Постановление Восьмого арбитражного апелляционного суда от 13.04.2011 по делу n А75-9959/2010. Оставить решение суда без изменения, а жалобу - без удовлетворения

Если при продаже товаров оформляется и передается покупателю накладная, счет-фактура с выделением суммы НДС, ведутся журналы учета полученных и выставленных счетов-фактур, книги покупок и книги продаж, то такая деятельность не может быть признана розничной торговлей.

Следовательно, при ее осуществлении ЕНВД не уплачивается.

Таким образом, для квалификации сделки, в качестве состоявшейся на основании договора розничной купли-продажи, недостаточно исходить из факта отсутствия договора поставки. Необходимо также учитывать и применяемый при такой реализации порядок составления и оформления первичных документов.

В материалах настоящего дела имеются следующие документы:

- договор поставки товара для государственных нужд на основании конкурсной комиссии от 02.02.2007 № 2 (предметом которого является передача в собственность 20000 литров плодово-ягодного сока, цена указана с учетом НДС, оплата в течение 30 дней со дня поставки товара);

- договор поставки продукции (товара) от 15.10.2007 № 169 (предметом которого является передача в собственность 400 килограммов горчичного порошка, цена указана с учетом НДС, оплата в течение 10 дней со дня поставки товара);

- договор поставки продукции (товара) от 28.08.2007 (предметом которого является передача в собственность поводков брезентовых в количестве 139 штук (2,5 метра), поводков брезентовых в количестве 40 штук (12 метров) и намордников для немецких овчарок в количестве 30 штук, цена указана с учетом НДС, оплата в течение 10 дней со дня поставки товара);

- государственный контракт поставки продукции (товара) от 28.08.2007 № 131 (предметом которого является передача в собственность 3 000 килограммов яичного порошка, цена указана с учетом НДС, оплата в течение 10 дней со дня поставки товара);

- договор поставки продукции (товара) от 10.10.2008 № 62 (предметом которого является передача в собственность 200 килограммов горчичного порошка 100 килограммов лаврового листа, цена указана с учетом НДС, оплата в течении 10 дней со дня поставки товара);

- договор от 13.11.2009 № 68 (предметом которого является передача в собственность 600 килограммов чая черного байхового, цена указана с учетом НДС, оплата в течение 10 дней со дня поставки товара);

- договор поставки продукции (товара) от 27.02.2009 № 13 (предметом которого является передача в собственность 1650 килограммов томатной пасты, цена указана с учетом НДС, оплата в течение 10 дней со дня поставки товара);

- договор купли-продажи (с отсрочкой платежа) от 25.09.2007 без номера. Предметом названного договора является товар, указанный в счет- фактуре, согласно которому: яблок – 6188 кг., бананов – 3845 кг., лимонов – 71 кг., чеснок – 10 кг., болгарский перец – 10 кг., виноград – 434 кг., лук – 696 кг., масло растительное – 2746 кг., цена указана с учетом НДС, оплата в течение 10 дней со дня поставки товара;

- договор поставки от 28.08.2007 № 38 (предметом которого является товар, указанный в сч?те-фактуре, а именно: крупа манная – 1990 кг., крупа гречневая – 6925 кг., горох – 2845 кг., крупа перловая – 1950 кг., крупа ячневая – 1995 кг., рис – 6840 кг., пшено – 1965 кг., крупа пшеничная – 1000 кг., цена указана с учетом НДС, оплата в течение 7 дней со дня поставки товара);

 - договор поставки от 15.01.2007 без номера (предметом которого является товар, указанный в счет-фактуре. Согласно счет-фактуре к данному договору представлен товар количеством от 2 до 24 упаковок за одно наименование. Цена указана с учетом НДС, оплата в течение 30 дней со дня поставки товара);

- договор поставки от 13.11.2009 № 26-п (предметом которого является поставка сахара в количестве 13 000 кг. (в мешкотаре), при этом упакованный по 50 килограммов, НДС не облагается на основании применения ООО «Капрон» упрощенной системы налогообложения, оплата – до полной поставки товара).

Учитывая вышеперечисленные правовые нормы, а также содержание перечисленных договоров, суд апелляционной инстанции разделяет мнение суда первой инстанции о том, что материалами дела не подтверждается ведение заявителем предпринимательской деятельности, подпадающей исключительно под режим обложения ЕНВД.

Относительно довода подателя жалобы об отсутствии у него необходимости вести раздельный учет, суд апелляционной инстанции полагает необходимым отметить следующее.

Согласно пункту 2 статьи 4 Федерального закона от 21.11.1996 № 129-ФЗ «О бухгалтерском учете» граждане, осуществляющие предпринимательскую деятельность без образования юридического лица, ведут учет доходов и расходов в порядке, установленном налоговым законодательством Российской Федерации.

Пунктом 2 статьи 54 Налогового кодекса Российской Федерации предусмотрено, что индивидуальные предприниматели исчисляют налоговую базу по итогам каждого налогового периода на основе данных учета доходов и расходов и хозяйственных операций в порядке, определяемом Министерством финансов Российской Федерации.

Обязанность ведения раздельного учета при наличии разных режимов налогообложения предусмотрена также Порядком учета доходов и расходов и хозяйственных операций для индивидуальных предпринимателей (далее – Порядок), утвержденным Приказом Министерства финансов Российской Федерации и Министерства Российской Федерации по налогам и сборам от 13.08.2002 № 86н/БГ-3-04/430.

