Постановление Пятого арбитражного апелляционного суда от 03.06.2009 по делу n А51-11845/2008. Изменить решение

воспользовалось льготой при налогообложении НДС в соответствии с подпунктом 23 пункта 2 статьи 149 Налогового кодекса РФ в отношении операций по реализации работ (услуг) по ремонту судна т/х «Механик Руденко».

По смыслу нормы подпункта 23 пункта 2 статьи 149 Налогового кодекса РФ  освобождается от НДС реализация работ по ремонту судна, выполняемых в период эксплуатации судна, зашедшего в порт для целевого обслуживания (погрузка, выгрузка товара, шипчандлерское обслуживание и т.д.).

Нахождение Предприятия на территории порта не является безусловным основанием для признания правомерным использования данной налоговой льготы по НДС.

Подпункт 23 пункта 2 статьи 149 Налогового кодекса РФ содержит такое условие освобождения от НДС как реализация работ в период стоянки в порту. При этом использование законодателем термина «стоянка» означает, что  освобождение от НДС предполагается в том случае, если именно в период такой стоянки в порту судно, находясь в рейсе, а не во время межрейсового отстоя, одновременно с целевыми услугами получило услугу по ремонту.

Таким образом, освобождение от обложения НДС в соответствии с подпунктом 23 пункта 2 статьи 149 Налогового кодекса РФ должно предоставляться при соблюдении двух условий: услуги по ремонту должны оказываться в пределах территории порта и во время стоянки судна. При этом указанное освобождение должно применяться при оказании услуг на территориях портов по ремонту судов, входящих в порты не специально для ремонта, а в целях торгового мореплавания, перевозки пассажиров, осуществления операций с грузами и т.п.

Не может толковаться как проведение работ по обслуживанию судна ремонт судна, прибывшего на завод с целью осуществления ремонта, в том числе ремонта в специализированных доках и на судоверфях.

Ремонт судна, выполняемый в доках и на судоверфях судоремонтных и судостроительных заводов, не равнозначен ремонту, связанному с обслуживанием судов во время их стоянки в портах, поэтому с операций по реализации работ по заводскому обслуживанию и плановому ремонту подлежит исчислению и уплате в бюджет НДС в общеустановленном порядке.

Оценив представленные в материалах дела документы: заключенные Обществом со своим контрагентом договор подряда, характер выполненных Обществом в отношении судна т/х «Механик Руденко» ремонтных работ, с учетом ремонтной ведомости, спецификации выполненных работ, счета-фактуры, коллегия установила, что выполненные Заявителем на судне т/х «Механик Руденко» ремонтные работы носили длительный характер (9 суток, из которых все в доке), сами работы выполнялись на судне, находящемся в ремонте.

С учетом изложенного, коллегия считает неправомерным применение Заявителем в спорном случае льготы по НДС, предусмотренной подпунктом 23 пункта 2 статьи 149 Налогового кодекса РФ, и находит правомерным доначисление Инспекцией Налогоплательщику по решению от 08.08.2008 № 7701 НДС  за сентябрь 2007 года в сумме 147 903 руб. по судну т/х «Механик Руденко».

В отношении судна т/х «Singularity» Обществом (Подрядчик) заключен с иностранной компанией «Transatlantic Shipping services Ltd» (Заказчик) договор подряда № ОМ-5д/410 от 10.01.2007 на ремонт и техническое обслуживание судна. Ремонт судна по договору от 08.08.2008 № 7701 установлен 11 суток.

По судну т/х «Singularity» Обществом согласно спецификации выполненных работ осуществлены ремонтные работы на сумму 1 713 367 руб., о чем выставлен в адрес Заказчика счет-фактура № 2188 от 20.09.2007.

По информации Морской администрации порта Владивосток Посьетский филиал (справка от 30.09.2007 № 42) целью захода судна т/х «Singularity» в порт-пункт Славянка являлся, наряду с грузовыми операциями и техническим обслуживанием, ремонт судна.

