Постановление Восьмого арбитражного апелляционного суда от 04.04.2010 по делу n А46-19616/2009. Оставить решение суда без изменения, а жалобу - без удовлетворения

бухгалтерском учете» бухгалтерский учет представляет собой упорядоченную систему сбора, регистрации и обобщения информации в денежном выражении об имуществе, обязательствах организаций и их движении путем сплошного, непрерывного и документального учета всех хозяйственных операций. Одной из задач бухгалтерского учета является обеспечение информацией, необходимой внутренним и внешним пользователям бухгалтерской отчетности для контроля за соблюдением законодательства Российской Федерации при осуществлении организацией хозяйственных операций и их целесообразностью, наличием и движением имущества и обязательств, использованием материальных, трудовых и финансовых ресурсов в соответствии с утвержденными нормами, нормативами и сметами.

Для реализации данной задачи в статье 9 Федерального закона от 21.11.1996 года № 129-ФЗ «О бухгалтерском учете» установлено требование, согласно которому все хозяйственные операции, проводимые организацией, должны оформляться оправдательными документами, именуемые в дальнейшем первичными учетными документами.

Часть 4 данной статьи содержит положение о том, что своевременное и качественное оформление первичных учетных документов, передачу их в установленные сроки для отражения в бухгалтерском  учете, а также достоверность содержащихся в них данных обеспечивают лица, составившие и подписавшие эти документы.

Таким образом, представляемые налогоплательщиками документы в качестве обоснования правомерности своих действий при исчислении налога должны отвечать требованиям достоверности, быть взаимоувязанными и непротиворечивыми.

Из анализа глав 21 и 25 Налогового кодекса Российской Федерации следует вывод том, что обязанность подтверждать правомерность и обоснованность налоговых вычетов и расходов первичной документацией лежит на налогоплательщике – покупателе товаров, (работ услуг) поскольку именно он выступает субъектом, исчисляющим итоговую сумму налога, подлежащую уплате в бюджет.

Невыполнение налогоплательщиком условий, касающихся достоверности сведений, является основанием для вывода о неверном определении налогооблагаемой базы, неполной уплате налога на прибыль организаций в бюджет и основанием для привлечении к налоговой ответственности.

В рассматриваемом случае указанный обществом порядок отражения в бухгалтерском учете переуступки его долга не соответствует действующему законодательству, поскольку ни одной нормой бухгалтерского или налогового законодательства не предусмотрено, что в случае переуступки долга новый кредитор заново выписывает счета и составляет первичные бухгалтерские документы. Мотивируя доводы апелляционной жалобы, общество правовыми нормами не подтвердило свою позицию и не указало, чем предусмотрен описанный порядок.

Суд апелляционной инстанции полагает, что, напротив, при изменении лиц в обязательстве, в бухгалтерском учете не отражаются заново выставленные счета на оплату и первичные документы о выполнении услуг (оказании работ) лицом, который в действительности не является исполнителем работ (услуг).

Как следует из положений Федерального закона «О бухгалтерском учете», первичные (оправдательные) документы составляются по факту хозяйственной операции. Поскольку услуги, как указывает общество, фактически были оказаны ООО «Ермак», то и в бухгалтерском учете подлежат отражению первичные документы (счета на оплату, акты, накладные), исходящие от фактического исполнителя услуг.

При этом, при переуступке долга новому кредитору передаются все первичные документы, ранее выставленные фактическим исполнителем, на основании которых такой новый кредитор вправе требовать исполнения обязательства по оплате.

Иначе, не будет обеспечено правило о достоверности отражения в бухгалтерских документах действительной хозяйственной операции.

При таких обстоятельствах, является правомерным вывод суда о том, что факт оказания транспортных услуг ООО «Ломбер» для ООО «АрДа» не подтвержден соответствующими документами: представленные ООО «АрДа» документы не могут являться оправдательными документами для принятия к бухгалтерскому (налоговому) учету транспортных услуг от ООО «Ломбер», так как не соответствуют требованиям действующего законодательства.

2. В ходе проверки налоговый орган установил, что ООО «АрДа» в нарушение положений статьи 252, 254 Налогового кодекса Российской Федерации необоснованно (без соответствующих документов) включены в состав расходов по налогу на прибыль, уменьшающих сумму дохода от реализации за 2007 год, затраты в размере 1 637 662 руб. на транспортные услуги, которые оказаны ООО «Перспектива», а также установлено, что в нарушение статей 169, 171, 172 Налогового кодекса Российской Федерации необоснованно отнесены на налоговые вычеты суммы налога на добавленную стоимость  по счетам-фактурам на приобретение зерна и приобретение транспортных услуг у ООО «Перспектива» в размере 7 720 694 руб.

