Постановление Седьмого арбитражного апелляционного суда от 30.06.2010 по делу n 07АП-5640/09(2). Постановление суда апелляционной инстанции: Оставить решение суда без изменения, жалобу без удовлетворения

СЕДЬМОЙ АРБИТРАЖНЫЙ АПЕЛЛЯЦИОННЫЙ СУД

634050, г. Томск, ул. Набережная реки Ушайки, 24

П О С Т А Н О В Л Е Н И Е

г. Томск                                                                                                      Дело № 07АП-5640/09 (2)

01 июля 2010 г.

Резолютивная часть постановления объявлена 24 июня 2010 г.

Полный текст постановления изготовлен 01 июля 2010 г.

Седьмой арбитражный апелляционный суд в составе:

председательствующего Бородулиной И.И.

судей Кривошеиной С.В., Усаниной Н.А.

при ведении протокола судебного заседания судьей Усаниной Н.А.

при участии:

от заявителя: Вяткина М.Н. – по доверенности от 29.04.2010 года,

от заинтересованного лица: Богатовой Г.Н. – по доверенности от 22.01.2010 года № 70, Роговой Т.С. – по доверенности от 19.01.2010 года № 68,

рассмотрев в судебном заседании апелляционную жалобу индивидуального предпринимателя главы крестьянского (фермерского) хозяйства Эйхман Анатолия Владимировича

на решение Арбитражного суда Алтайского края

от 01.04.2010 года по делу № А03-1933/2009 (судья Тэрри Р.В.)

по заявлению индивидуального предпринимателя главы крестьянского (фермерского) хозяйства Эйхман Анатолия Владимировича

к Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы № 8 по Алтайскому краю

о признании частично недействительным решения налогового органа,

У С Т А Н О В И Л:

Индивидуальный предприниматель глава крестьянского (фермерского) хозяйства Эйхман Анатолий Владимирович (далее по тексту – ИП Эйхман А.В., налогоплательщик, заявитель, апеллянт) обратился в Арбитражный суд Алтайского края с заявлением, уточненным в порядке статьи 49 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации (далее по тексту – АПК РФ), о признании частично недействительным решения Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы № 8 по Алтайскому краю (далее по тексту – Инспекция, налоговый орган) от 23.12.2008  № РА-37-11 о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения (дело № А03-1933/2009).

Решением Арбитражного суда Алтайского края от 03.06.2009 года заявление ИП Эйхман А.В. удовлетворено.

Постановлением Седьмого арбитражного апелляционного суда от 17.08.2009 года решение суда изменено в части взыскания судебных расходов.

Постановлением Федерального Арбитражного Суда Западно-Сибирского округа от 25.11.2009 года решение Арбитражного суда Алтайского края от 03.06.2009 года и постановление Седьмого арбитражного апелляционного суда от 17.08.2009 года по делу № А03-1933/2009 отменены, дело направлено на новое рассмотрение в Арбитражный суд Алтайского края.

При новом рассмотрении ИП Эйхман А.В. просил признать недействительным решение Инспекции от 23.12.2008 № РА-37-11 в части доначисления налога на доходы физических лиц (далее по тексту – НДФЛ) в сумме 298 435, 26 рублей, пени в сумме 41 777 рублей, штрафа в сумме 59 687, 05 рублей, единого социального налога (далее по тексту – ЕСН) в сумме 66 963, 43 рублей, пени в сумме 12 407 рублей и штрафа в сумме 13 393, 20 рублей.

По результатам нового рассмотрения решением Арбитражного суда Алтайского края от 01.04.2010 года в удовлетворении заявленного ИП Эйхман А.В. требования отказано.

Не согласившись с данным решением суда первой инстанции, заявитель обратился в Седьмой арбитражный апелляционный суд с апелляционной жалобой, в которой просит состоявшийся судебный акт отменить и принять по делу новый судебный акт об удовлетворении заявления ИП Эйхман А.В.

Подробно доводы налогоплательщика изложены в апелляционной жалобе.

Инспекция в отзыве возражает против доводов апелляционной жалобы по изложенным в нем основаниям, просит принятый по делу судебный акт оставить без изменения, а апелляционную жалобу заявителя – без удовлетворения.

Представители лиц, участвующих в деле, в судебном заседании при рассмотрении   дела в апелляционном порядке подтвердили позиции по делу, изложенные в апелляционной жалобе, отзыве к ней.

Проверив законность и обоснованность обжалуемого судебного акта Арбитражного суда Алтайского края в порядке, установленном статьями 266, 268 АПК РФ, изучив доводы апелляционной жалобы и отзыва на неё, заслушав представителей лиц, участвующих в деле, суд апелляционной инстанции не находит оснований для отмены решения суда первой инстанции.

Как следует из материалов дела, в период с 20.05.2008 года по 29.08.2008 года Инспекция провела выездную налоговую проверку ИП Эйхман А.В. по вопросам правильности исчисления и своевременности уплаты налогов и сборов.