Фактически в рамках договора подряда № ОМ-5д/410 10.01.2007 на судне «Singularity» выполнены ремонтные работы в период с 22.01.2007 по 20.09.2007, что подтверждается письмом Посьетского филиала ИГ ПК п/п Славянка администрации морского порта Владивосток от 24.01.2008 № 207 ПФС.

С учетом установленных обстоятельств в отношении выполненных на судне «Singularity» ремонтных работ, периода выполнения работ, их характера, стоимости и цели захода судна в порт непосредственно для ремонта, коллегия приходит к выводу, что у ОАО «Славянский СРЗ» отсутствовали основания для освобождения спорных операций от налогообложения НДС в порядке подпункта 23 пункта 2 статьи 149 Налогового кодекса РФ.

Кроме того, коллегия соглашается с выводом суда первой инстанции об отсутствии у Общества оснований для налогообложения спорных операций по НДС в отношении судна «Singularity» по ставке 0 процентов в силу следующего:

По данному эпизоду Хасанской таможней ДВГТУ ФТС в письме от 24.07.2008 подтвержден ввоз товаров (т/х «Singularity») в режиме «переработка на таможенной территории» по ГТД № 10717040/160107/0000056 (ИМ 52), отправитель - «Transatlantic Shipping services Ltd», получатель – ОАО «Славянский СРЗ»; по ГТД № 10717040/210907/0006451 (ЭК 10) с отметкой Хасанской таможни ГТК России «Выпуск разрешен 21.09.2007», отправитель – ОАО «Славянский СРЗ», получатель - «Transatlantic Shipping services Ltd».

В соответствии с подпунктом 2 пункта 1 статьи 164 Налогового кодекса РФ налогообложение работ (услуг), непосредственно связанных с производством и реализацией товаров, указанных в подпункте 1 настоящего пункта производится по налоговой ставке 0 процентов.

Положение указанной нормы распространяется, в том числе на работы (услуги) по переработке товаров, помещенных под таможенный режим переработки на таможенной территории.

В отношении указанных работ до 01.01.2008 согласно пункту 9 статьи 165 Налогового кодекса РФ действовал общий порядок подтверждения права на применение ставки НДС 0 процентов в виде представления документов, предусмотренных пунктом 4 статьи 165 Налогового кодекса РФ. При этом срок для подтверждения обоснованности применения налоговой ставки 0 процентов не был ограничен 180 календарными днями.

Согласно пункту 9 статьи 167 Налогового кодекса РФ при реализации товаров (работ, услуг), предусмотренных пунктами 1-3, 8 и 9 пункта 1 статьи 164 Налогового кодекса РФ, моментом определения налоговой базы по указанным товарам (работам, услугам) является последний день месяца, в котором собран полный пакет документов, предусмотренных статьей 165 настоящего Кодекса.

Федеральным законом от 17.05.2007 № 85-ФЗ «О внесении изменений в главы 21, 26.1, 26.2 и 26.3 части второй Налогового кодекса РФ», вступившим в силу с 1 января 2008 года, в пункт 9 статьи 165 и пункт 9 статьи 167 главы 21 Налогового кодекса РФ внесены изменения, предусматривающие введение 180-дневного срока для подтверждения правомерности применения нулевой ставки налога в отношении работ (услуг), предусмотренных подпунктом 2 пункта 1 статьи 164 Кодекса, по которым таможенные декларации в налоговые органы не представляются.

Согласно данным изменениям, исчисление указанного срока начинается с даты отметки, подтверждающей вывоз товаров с территории Российской Федерации, проставленной пограничными таможенными органами на перевозочных документах.

При этом, в соответствии с частью 2 статьи 3 указанного Федерального закона от 17.05.2007 № 85-ФЗ установлено, что положения пункта 9 статьи 165 и пункта 9 статьи 167 Налогового кодекса РФ распространяются на правоотношения, возникшие с 1 января 2007 года.

