Постановление Пятого арбитражного апелляционного суда от 14.08.2013 по делу n А59-983/2013. Оставить без изменения решение, а апелляционную жалобу - без удовлетворения (п.1 ст.269 АПК)

неисполнение или ненадлежащее исполнение возложенных на него обязанностей налоговый агент несет ответственность в соответствии с законодательством Российской Федерации (часть 5 статьи 24 НК РФ).

В ходе выездной налоговой проверки инспекцией установлено, что за период со 02.09.2010 по 31.12.2011 обществом, как налоговым агентом, несвоевременно производилось перечисление в бюджет НДФЛ, удержанного с доходов физических лиц. При этом сумма налога на доходы физических лиц, перечисленная в бюджет, по мнению налогового органа, несвоевременно, составила 684.157 руб.

Вместе с тем, из решения инспекции следует, что на 01.01.2009 у общества имелась переплата в размере 11.887 руб. Из имеющегося в материалах дела расчета сумм задолженности по перечислению удержанного НДФЛ за 2009, 2010 и 2011 годы (приложение № 7, 8 и 9 к акту проверки) следует, что переплата по НДФЛ у общества сохранялась практически весь проверяемый период. 

При этом, на странице 20 решения инспекция указывает, что по состоянию на 31.12.2011 у общества значится переплата налога на доходы физических лиц, исчисленного и удержанного от заработной платы за 2009-2011 годы в сумме 17.135 руб. Таким образом, по результатам выездной налоговой проверки задолженности по удержанному, но не перечисленному налогу не установлено.

Вместе с тем, принимая во внимание переплату в сумме 17.135 руб., образовавшуюся в результате перечисления заявителем в бюджет сумм НДФЛ в большем размере, чем фактически удержано у физических лиц, в качестве налога на доходы физических лиц, инспекция, тем не менее, привлекла налогового агента к ответственности по статье 123 НК РФ.

Штрафные санкции, предусмотренные статьей 123 НК РФ, применяются при неправомерном неудержании и (или) неперечислении (неполном удержании и (или) перечислении) в установленный настоящим Кодексом срок сумм налога, подлежащего удержанию и перечислению налоговым агентом.

В пункте 2 статьи 11 НК РФ указано, что недоимкой является сумма налога, не уплаченная в установленный срок. Налоговый агент становится должником перед бюджетом только в случае, если он удержал налог из дохода налогоплательщика и не перечислил его в бюджет в установленные законодательством сроки.

Вместе с тем, из материалов дела следует, что действия налогового агента по перечислению в бюджет НДФЛ в большем размере, не повлекли за собой каких-либо потерь для бюджета в виде недополучения налоговых сумм в срок. Задолженности перед бюджетом не возникло.

То обстоятельство, что налоговый агент перечислял в бюджет НДФЛ в большей сумме, не свидетельствует о нарушении обществом своих обязанностей налогового агента и не образует состав налогового правонарушения, предусмотренного статьей 123 НК РФ.

Как обоснованно указал суд первой инстанции, в силу части 2 статьи 24 НК РФ налоговые агенты имеют те же права, что и налогоплательщики, если иное не предусмотрено настоящим Кодексом, в том числе на зачет или возврат излишне уплаченных сумм налога в порядке, предусмотренном статьей 78 НК РФ.

Таким образом, судом первой инстанции сделан правильный вывод о том, что при решении вопроса о привлечении налогового агента к налоговой ответственности за неполное перечисление налога фактически уплаченные суммы налога подлежат учету.

Материалами дела подтверждается, что инспекция по результатам выездной налоговой проверки зачла переплату по налогу в счет исполнения обязанности налогового агента по перечислению НДФЛ, в связи с чем мер по взысканию с налогового агента НДФЛ в сумме 684.157 руб. не принимала. Между тем, при начислении штрафа налоговым органом сложившаяся у общества переплата не учтена.

При этом, коллегией установлено, что при расчете пени и расчете штрафа инспекцией применялся различный подход к учету сумм НДФЛ, перечисленных обществом в большем размере, так как при расчете пени инспекция учитывала суммы НДФЛ, перечисленные обществом в большем размере.

При таких обстоятельствах, коллегия апелляционной инстанции, признавая обоснованным довод инспекции о том, что в силу пункта 9 статьи 226 НК РФ уплата налога за счет средств налоговых агентов не допускается, тем не менее, соглашается с выводом суда о том, что в данном случае отсутствуют основания для привлечения общества к ответственности, поскольку в рассматриваемом случае у общества имелась переплата по налогу на доходы физических лиц, достаточная для исполнения налоговым агентом возложенной на него обязанности. При этом, судом установлено и налоговым органом не оспаривается, что перечисленные в бюджет суммы налога общество реально удерживало из доходов физических лиц при их фактической выплате. В связи с чем нет оснований считать, что налоговый агент уплачивал НДФЛ в бюджет за счет собственных средств.

Не нашел своего подтверждения материалами дела и вывод налоговой инспекции, изложенный в вынесенном по результатам выездной налоговой проверки решении, о несвоевременном перечислении в бюджет сумм НДФЛ.

