Постановление Восьмого арбитражного апелляционного суда от 23.03.2011 по делу n А70-9217/2010. Оставить без изменения решение, а апелляционную жалобу - без удовлетворения (п.1 ст.269 АПК)

учета в следующем порядке: излишек имущества приходуется по рыночной стоимости на дату проведения инвентаризации и соответствующая сумма зачисляется на финансовые результаты у коммерческой организации или увеличение доходов у некоммерческой организации.

Материалами дела подтверждается, что результатом проведенной в декабре 2007 года инвентаризации явилось выявление именно излишков угля, о чем свидетельствует факт его оприходования на счет 91.1 «Прочие доходы» в бухгалтерском учете, а также допрос главного бухгалтера о наличии ошибки в налоговой отчетности.

Поскольку налогоплательщиком в составе внереализационных доходов не был учтен доход в виде стоимости излишков угля, выявленных в результате инвентаризации, а материальные расходы от списания в производство и последующего использования данного угля были им отражены в полной стоимости, то  налоговым органом обосновано был доначислен налог на прибыль по этому эпизоду.

Довод налогоплательщика о том, что  инвентаризационной описью №00000014 от 26.12.2007 сама по себе не свидетельствует о выявлении излишков на складе со ссылкой на Постановлением Госкомстата РФ от 18.08.1998 №88 «Об утверждении унифицированных форм первичной учетной документации по учету кассовых операций, по учету результатов инвентаризации» (Постановление №88) судом апелляционной инстанции не принимается.

Действительно, названный нормативный акт указывает, что инвентаризационная опись (ИНВ-3) применяется для отражения данных фактического наличия товарно - материальных ценностей (производственные запасы, готовая продукция, товары, прочие запасы и др.) в местах хранения и на всех этапах их движения в организации. Инвентаризационная опись составляется в двух экземплярах и подписывается ответственными лицами комиссии на основании пересчета, взвешивания, перемеривания товарно - материальных ценностей отдельно по каждому месту нахождения и материально ответственному лицу или группе лиц, на ответственном хранении которых находятся ценности.

Однако, данный документ также предусматривает, что при выявлении материальных ценностей, не отраженных в учете, комиссия должна включить их в инвентаризационную опись.

Действительно, спорная инвентаризационная опись содержит лишь одну запись без уточнения статуса описанного имущества. Но это лишь подтверждает факт того, что данный документ не фиксирует проведение полной инвентаризации и отражения данных фактического наличия всех товарно - материальных ценностей предприятия. В совокупности же с бухгалтерской справкой о принятии товара на счет 91.1 «Прочие доходы», свидетельскими показаниями бухгалтера данный документ подтверждает, что данная запись может означать лишь выявление материальных ценностей, не отраженных в учете.

Напротив, как верно указал суд 1 инстанции, ни ФЗ №129-ФЗ, ни Положение №34-н не предусматривают отражение в бухгалтерском учете (в виде бухгалтерской справки либо иной другой формы) результатов инвентаризации, в ходе которой было установлено соответствие данным бухгалтерского учета фактическому наличию материальных ценностей.

Доводы, касающиеся отсутствия такого бухгалтерского документа как сличительная ведомость, на необходимость которой указывает Постановление №88, свидетельствует лишь о ненадлежащем и не полном оформлении налогоплательщиком всех документов по результатам инвентаризации и не влияют на вывод суда о наличии оприходованных излишков имущества как результата хозяйственной операции.

Кроме того, сличительная ведомость есть результат сравнения данных бухгалтерского учета и остатков имущества на складе. Как было выше сказано, имеющаяся инвентаризационная ведомость не может свидетельствовать (в силу наличия  единственной записи) о том, что подобное сличение вообще производилось.

Кроме того, предприятием не оспаривается расходование материальных ценностей (угля) на сумму выявленного остатка и наличия оснований для его списания в декабре 2007 года. Таким образом, в случае ошибочности оприходования выявленного остатка угля невозможно было бы его использование в производстве в силу его материального отсутствия.

Заявителем не предоставлены какие-либо документы, свидетельствующие об обстоятельствах   возникновения    соответствующего     количества    угля    на    складе и причин, по которым он не значился в данных бухгалтерского учета.  Товарные накладные №№6, 4, 271, 26 (т.3 л.д.102-105) свидетельствуют о приобретении в 4 квартале 2007 года угля у ООО «Топливная компания «Уголек», ООО «Угольная компания»  и ОАО «Тюменская топливная компания»  и не объясняют возникновение таких документов как инвентаризационная ведомость и бухгалтерская справка. Полной инвентаризации имущества, которая могла бы свидетельствовать об отсутствии в 2007 году излишков сырья и материалов предприятием не проводилось.  

Налоговым органом оспариваются выводы решения суда о доначисление налога на прибыль в связи с непринятием 1 507 409 руб. 63 коп. внереализационных расходов.