Как обоснованно установил суд первой инстанции, при подаче 08.02.2008 уточненной декларации по НДС за сентябрь 2007 года и на момент принятия Налоговым органом решения от 08.08.2008 по результатам камеральной налоговой проверки указанной декларации пакет документов, подтверждающих право на применение ставки 0 процентов, Налогоплательщиком представлен не был. Оборот от услуг по ремонту судна «Singularity» Общество в уточненной декларации по НДС за сентябрь 2007 года отразило как освобождаемый от налогообложения в порядке подпункта 23 пункта 3 статьи 149 Налогового кодекса РФ.

В связи с этим коллегией не принимается довод заявителя апелляционной жалобы о том, что действующая  с 01.01.2008 и применимая к правоотношениям, возникшим с 1 января 2007 года, редакция  пункта 9 статьи 165 Налогового кодекса РФ ухудшает положение ОАО «Славянский СРЗ» по сравнению с ранее действующим порядком.

Кроме того, в силу прямого указания пункта 9 статьи 165 Налогового кодекса РФ (в редакции Федерального закона от 17.05.2007 № 85-ФЗ) в случае пропуска установленного 180-тидневого срока для подачи подтверждающих «нулевую» ставку документов и подтверждения в дальнейшем обоснованности применения налоговой ставки в размере 0 процентов у налогоплательщика есть право на возврат налога в порядке и на условиях, которые предусмотрены статьей 176 Налогового кодекса РФ. Данное положение закона также свидетельствует о соблюдении законодателем прав налогоплательщика при принятии новой редакции нормы пункта 9 статьи 165 Налогового кодекса РФ.

Таким образом, поскольку правомерность применения Обществом по спорному эпизоду (судно т/х «Singularity») нормы подпункта 23 пункта 3 статьи 149 Налогового кодекса РФ материалами дела не подтверждена, а заявление Налогоплательщиком в отношении спорной операции «нулевой» ставки не является предметом рассмотрения настоящего спора, коллегия считает правомерным доначисление Налоговым органом Заявителю НДС в сумме 272 620 руб. по операции выполнения ремонтных работ на судне т/х «Singularity».

При этом коллегия не соглашается с доводом заявителя апелляционной жалобы о неправомерном исчислении Инспекцией НДС от стоимости выполненных работ по налоговой ставке 18 % и необходимости исчислять НДС с выручки от реализации без НДС по правилам статьи 146, пункта 4 статьи 164 Налогового кодекса РФ.

Согласно положениям пункта 4 статьи 164 Налогового кодекса РФ налоговая ставка определяется как процентное отношение налоговой ставки, предусмотренной пунктом 2 или пунктом 3 настоящей статьи, к налоговой базе, принятой за 100 и увеличенной на соответствующий размер налоговой ставки.

В соответствии с пунктом 4 статьи 164 Налогового кодекса РФ НДС по ставке 18 % правомерно исчислен Инспекцией от суммы реализации выполненных Обществом судоремонтных работ, принятой за 100 %.

То обстоятельство, что условия договора Общества с заказчиком работ по ремонту судна не предусматривали включения в стоимость работ суммы НДС, не противоречит установленной пунктом 4 статьи 164 Налогового кодекса РФ и примененной налоговым органом при проверке методике исчисления НДС.

Между тем коллегия считает не верными выводы суда первой инстанции о правомерном начислении Заявителю пени в сумме 14 802 руб. 40 коп. по судну т/х «Механик Руденко» и в сумме 27 284 руб. 29 коп. по судну т/х «Singularity», а также привлечении Общества к налоговой ответственности по пункту 1 статьи 122 Налогового кодекса РФ в виде взыскания штрафа в размере 54 524 руб. в силу следующего:

В соответствии с пунктом 8 статьи 75 Налогового кодекса РФ, вступившим в силу с 1 января 2007 года, не начисляются пени на сумму недоимки, которая образовалась у налогоплательщика (плательщика сбора, налогового агента) в результате выполнения им письменных разъяснений о порядке исчисления, уплаты налога (сбора) или по иным вопросам применения законодательства о налогах и сборах, данных ему либо неопределенному кругу лиц финансовым, налоговым или другим уполномоченным органом государственной власти (уполномоченным должностным лицом этого органа) в пределах его компетенции (указанные обстоятельства устанавливаются при наличии соответствующего документа этого органа, по смыслу и содержанию относящегося к налоговым (отчетным) периодам, по которым образовалась недоимка, независимо от даты издания такого документа).

