Постановление Седьмого арбитражного апелляционного суда от 28.04.2014 по делу n А27-11191/2013. Постановление суда апелляционной инстанции: Оставить решение суда без изменения, жалобу без удовлетворения

базы по налогу на прибыль, налоговым органом подтверждена верность    составленного обществом расчета.   Проверив представленный обществом расчет, сопоставив его с иными материалами по делу, с учетом согласия с ним представителей налогового органа, такой расчет судом в части налога на прибыль принят. На основании изложенного суд пришел к выводу о доказанности со стороны общества необоснованного доначисления ему оспариваемым решением налога на прибыль в виду не учета при принятии решения расходной части по общей системе налогообложения.

В судебном заседании суда апелляционной инстанции представитель апеллянта указал, что выводы суда в указанной части не оспариваются Обществом, расчет судом правомерно принят в отсутствие возражений налогового органа.

Представитель Инспекции в судебном заседании суда апелляционной инстанции поддержал свою позицию в указанной части, решение суда в части принятия расходов по налогу на прибыль не является предметом  обжалования со стороны налогового органа, возражения не заявлены, расчет расходов является обоснованным и подтверждённым материалами дела.

Правовых оснований переоценки выводов суда в указанной части признания решения Инспекции незаконным у суда апелляционной инстанции не имеется.

Вместе с тем, апеллянт полагает, что судом неправомерно отклонена позиция Общества о необходимости уменьшения и суммы доначисленного НДС на понесенные налогоплательщиком расходы в виде применения налоговых вычетов.

Указанный довод подателя жалобы  был предметом рассмотрения суда и обоснованно отклонен, поскольку применение налоговых вычетов по НДС является правом налогоплательщика, носит заявительный характер посредством их декларирования в подаваемых в налоговый орган декларациях и может быть реализовано в установленном действующим законодательством порядке.

Вывод   суда по данному эпизоду соответствует правовой позиции Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации, сформированной в постановлении от 26.04.2011 N 23/11.

Так, пунктом 1 статьи 52 НК РФ установлено, что налогоплательщик самостоятельно исчисляет сумму налога, подлежащую уплате за налоговый период, исходя из налоговой базы, налоговой ставки и налоговых льгот. Согласно пункту 1 статьи 80 Кодекса налоговая декларация представляет собой письменное заявление налогоплательщика о полученных доходах и произведенных расходах, источниках доходов, налоговых льготах и исчисленной сумме налога и (или) другие данные, связанные с исчислением и уплатой налога. Налоговая декларация представляется каждым налогоплательщиком по каждому налогу, подлежащему уплате этим налогоплательщиком, если иное не предусмотрено законодательством о налогах и сборах.

На основании пункта 1 статьи 166 НК РФ сумма налога на добавленную стоимость при определении налоговой базы в соответствии со статьями 154 – 159 и 162 Кодекса исчисляется как соответствующая налоговой ставке процентная доля налоговой базы, а при раздельном учете – как сумма налога, полученная в результате сложения сумм налогов, исчисляемых отдельно как соответствующие налоговым ставкам процентные доли соответствующих налоговых баз.

Пунктом 1 статьи 171 Кодекса предусмотрено, что налогоплательщик имеет право уменьшить общую сумму налога на добавленную стоимость, исчисленную в соответствии со статьей 166 Кодекса, на установленные статьей 171 налоговые вычеты, порядок применения которых определен статьей 172 Кодекса. Как следует из пункта 1 статьи 173 Кодекса, сумма налога на добавленную стоимость, подлежащая уплате в бюджет, исчисляется по итогам каждого налогового периода как уменьшенная на сумму налоговых вычетов, предусмотренных статьей 171 Кодекса (в том числе налоговых вычетов, предусмотренных пунктом 3 статьи 172 Кодекса), общая сумма налога, исчисляемая в соответствии со статьей 166 Кодекса и увеличенная на суммы налога, восстановленного в соответствии с главой 21 Кодекса.

Из изложенного следует, что применение налоговых вычетов по налогу на добавленную стоимость является правом налогоплательщика, носит заявительный характер посредством их декларирования в подаваемых в налоговый орган налоговых декларациях и может быть реализовано только при соблюдении установленных в главе 21 Кодекса условий.

Само по себе наличие у налогоплательщика документов, подтверждающих, по его мнению, право на применение налоговых вычетов, без отражения (указания, заявления) суммы налоговых вычетов в налоговой декларации не является основанием для уменьшения подлежащего уплате в бюджет по итогам налогового периода налога на добавленную стоимость. Наличие документов, обуславливающих применение налоговых вычетов по налогу на добавленную стоимость, не заменяет их надлежащий бухгалтерский и налоговый учет и их декларирование.