Материалы налоговой проверки свидетельствуют о том, что МП ЖКХ «Сорокинское» отразило в составе внереализационных доходов товарно-материальные ценности на сумму 1 910 499 руб. 30 коп., которые были получены безвозмездно от ликвидированного МП ЖКХ Сорокинского муниципального района, в следующем порядке: 2007 год – 1 075 925 руб. 63 коп., 2008 год – 452 809 руб. 03 коп., в 2009 году – 331 876 руб. 99 коп., в 2010 году – 49 887 руб. 65 коп.

Налоговый орган, посчитав период учета доходов необоснованным, уменьшил доходы 2008 года и увеличил доходы 2007 года. Как было выше сказано, Управление ФНС по Тюменской области в данной части решение налоговой инспекции изменило, оставив учет доходов в том виде, как это было осуществлено налогоплательщиком.

Все учтенные в 2007 и 2008 годах товары налогоплательщиком были использованы в производстве, в связи с чем, осуществлено их списание. Стоимость данных товаров  в сумме 1 507 409 руб. 63 коп. была отнесена на расходы.  

По результатам налоговой проверки МИ ФНС №12 по Тюменской области исключила указанную сумму расходов 2007 и 2008 года, указав на то, что у предприятия отсутствуют доказательства несения каких либо затрат на приобретение этого имущества. Вывод     налогового     органа     о     необоснованном     отнесении     на     расходы стоимости списанного в производство имущества также базируется на положениях п.16 ст. 270 НК РФ.

В апелляционной жалобе налоговый орган продолжает настаивать на том, что стоимость безвозмездно полученных материалов при исчислении налога на прибыль в составе расходов не учитывается, в связи с чем, решение суда об удовлетворении в данной части требований заявителя является необоснованным.

Суд апелляционной инстанции отклоняет доводы апелляционной жалобы и оставляет без изменения решение суда первой инстанции по следующим основаниям. Согласно ст. 252 НК РФ расходы в зависимости от их характера, а также условий осуществления и направлений деятельности налогоплательщика подразделяются на расходы, связанные с производством и реализацией, и внереализационные расходы.

При этом, в соответствии со ст. 253 НК РФ материальные расходы входят в состав расходов, связанных с производством и (или) реализацией. Перечень затрат, относящихся к материальным расходам, определен законодателем в ст. 254 НК РФ.

В соответствии с п. 2 ст. 254 НК РФ стоимость материально-производственных запасов, прочего имущества в виде излишков, выявленных в ходе инвентаризации, и (или) имущества, полученного при демонтаже или разборке выводимых из эксплуатации основных средств, а также при ремонте, модернизации, реконструкции, техническом перевооружении, частичной ликвидации основных средств, определяется как сумма дохода, учтенного налогоплательщиком в порядке, предусмотренном пунктами 13 и 20 части второй статьи 250 настоящего Кодекса.

В соответствии с п. 2 ст. 272 НК РФ датой осуществления материальных расходов признается дата передачи в производство сырья и материалов - в части сырья и материалов, приходящихся на произведенные товары.

Таким образом, из буквального толкования ст. 254 НК РФ следует, что учесть в расходах стоимость материально-производственных запасов, прочего имущества в виде излишков, выявленных в ходе инвентаризации, можно в том случае, если материалы передаются в производство. При этом стоимость материальных расходов определяется равной доходам, по которым товары приняты на учет.

Не принимается судом во внимание довод налогового органа об отсутствии фактически произведенных затрат, т.е. отсутствия материальных расходов. 

Согласно п. 3 ст. 38 Налогового кодекса Российской Федерации (далее - Кодекс) товаром признается любое имущество, реализуемое либо предназначенное для реализации.

Особенности определения расходов при реализации товаров и (или) имущественных прав определены ст. 268 НК РФ. Так, пп. 2 п. 1 указанной статьи Кодекса установлено, что при реализации прочего имущества (за исключением ценных бумаг, продукции собственного производства, покупных товаров) налогоплательщик вправе уменьшить доходы от таких операций на цену приобретения (создания) этого имущества.

В данном случае ценой приобретения товаров является их рыночная цена, сформировавшаяся при оприходовании выявленных излишков, в связи с чем при дальнейшей их использовании в производстве предприятие правомерно включило в состав расходов рыночную стоимость, ранее сформированную в соответствии с п. 13 ст. 250 НК РФ (аналогичный вывод содержится в письме Минфина РФ от 25.07.2006 N 03-03-04/1/610).

Иное толкование данной нормы приведет к выводу об осуществлении предприятием двух операций по получению дохода - в результате оприходования излишков материалов  (при этом затрат на приобретение данного имущества налогоплательщик не понесен) и в момент последующей реализации (товаров, работ, услуг), для производства которых были использованы эти материалы.