С учетом вышеизложенных выводов в соответствии с пунктом 6 статьи 226 НК РФ общество обязано было перечислить суммы исчисленного и удержанного налога в зависимости от способа выплаты дохода либо не позднее дня фактического получения в банке наличных денежных средств на выплату дохода; либо не позднее дня перечисления дохода со счета налогового агента в банке на счета налогоплательщика; либо не позднее дня, следующего за днем фактического получения налогоплательщиком дохода.

По смыслу статьи 75 НК РФ по своей природе пеня относится к мерам государственного принуждения правовосстановительного характера, направленным на понуждение налогоплательщика (налогового агента) к исполнению его конституционной обязанности и представляет собой компенсацию потерь государственной казны в результате недополучения налоговых сумм в срок в случае задержки уплаты налога.

В соответствии со статьей 75 НК РФ за несвоевременное перечисление налоговым агентом в бюджет сумм НДФЛ за каждый календарный день просрочки исполнения обязанности по уплате налога или сбора, начиная со следующего за установленным законодательством о налогах и сборах дня уплаты налога, начисляется пеня.

Статья 123 НК РФ также предусматривает ответственность налогового агента за неправомерное неудержание и (или) неперечисление (неполное удержание и (или) перечисление) в установленный настоящим Кодексом срок сумм налога, подлежащего удержанию и перечислению.

Таким образом, начисление пени и привлечение к ответственности по статье 123 НК РФ правомерно в случае нарушения налоговым агентом сроков перечисления налога, установленных пунктом 6 статьи 226 НК РФ.

Судом установлено, что начисляя пени и привлекая общество к ответственности, налоговый орган исходил из сроков выплаты в организации заработной платы, установленных Положением об оплате труда и премирования работников за 2009, 2010, 2011 годы.

Так, согласно Положению об оплате труда и премирования работников в качестве срока выплаты заработной платы в ООО «Сако и К» был установлен период с 5 по 10 число каждого месяца, в связи с чем налоговый орган пришел к выводу, что срок окончательного расчета по заработной плате установлен 10 числа каждого месяца, соответственно, налоговый агент должен перечислить в бюджет НДФЛ не позднее 10 числа месяца следующего за отчетным. В связи с чем инспекция исходила из того, что датой выплаты дохода является 10 число каждого месяца.

При этом день фактического перечисления заработной платы налоговым органом не устанавливался, ведомости начисления и выплаты заработной платы не исследовались и в материалы дела не представлены.

Между тем, налог на доходы физических лиц исчисляется по каждому налогоплательщику отдельно, данный налог носит персонифицированный характер, следовательно, наличие или отсутствие недоимки по НДФЛ должно определяться на основании первичных документов, подтверждающих обстоятельства, с возникновением которых статья 226 НК РФ связывает возникновение обязанности по перечислению НДФЛ в отношении каждого физического лица с указанием дат выплат заработной платы либо иных доходов по каждому физическому лицу.

В соответствии со статьей 65 и пунктом 5 статьи 200 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации обязанность по доказыванию лежит на налоговом органе.

В нарушение указных норм права инспекция не представила суду доказательств, свидетельствующих о фактической дате выплаты обществом дохода своим работникам, также инспекцией не исследовался вопрос о том, каким образом производилась выплата дохода, от которого согласно пункту 6 статьи 226 Налогового кодекса Российской Федерации зависит срок перечисления в бюджет удержанного налога.

Таким образом, вывод налогового органа о том, что НДФЛ был выплачен организацией не позднее 10 числа каждого месяца основан на предположениях и лишен документального подтверждения.

Между тем, анализ имеющихся в материалах дела расходных ордеров на получение заработной платы и платежных поручений на перечисление в бюджет сумм НДФЛ свидетельствует о том, что перечисление НДФЛ производилось налоговым агентом раньше либо в день получения денежных средств в банке для выплаты дохода, то есть в срок, установленный пунктом 6 статьи 226 НК РФ.

С учетом изложенных обстоятельств, коллегия считает, что налоговым органом не доказан факт несвоевременного перечисления обществом налога, а период начисления пени взят без учета фактической выплаты дохода, в связи с чем правовые основания для начисления штрафа в сумме 136.831,40 руб. по статье 123 НК РФ, а также начисления пени по НДФЛ в сумме 488,91 руб. у налогового органа отсутствовали.

На основании изложенного, коллегия не усматривает правовых оснований для отмены решения суда и удовлетворения апелляционной жалобы инспекции.

Руководствуясь статьями 258, 266-271 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, Пятый арбитражный апелляционный суд

ПОСТАНОВИЛ:

Решение Арбитражного суда Сахалинской области от 24.05.2013  по делу №А59-983/2013  оставить без изменения, апелляционную жалобу – без удовлетворения.

Постановление может быть обжаловано в Федеральный арбитражный суд Дальневосточного округа через Арбитражный суд Сахалинской области в течение двух месяцев.

Председательствующий

А.В. Пяткова

Судьи

Г.М. Грачёв

В.В. Рубанова