При этом, суд первой инстанции не только ограничился указанием на невозможность применения  в рассматриваемом случае налоговых вычетов, а проанализировал представленные Обществом документы, счета-фактуры и книги продаж и пришел к обоснованному выводу о неподтвержденности позиции заявителя.

Так, исходя из обстоятельств по делу и имеющейся у общества учетной политики,  возмещение НДС по ЕНВД происходит только после отгрузки товара по счетам дебет 41.2 кредит 41.1, возмещение по НДС по общей системе налогообложения после отгрузки товара по счетам дебет 41.1 кредит 60.1. При этом обществом НДС учитывается по входным документам от поставщиков и по каждому товару отдельно, по счету 44.1 находится каждый товар и документы по нему. Возмещается входной НДС согласно входных документов и только тот, который бы отгружен оптом. Запись в книгу покупок делается в момент отгрузки оптом, по каждому товару отдельно. По рознице запись в книгу покупок не делается (пункт 20 положения об учетной политики для целей бухгалтерского учета общества).

Как следствие, обществом учет НДС (как к уплате в бюджет, так для получения вычета) по розничной продаже товара не велся, записи в книгу покупок и продаж не делались.

На этом основании представленные в суд книги покупок и продаж общества должны содержать исправительные записи в данной части, то есть обществом учет НДС реализованного подакцизного товара в розничной продажи должен быть восстановлен по правилам Приказа Минфина РФ от 31.10.2000 № 94н.

Тогда как в представленных в суд доказательствах такие записи отсутствуют, свидетельств о восстановлении такого учета при подаче возражений и апелляционной жалобы не имеется, наоборот общество не соглашалось с решением инспекции, не представляло доказательств приведения бухгалтерского и налогового учета в надлежащее состояние, внесение исправлений в произведенное декларирование по НДС. В связи с чем представленные суду доказательства в данной части судом правомерно и обоснованно не приняты в качестве надлежащих.

Апеллянтом данный факт не опровергнут; Общество не указывает, на основании каких документов суд должен был принять налоговые вычеты при установленных и указанных выше обстоятельствах наличия в имеющихся книгах-продаж несоответствий, при том, что налоговые вычеты в силу статей 169, 171 и 172 НК РФ   в их взаимосвязи указывают, в частности, на то, что основанием для вычета по НДС является совокупность наступивших обстоятельств: приобретение налогоплательщиком товара (работ, услуг) для использования в облагаемых операциях, отражение их в документах учета у налогоплательщика-покупателя и наличие надлежащим образом оформленного счета-фактуры, а не только наличие счета-фактур, на что ссылается апеллянт; при этом, обязанность подтверждать правомерность и обоснованность понесенных расходов, налоговых вычетов первичной документацией лежит на налогоплательщике - покупателе товаров (работ, услуг), имущественных прав, поскольку именно он выступает субъектом, применяющим при исчислении итоговой суммы  налога на добавленную стоимость, подлежащей уплате в бюджет, вычет сумм налога, начисленных поставщиком;  налогоплательщики обязаны предпринять все меры, установленные законодательством, для предоставления достоверных первичных бухгалтерских документов, на основании которых происходит исчисление и уплата налогов. Тогда как суд не должен подменять налоговый орган в решении вопроса о правомерности применения вычетов по НДС, которые не только не заявлены налогоплательщиком, но и основаны на несоответствующих книгах-покупок, при невосстановленном бухгалтерском учете, не проверены налоговым органом на предмет их достоверности и обоснованности получения налоговой выгоды. Налогоплательщик в данном случае не лишен возможности представить уточненную декларацию с отражением сумм, подлежащих, по мнению, налогоплательщика учету в качестве налоговых вычетов за спорные периоды; вопреки позиции  апеллянта законом не установлено такое ограничение прав налогоплательщика на представление уточненных деклараций.

В апелляционной жалобе Общество ссылается на неправильную оценку судом первой инстанции нарушений проведения налоговой проверки, которые, как пояснил представитель апеллянта в судебном заседании, являются существенными.

На основании пункта 14 статьи 101 НК РФ несоблюдение должностными лицами налоговых органов требований, установленных Налоговым кодексом Российской Федерации, может являться основанием для отмены решения налогового органа судом. Нарушение существенных условий процедуры рассмотрения материалов налоговой проверки является основанием для отмены судом решения налогового органа о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения или решения об отказе в привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения. К таким существенным условиям относится обеспечение возможности лица, в отношении которого проводилась проверка, участвовать в процессе рассмотрения материалов налоговой проверки лично и (или) через своего представителя и обеспечение возможности налогоплательщика представить объяснения.