Довод     налогового     органа     о     необоснованном     отнесении     на     расходы     стоимости списанного в производство имущества базируется на положениях п.16 ст. 270 НК РФ.

Согласно п.16 ст. 270 НК РФ при определении налоговой базы не учитываются следующие расходы: в виде стоимости безвозмездно переданного имущества (работ, услуг, имущественных прав) и расходов, связанных с такой передачей, если иное не предусмотрено настоящей главой.

Как верно указывает суд в своем решении, налоговый орган ссылается на отсутствие затрат у предприятия по приобретению безвозмездно полученного имущества.

Между тем, п.16 ст. 270 «Расходы не учитываемые для целей налогообложения» НК РФ подразумевает расходы безвозмездно переданного имущества, а не безвозмездно полученного имущества. Однако обстоятельства передачи соответствующего имущества налогоплательщиком третьим лицам не исследовались налоговым органом в ходе проверки.

МП ЖКХ «Сорокинское» в апелляционной жалобе указывает на то, что вывод суда об отказе в удовлетворении заявления в оставшейся части по причине нарушения налоговой инспекцией требования п.8 ст. 101 НК РФ является необоснованным.

По мнению подателя апелляционной жалобы, оспариваемый ненормативный акт не отвечает требованиям п.8 ст.101 НК РФ, так как в нем отсутствуют необходимые сведения и ссылки на первичные документы, подтверждающие наличие обстоятельств совершения правонарушения.

Оспариваемым решением, кроме налога на прибыль, предприятию начислен налог на добавленную стоимость в   размере 10 196 руб., транспортный налог в размере 20 руб., пени и штраф по данным налогам, пени по налогу на доходы физических лиц. 

Согласно п.8 ст. 101 НК РФ в решении о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения излагаются обстоятельства совершенного привлекаемым к ответственности лицом налогового правонарушения так, как они установлены проведенной проверкой, со ссылкой на документы и иные сведения, подтверждающие указанные обстоятельства, доводы, приводимые лицом, в отношении которого проводилась проверка, в свою защиту, и результаты проверки этих доводов, решение о привлечении налогоплательщика к налоговой ответственности за конкретные налоговые правонарушения с указанием статей настоящего Кодекса, предусматривающих данные правонарушения, и применяемые меры ответственности.

Как следует из оспариваемого решения (т.1 л.д. 39-40), налог на добавленную стоимость был доначислен в связи с неправомерным определением периода, в котором возникает право на вычетами по хозяйственным операциям с ООО «Газгеосервис», ЗАО «Газстрой». Обоснование со ссылками на нормы права и первичные документы в оспариваемом ненормативном акте имеется.

Обстоятельства, послужившие основанием для начисления транспортного налога (т.1 л.д.40-41) связаны с неверным исчислением налоговой базы, а именно коэффициента, рассчитываемого по количеству месяцев используемого транспортного средства, по автомобилю DAYWOO MATIZ c регистрационным номером к 851 УК.

Таким образом, решение налогового органа содержит и ссылки на  обстоятельства совершенного привлекаемым к ответственности лицом налогового правонарушения так, как они установлены проведенной проверкой, и ссылки на документы и иные сведения, подтверждающие указанные обстоятельства.

Не принимается судом апелляционной инстанции и довод апелляционной жалобы МП ЖКХ «Сорокинское» на то, что решение Арбитражного суда Тюменской области не содержит мотивов, по которым суд отказал в удовлетворении заявления в части оспаривания пени по налогу на доходы физических лиц.

Единственным основанием, по которому оспаривалось начисление пени по налогу на доходы физических лиц, явилось указание на то, что решение не содержит сведений о подробных данных об основаниях взимания пени по данному налогу (т.3 94-97).

В решении суда указано, что оспариваемым решением начислены пени по налогу на доходы физических лиц в размере 126 067 руб. 59 коп. Обстоятельства, послужившие основанием для начисления пени, изложены на странице 9 решения. Кроме того, в материалы дела Инспекцией представлен расчет пени,   который заявителем не оспорен.

Данные обстоятельства соответствуют материалам дела, а именно Приложению №1  к акту проверки (т.2 л.д.122), которое содержит данные о помесячном начислении  и выдаче заработной платы, и расчету начисления пени (т.2 л.д.109-112), из которого следует сумма, на которую пени начисляется, период начисления, количество дней просрочки сумма пени.

Таким образом, нарушений п.8 ст.101 НК РФ судом апелляционной инстанции не выявлено. Каких-либо обстоятельств несогласия с решением по существу, в том числе, контррасчета пени, налогоплательщиком не приведено.

Кроме того, согласно п.14 ст. 101 НК РФ несоблюдение должностными лицами налоговых органов требований, установленных настоящим Кодексом, может являться основанием для отмены решения налогового органа вышестоящим налоговым органом или судом.

Нарушение существенных условий процедуры