незаконным, а требование Общества – подлежащим удовлетворению.

Суд