Таких нарушений существенных условий судом не установлено.

Заявитель со ссылкой на представленную копию решения о возобновлении выездной налоговой проверки, полученной руководителем 24.10.2012 г.,  считает, что проверка не была окончена налоговым органом, так как выездная налоговая проверки после ее приостановления была возобновлена 19.10.2012 г., в то время как она была окончена 15.10.2012 г. 

Вместе с тем, как правомерно указано судом первой инстанции,   из представленных налоговым органом копий документов следует, что решение о возобновлении проверки №779 датировано 09.10.2012 г., получено директором общества Медведевым Е.А. 09.10.2012 г. (т.2 л.д 36). Налоговым органом в том числе был представлен журнал регистрации, согласно которого решение №779 о возобновлении выездной проверки в отношении ООО «Югус» также датировано от 09.10.2012 г. (т.4 л.д11). Таким образом,  в представленных сторонами доказательствах имеются расхождения как в датах принятия решения о возобновлении проверки, так и в датах его получения директором Медведевым Е.А.

В судебном заседании 26.11.2013 г. представителями заявителя суду был представлен паспорт на имя Медведева Е.А., в котором имеются отметки о въезде данного гражданина на территорию Польши 23.09.2012 г. с территории республики Беларусь и выезд с территории Польши 12.10.2013 г., что является доказательством невозможности подписания им вышеуказанных документов 09.10.2012 г.

Данные обстоятельства являются свидетельствами, что отраженные в решении о возобновлении проверки (№779) и в решении о внесении дополнений (изменений) в решение о проведении проверки (№780) не вручались и не могли быть вручены Медведеву Е.А. 09.10.2012 г., что отражено в них.

Вместе с тем,   данные обстоятельства и основанная на них позиция Общества судом не приняты в качестве доказательства не завершения выездной налогового проверки налоговым органом.

Так, справка о проведенной выездной налоговой проверки составлена 15.10.2012 г. и согласно имеющейся в ней отметке была вручена директору Медведеву Е.А. 15.10.2012 г. (т.2 л.д 34).

Подпись в данной справке заявителем не оспорена, доказательств наличия в данной справке подписи не Медведева Е.А. суду не представлено, равно как не представлено доказательств, что 15.10.2012 г. Медведев Е.А. не мог получить такую справку. Более того, из материалов дела следует, что обществом акт проверки был получен, на акт были составлены возражения, а представители общества принимали участие в рассмотрении возражений и материалов проверки. Как следствие, проверка инспекцией была завершена, после чего проведена процедура рассмотрения материалов и возражений общества.

Кроме того, судом правомерно учтены разъяснения, содержащиеся в п.68 Постановления Пленума ВАС РФ от 30.07.2013 № 57 "О некоторых вопросах, возникающих при применении арбитражными судами части первой Налогового кодекса Российской Федерации", согласно которым если в поданном в суд заявлении о признании недействительным решения о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения или решения об отказе в привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения налогоплательщик ссылается на нарушение налоговым органом существенных условий процедуры рассмотрения материалов налоговой проверки (пункт 14 статьи 101 НК РФ), судам надлежит исходить из того, что такого рода доводы могут быть приняты ими во внимание только при условии заявления их в жалобе, направлявшейся в вышестоящий налоговый орган.

Из материалов дела следует, что доводы о нарушении существенных условий процедуры рассмотрения материалов налоговой проверки обществом при апелляционном обжаловании решения инспекции не заявлялись. Следовательно, в силу вышеизложенных разъяснений Пленума ВАС РФ, доводы общества в данной части не могут быть приняты судом в качестве оснований, влекущих безусловную отмену всего оспариваемого обществом решения.

Ссылка апеллянта на то, что указанные нарушения стали известны налогоплательщику только в ходе судебного разбирательства не подтверждены; общество, принимавшее участие в рассмотрении материалов проверки и получив итоговое решение налогового органа, не могло не знать, когда проверка завершена и завершена ли она.

Суд первой инстанции принял как обоснованные доводы заявителя о нарушениях со стороны Инспекции в части истребования    у общества документов после окончания налоговой проверки, а также принятия распоряжения №98 о проведении инвентаризации имущества от 25.10.2012 г. Ссылка в апелляционной жалобе на то, что при этом решение налогового органа основано только на тех документах, которые незаконно получены Инспекцией за рамками проверки, признается судом апелляционной инстанции необоснованной; из решения налогового органа следует, что им анализировались все документы, представленные налогоплательщиком до направления соответствующего требования за рамками проверки; суд первой инстанции пришел к обоснованному выводу с учетом представления в материалы дела самим заявителем справки   по цене реализации подакцизного товара,