К данным выводам налоговый орган пришел исходя из следующих обстоятельств:

- ООО «Перспектива» по юридическому адресу не находится;

- по данным ЕГРЮЛ руководителем ООО «Перспектива» является Попков Максим Александрович, который зарегистрирован в Амурской области;

- учредителем в период с 12.09.2006 по 26.11.2008 является Зайцев Андрей Анатольевич, который пояснил, что потерял паспорт в марте 2006 года, об ООО «Перспектива» ему ничего не известно, учредителем данного юридического лица он не является, доверенность от имени организации директору Попкову М.А. не выдавал, сделок с ООО «АрДа» не заключал;

- по данным налоговой отчетности ООО «Перспектива» за 2006 и 2007 годы среднесписочная численность работников составляет 0 человек;

- представленные на выездную проверку первичные документы (в качестве подтверждающих документов к транспортным расходам) – акты на оказание транспортных услуг от имени ООО «Перспектива» подписаны Попковым М.А. В данных документах не обозначено наименование акта, не указаны признаки транспортных услуг (какой транспорт использовался, откуда и куда везли груз, наименование груза, его объем), не указаны должности лиц, подписавших акты, нет расшифровки подписей;

- налогоплательщик не произвел оплату транспортных услуг, предоставленных ООО «Перспектива»;

- товарно-транспортные накладные не представлены. В ходе осуществления мероприятий налогового контроля руководитель ООО «АрДа» Кислицкая Н.Н. пояснила, что в момент осуществления сделок товарно-транспортные накладные оформлялись, но после оформления счетов-фактур и сверки расчетов, товарно-транспортные накладные уничтожались, так как они составляли большой объем документов и ООО «АрДа» не имело возможности хранить такой объем документов.

На основании этих обстоятельств, инспекция пришла к выводу, что обществом документально не подтвержден факт оказания транспортных услуг ООО «Перспектива».

Также налоговым органом установлено (в части налога на добавленную стоимость):

- согласно протоколам допроса свидетелей Мухамеджанова В.Р. и Калиниченко В.Ю. они не знакомы с руководителем ООО «Перспектива», хотя работали по доверенностям этого предприятия два года (2006-2007гг.); одновременно они имели доверенности от ООО «АрДа» и осуществляли деятельность по купле-продаже зерна как в интересах ООО «Перспектива», так и ООО «АрДа», отдельные сделки (закуп зерна у товаропроизводителей ООО «Перспектива» и реализация его в адрес ООО «АрДа») проходили в один день;

- анализ карточек клиентов ООО «Перспектива» показал, что последнее продавало зерно по цене ниже цены приобретения. При этом закуп зерна производился у сельскохозяйственных товаропроизводителей, не являющихся плательщиками налога на добавленную стоимость, а реализация в адрес ООО «АрДа» осуществлялась уже с учетом налога.

- Инспекцией Федеральной налоговой службы по Октябрьскому административному округу г.Омска был сделан запрос в «ОПСБ» открытого акционерного общества «ОТП БАНК» о движении денежных средств по расчетному счету ООО «Перспектива». Кредитным учреждением предоставлена выписка по счету за период с 14.11.2006 по 31.12.2007, анализ которой показал, что часть денежных средств, поступивших на расчетный счет ООО «Перспектива», перенаправлялась на расчетные счета должностных лиц ООО «АрДа» и их родственников с формулировкой «спонсорская помощь»;

- заявителем представлены договоры займа по пяти физическим лицам, в том числе Кислицкой Н.Н. и Кислицкого С.Н. Однако со слов указанных лиц договоры займа с ООО «Перспектива» они не заключали (протоколы допроса свидетелей от 03.12.21008 б/н и от 08.12.2008 №1 соответственно);

- сотрудники организации получали значительные денежные суммы и в краткосрочный период производили возврат заемных средств; затем, в ближайшие дни, операция повторялась. При этом средняя заработная плата составляла около 3 000 руб. - 5 000 руб.;

- некоторые представленные договоры займа не подписаны ООО «Перспектива» и не скреплены его печатью: от 06.06.2007, от 24.08.2007, от 31.08.2007. Как утверждают Калиниченко В.Ю. и Говаль А.Ю., наличные денежные средства, полученные от ООО «Перспектива» по банковским карточкам, переданы в полном объеме Кислицкому С.Н. - коммерческому директору ООО «АрДа».

По таким основаниям проверяющие пришли к выводу, что общество неправомерно отнесло на расходы по налогу на прибыль и в состав налоговых вычетов по налогу на добавленную стоимость суммы, отраженные в бухгалтерском учете приобретению транспортных услуг и по приобретению зерна у ООО «Перспектива».

Суд первой инстанции в части рассматриваемого эпизода согласился с позицией налогового органа и указал, что изложенные выше обстоятельства в их совокупности и взаимосвязи, свидетельствуют о том, что представленные документы не подтверждают факта реального осуществления финансово-хозяйственных взаимоотношений между ООО «АрДа» и ООО «Перспектива».