По результатам проверки 24.10.2008 года Инспекцией составлен акт № АП-33-11. На основании данного акта в порядке выполнения требований статьи 101 НК РФ 23.12.2008 года и.о. начальника Инспекции принято решение № РА-37-11 о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения.

ИП Эйхман А.В. обжаловал частично решение налогового органа в арбитражный суд.

Арбитражный суд Алтайского края, проверяя решение Инспекции в оспариваемой части, правомерно исходил из следующего.

Одним из оснований принятия оспариваемого решения явилось необоснованное, по мнению налогового органа, включение налогоплательщиком в состав внереализационных расходов за 2007 год сумм, квалифицированных налогоплательщиком в качестве убытков от падежа скота (148 665 рублей) и заготовки фуража (907 175, 98 рублей).

Пунктом 2 статьи 54 НК РФ установлено, что индивидуальные предприниматели исчисляют налоговую базу по итогам каждого налогового периода на основе данных учета доходов и расходов и хозяйственных операций в порядке, определяемом Минфином России и МНС России.

Из материалов дела следует, что учет расходов, учитываемых при налогообложении, у налогоплательщика велся кассовым методом, предусмотренным пунктом Порядка учета доходов и расходов и хозяйственных операций для индивидуальных предпринимателей, утвержденного Приказом Министерства финансов Российской Федерации и Министерства Российской Федерации по налогам и сборам от 13.08.2002 № 86н/БГ-3-04/430. В отличие от организаций, часть которых исчисляет налог на прибыль методом начисления, индивидуальные предприниматели рассчитывают доходы и расходы только кассовым методом (пункт 13 Порядка). В соответствии с Порядком в книге учета доходов и расходов все операции отражаются после фактического получения дохода и совершения расхода. Суммы расходов, принимаемых к вычету, должны быть подтверждены документально.

Убытки от падежа скота не могут быть учтены в книге доходов и расходов, так как они не могут быть подтверждены платежными документами. Убытки не могут являться видом расходов при кассовом методе, поскольку в учете отражаются только фактически понесенные расходы.

По мере выращивания скота налогоплательщиком включены в расходы понесенные затраты: например, расходы по оплате электроэнергии, затраты по выращиванию корма, заработная плата и иные (ГСМ, оборудование путем начисления амортизации и т.п.). Эти затраты были оплаченными, учтенными в книге учета доходов и расходов предпринимателя. В связи с чем, не могут быть повторно включены в расходы отдельно под видом иных обоснованных внереализационных расходов - убытки от падежа скота.

В соответствии с пунктом 5 статьи 252 НК РФ суммы, отраженные в составе расходов налогоплательщиков, не подлежат повторному включению в состав его расходов.

Согласно пункту 1 статьи 221 НК РФ индивидуальные предприниматели состав расходов, принимаемых к вычету, определяют самостоятельно в порядке, аналогичном порядку определения расходов для целей налогообложения, установленному главой 25 «Налог на прибыль организаций» НК РФ.

Исходя из кассового метода предприниматель включает в расходы затраты по мере их оплаты. Вместе с тем убытки, понесенные налогоплательщиком, не относятся к расходам, поскольку сами убытки в соответствии с пунктом 8 статьи 274 НК РФ определяются как отрицательная разница между доходами и расходами и, соответственно, порядок их учета у физических лиц - индивидуальных предпринимателей не может определяться положениями главы 25 НК РФ.

Учитывая изложенное, суд первой инстанции правомерно признал, что заявитель сослался на норму подпункт 20 пункта 1 статьи 265 НК РФ, не подлежащую применению, поскольку не верно применил понятие убытка, определенного в главе 25 НК РФ к стоимости убытков от гибели скота.

Исходя из содержания пункта 1 статьи 265 НК РФ, в состав внереализационных расходов включаются обоснованные затраты на осуществление деятельности, непосредственно не связанной с производством и реализацией.

В обоснование стоимости расходов, связанных с гибелью скота, налогоплательщиком представлены акты комиссионного поталогоанатомического вскрытия, акты на выбытие животных и акты вскрытия трупов животных. Акт на выбытие применяется для учета животных, птицы в случаях их падежа. Акты комиссионного поталогоанатомического вскрытия и акты вскрытия трупов животных составлены с участием представителя ветеринарии для установления и подтверждения диагноза причины падежа. Указанные документы не содержат сведений о понесенных расходах, связанных с гибелью скота и их оплате. Иных документов, обосновывающих затраты по падежу скота, не отраженных в книге учета доходов и расходов и не учтенных при выращивании погибшего скота и формировании его стоимости, заявитель не представил, а указанные документы не подтверждают обоснованность понесенных расходов.

Таким образом, ссылка заявителя на статью 265 НК РФ является неправомерной в связи с необоснованностью включения во внереализационные расходы убытков от гибели скота.