Из материалов дела и пояснений Заявителя следует, что, не исчисляя к уплате в сентябре 2007 года НДС с операций по реализации работ (услуг) по ремонту судов т/х «Механик Руденко» и т/х «Singularity», и применяя льготу, предусмотренную подпунктом 23 пункта 2 статьи 149 Налогового кодекса РФ, Общество руководствовалось разъяснениями Министерства финансов России, содержащимися в письмах от 22.05.2001, от 21.09.2005, от 23.01.2006, от 11.07.2007.

В связи с этим начисление Налоговым органом согласно решению от 08.08.2008 № 7701 о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения Заявителю за неуплату НДС по спорным эпизодам пени в сумме 42 086 руб. 69 коп. (14 802, 40 + 27 284,29) является неправомерным, решение Инспекции в указанной части недействительным.

Кроме того, в соответствии с подпунктом 3 пункта 1 статьи 111 Налогового кодекса РФ выполнение налогоплательщиком письменных разъяснений по вопросам применения законодательства о налогах и сборах, данных налоговым органом или другим уполномоченным государственным органом или их должностными лицами в пределах их компетенции, является обстоятельством, исключающим вину налогоплательщика в совершении налогового правонарушения и тем самым освобождающим последнего от налоговой ответственности.

К разъяснениям, о которых упоминает подпункт 3 пункта 1 статьи 111 Налогового кодекса РФ, как разъяснил Пленум Высшего Арбитражного Суда РФ в Постановлении от 28.02.2005 № 1 «О некоторых вопросах применения части 1 Налогового кодекса РФ», следует также относить письменные разъяснения руководителей федеральных министерств и ведомств, а также их уполномоченных на то должностных лиц. К числу таких разъяснений согласно пункту 1 статьи 34.2 Налогового кодекса РФ относятся письменные разъяснения Министерства финансов Российской Федерации.

Поскольку с учетом вышеизложенного,  не исчисляя к уплате в сентябре 2007 года НДС с операций по обслуживанию судов «Механик Руденко» и «Singularity» в период их стоянки у причалов ОАО «Славянский СРЗ» и применяя льготу, предусмотренную подпунктом 23 пункта 2 статьи 149 Налогового кодекса РФ, Общество руководствовалось разъяснениями Министерства финансов России в письмах от 22.05.2001, от 21.09.2005, от 23.01.2006, от 11.07.2007, указанные обстоятельства свидетельствуют об отсутствии вины Общества в неуплате налога, что в силу пункта 2 статьи 109, подпункта 3 пункта 1 и пункта 2 статьи 111 НК РФ исключает возможность привлечения налогоплательщика к налоговой ответственности по пункту 1 статьи 122 НК РФ в виде взыскания штрафа в размере  54 524 руб.  в отношении операций по судну т/х «Singularity».

На основании вышеизложенного требования Общества о признании решения Инспекции от 08.08.2008 № 7701 в части начисления пени в сумме 42 086 руб. 69 коп. и привлечения Налогоплательщика к налоговой ответственности по пункту 1 статьи 122 Налогового кодекса РФ в виде взыскания штрафа в размере 54 524 руб. недействительным подлежат удовлетворению, решение суда в указанной части в соответствии со статьей 270 АПК РФ изменению.

Поскольку в части отказа в признании недействительным решения Инспекции от 08.08.2008 № 7701 в отношении исчисленного НДС с выручки