В апелляционной жалобе налогоплательщик считает, что на него не могут быть возложены последствия недобросовестности контрагента ООО «Перспектива»; им были приняты достаточные меры для проверки правоспособности названной организации (затребованы учредительные документы, свидетельства ИНН, ОГРН); взаимоотношения являются реальными, так как обществом от ООО «Перспектива» было получено зерно и оказаны транспортные услуги; все необходимые и подтверждающие реальность взаимоотношений документы были представлены; данные документы являются достаточными для учета расходов по налогу на прибыль и вычетов по налогу на добавленную стоимость.

Налоговый орган в отзыве на апелляционную жалобу указал, что выводы суда первой инстанции являются законными, обоснованными и соответствующими обстоятельствам, установленным в ходе проведения проверки.

Апелляционный суд не усматривает оснований для отмены решения суда первой инстанции в данной части.

В соответствии со статьей 247 Налогового кодекса Российской Федерации объектом налогообложения по налогу на прибыль организаций признается прибыль, полученная налогоплательщиком, при этом прибылью для российских организаций признаются полученные доходы, уменьшенные на величину произведенных расходов, которые определяются в соответствии с настоящей главой.

Пунктом 1 статьи 252 Налогового кодекса Российской Федерации предусмотрено, что в целях настоящей главы налогоплательщик уменьшает полученные доходы на сумму произведенных расходов (за исключением расходов, указанных в статье 270 настоящего Кодекса).

Расходами признаются обоснованные и документально подтвержденные затраты, осуществленные (понесенные) налогоплательщиком.

Под обоснованными расходами понимаются экономически оправданные затраты, оценка которых выражена в денежной форме.

Под документально подтвержденными расходами понимаются затраты, подтвержденные документами, оформленными в соответствии с законодательством Российской Федерации, либо документами, оформленными в соответствии с обычаями делового оборота, и (или) документами, косвенно подтверждающими произведенные расходы.

Расходами признаются любые затраты при условии, что они произведены для осуществления деятельности, направленной на получение дохода.

При этом первичные документы (договоры, накладные, счета-фактуры и др.) должны содержать достоверную информацию. Требование о достоверности первичных учетных документов содержится и в статье 9 Федерального закона от 21.11.1996 №129-ФЗ «О бухгалтерском учете».

Таким образом, упомянутые нормы Налогового кодекса Российской Федерации предусматривают учет в составе расходов затрат по реальным хозяйственным операциям с реальными товарами (работами, услугами), подтвержденных первичными документами, составленными надлежащим образом и соответствующими фактическим обстоятельствам дела.

В соответствии со статьей 171 Налогового кодекса Российской Федерации налогоплательщик имеет право уменьшить общую сумму налога, исчисленную в соответствии со статьей 166 настоящего Кодекса, на установленные настоящей статьей налоговые вычеты. Вычетам подлежат суммы налога, предъявленные налогоплательщику при приобретении товаров (работ, услуг) на территории Российской Федерации, в отношении товаров (работ, услуг), приобретаемых для осуществления операций, признаваемых объектами налогообложения в соответствии с главой 21 Кодекса, а также в отношении товаров (работ, услуг), приобретаемых для перепродажи.

Согласно статье 172 Налогового кодекса Российской Федерации налоговые вычеты, предусмотренные статьей 171  Кодекса, производятся на основании счетов-фактур, выставленных продавцами при приобретении налогоплательщиком товаров (работ, услуг). Вычетам подлежат, если иное не установлено настоящей статьей, только суммы налога, предъявленные налогоплательщику при приобретении товаров (работ, услуг), после принятия на учет указанных товаров и при наличии соответствующих первичных документов.

Таким образом, из системного анализа статей 169, 171, 172 Налогового кодекса Российской Федерации следует, что налогоплательщик имеет право на осуществление налогового вычета (возмещение) налога на добавленную стоимость при одновременном существовании следующих условий: наличие счета-фактуры, оформленного в соответствии с императивными требованиями статьи 169 Налогового кодекса Российской Федерации; наличие документов, подтверждающих оплату поставленного товара (оказанной работы, услуги); принятие товара (работ, услуг) к своему учету на основании первичных учетных документов.

Каких-либо иных ограничений для предъявления к вычету налога на добавленную стоимость в Налоговом кодексе Российской Федерации не содержится.

Обязанность по доказыванию как наличия недостоверных сведений в представленных налогоплательщиком первичных документах, отсутствия реальности хозяйственных операций, на основании которых налогоплательщик претендует на налоговую выгоду, так и направленности действий налогоплательщика на необоснованное получение налоговой выгоды при осуществлении соответствующих хозяйственных, возложена на налоговые