В соответствии с пунктом 4 статьи 254 НК РФ в случае, если организация в качестве сырья использует продукцию собственного производства, оценка указанной продукции, результатов работ или услуг собственного производства производится исходя из оценки готовой продукции (работ, услуг) в соответствии со статьей 319 НК РФ.

Статья 319 НК РФ предусматривает оценку готовой продукции исключительно исходя из прямых расходов организации на ее производство за минусом прямых расходов, приходящихся на остатки незавершенного производства, остатки готовой продукции на складе и (или) отгруженную, но не реализованную продукцию.

В свою очередь, деление расходов на прямые и косвенные закреплено в статье 318 НК РФ только для организаций - плательщиков налога на прибыль, определяющих доходы и расходы по методу начисления.

В соответствии с главой 3 Порядка учета доходов и расходов и хозяйственных операций индивидуальными предпринимателями, утвержденного приказом Министерства Финансов РФ от 13.08.2002 № 86н/БГ-3-04/430,13, доходы и расходы отражаются в Книге учета кассовым методом, то есть после фактического получения дохода и совершения расхода. Таким образом, метод учета доходов и расходов, применяемый индивидуальными предпринимателями, аналогичен кассовому методу, используемому плательщиками налога на прибыль (статья 273 НК РФ), которые не делят расходы на прямые и косвенные. В результате, несмотря на то, что пункт 4 статьи 254 НК РФ в части определения величины материальных затрат в виде стоимости готовой продукции собственного производства дает отсылку к статье 319 НК РФ, для индивидуальных предпринимателей, плательщиков общей системы налогообложения, данная ссылка неприменима.

При учете по методу начисления не подлежат учету в расходах затраты по производству сырья - фуража по мере их возникновения, а формируется себестоимость готовой продукции и включается в расходы после списания сырья в производство.

Заявитель осуществляющий учет по кассовому методу, ведет учет затрат, связанных с производством фуража по мере их возникновения и оплаты, а не определяет себестоимость готовой продукции-фуража, использованного для производства конечного продукта-скота, поэтому себестоимость корма собственного производства в расходах не включается.

Как правильно указал суд первой инстанции, ссылка налогоплательщика на пункт 4 статьи 254 НК РФ при определении права налогоплательщика учитывать в расходах стоимость фуража собственного производства, скормленного скоту, не соответствует установленным по делу обстоятельствам и применению не подлежит, поскольку ИП Эйхман А.В. осуществляет учет кассовым методом, а указанная норма определяет учет по методу начисления.

В соответствии со статьей 221 НК РФ состав расходов, принимаемых к профессиональному вычету, определяется налогоплательщиком самостоятельно в порядке, аналогичном порядку определения расходов для целей налогообложения, установленному главой 25 НК РФ «Налог на прибыль организаций».

Согласно выписке из протокола № 3 заседания правления СПК «Николаевский» от 24.02.1998 года было принято решение выделить имущественные паи перечисленным в протоколе физическим лицам на общую сумму 2 677 973 рублей путем передачи склада, двух коровников, котельной, скважины и др.

Согласно лимитно-заборных карт на получение товарно-материальных ценностей, представленных в материалы дела, перечисленное в протоколе имущество получено ИП Эйхман А.В.

К расходам, связанным с производством и (или) реализацией, относятся, в том числе, суммы начисленной амортизации (статья 253 главы 25 НК РФ).

Согласно статье 256 главы 25 НК РФ амортизируемым имуществом в целях главы 25 НК РФ (а, следовательно, и в целях применения профессионального налогового вычета в порядке статьи 221 НК РФ) признаются имущество, результаты интеллектуальной деятельности и иные объекты интеллектуальной собственности, которые находятся у налогоплательщика на праве собственности (если иное не предусмотрено настоящей главой), используются им для извлечения дохода и стоимость которых погашается путем начисления амортизации.

При этом статья 256 НК РФ содержит как перечень не подлежащего амортизации амортизируемого имущества, так и перечень имущества, которое исключено из состава амортизируемого имущества в целях главы 25 НК РФ, в который, в том числе, включены основные средства, переданные (полученные) по договорам в безвозмездное пользование.

В соответствии с пунктами 13 и 15 Порядка учета доходов и расходов и хозяйственных операций для индивидуальных предпринимателей суммы расходов, принимаемых к вычету, должны быть подтверждены документально.

Порядком учета доходов и расходов установлено, что обязанность подтверждать правомерность и обоснованность налоговых вычетов первичной документацией лежит на налогоплательщике – покупателе товара (работ, услуг), поскольку именно он выступает субъектом, применяющим при исчислении итоговой суммы налога, подлежащей уплате в бюджет, профессиональный налоговый вычет.

Расходы, уменьшающие доходную часть при определении размера налогооблагаемой базы, носят заявительный характер, в связи с чем,