Пунктом 4 раздела 2 Порядка предусмотрено, что учет доходов и расходов и хозяйственных операций ведется индивидуальными предпринимателями путем фиксирования в книге учета доходов и расходов и хозяйственных операций индивидуального предпринимателя (далее – книга учета) операций о полученных доходах и произведенных расходах в момент их совершения на основе первичных документов позиционным способом.

Книга учета предназначена для обобщения, систематизации и накопления информации, содержащейся в принятых к учету первичных учетных документах (пункт 7 Порядка).

Пунктом 7 Порядка также установлено, что учет полученных доходов, произведенных расходов и хозяйственных операций ведется индивидуальным предпринимателем в одной книге раздельно по каждому из видов осуществляемой предпринимательской деятельности.

При отсутствии у индивидуального предпринимателя книги учета не может быть подтверждено принятие товаров на учет и, следовательно, не может быть подтверждено ведение раздельного учета.

В пункте 3 статьи 169 Налоговый кодекс Российской Федерации установлена обязанность индивидуальных предпринимателей, применяющих общую систему налогообложения, вести книги покупок и книги продаж, утвержденные Постановлением Правительства РФ от 02.12.2000 № 914, в соответствии с Правилами ведения журналов учета полученных и выставленных счетов-фактур, книг покупок и книг продаж при расчетах по НДС (далее – Правила).

Полученные счета-фактуры, регистрируются в книге покупок по мере возникновения права на налоговый вычет только на сумму данного вычета (пункт 8 Правил, пункт 2 статьи 171, пункт 1 статьи 172 Налоговый кодекс Российской Федерации ).

Выданные счета-фактуры продавцы должны регистрировать в Книге продаж во всех случаях, когда возникает необходимость по исчислению НДС (пункт 16 Правил).

Данная операция производится при отгрузке; при получении полной или частичной оплаты; при получении средств, увеличивающих налоговую базу; при выполнении строительно-монтажных работ для собственного потребления; при передаче товаров для собственных нужд; при исполнении обязанностей налоговых агентов.

Книгу продаж также нужно заполнять при осуществлении операций, не подлежащих налогообложению.

Выданные счета-фактуры регистрируют в книге продаж в хронологическом порядке в том периоде, в котором возникает налоговое обязательство (пункт 17 Правил).

В соответствии с пунктом 3 статьи 210 Налоговый кодекс Российской Федерации, для доходов, в отношении которых предусмотрена налоговая ставка, установленная пунктом 1 статьи 224 Налоговый кодекс Российской Федерации, налоговая база определяется как денежное выражение таких доходов, подлежащих налогообложению, уменьшенных на сумму налоговых вычетов, предусмотренных статьями 218 - 221 настоящего Кодекса.

Статьей 221 Налоговый кодекс Российской Федерации предусмотрено право на получение индивидуальными предпринимателями профессионального налогового вычета в сумме фактически произведенных ими и документально подтвержденных расходов, непосредственно связанных с извлечением доходов.

При этом состав расходов, принимаемых к вычету, определяется налогоплательщиком самостоятельно в порядке, аналогичном порядку определения расходов для целей налогообложения, установленному главой 25 Налоговый кодекс Российской Федерации «Налог на прибыль организаций».

Согласно статье 247 Налоговый кодекс Российской Федерации объектом обложения налогом на прибыль организаций являются доходы, уменьшенные на величину произведенных расходов.

В силу пункта 1 статьи 252 Налоговый кодекс Российской Федерации под документально подтвержденными расходами понимаются затраты, подтвержденные документами, оформленными в соответствии с законодательством РФ.

Расходами признаются любые затраты при условии, что они произведены для осуществления деятельности, направленной на получение дохода.

Как уже было отмечено выше, индивидуальные предприниматели исчисляют налоговую базу по итогам каждого налогового периода на основе данных учета доходов и расходов и хозяйственных операций в порядке, определяемом Министерством финансов Российской Федерации.

Аналогичным образом согласно положениям статей 236, 237, 242 Налогового кодекса Российской Федерации определяется налоговая база по ЕСН.

В соответствии с пунктом 2 статьи 236 Налоговый кодекс Российской Федерации объектом налогообложения для индивидуальных предпринимателей признаются доходы от предпринимательской деятельности за вычетом расходов, связанных с их извлечением.

При этом состав расходов, принимаемых к вычету в целях налогообложения определяется в порядке, аналогичном порядку определения состава затрат, установленных для налогоплательщиков налога на прибыль (пункт 3 статьи 237 Налоговый кодекс Российской Федерации).

В соответствии с пунктом 1 статьи 9 Федерального закона от 21.11.1996 № 129-ФЗ «О бухгалтерском учете» все хозяйственные операции, проводимые организацией, должны оформляться оправдательными документами. Эти документы служат первичными учетными документами, на основании которых ведется бухгалтерский учет.

Требования к первичным документам приведены в статье 9 Федерального закона от 21.11.1996 № 129-ФЗ «О бухгалтерском учете».

Первичными документами признаются оправдательные документы, подтверждающие хозяйственную деятельность организации, на основании которых ведется бухгалтерский учет.

Первичные учетные документы принимаются к учету, если они составлены по форме, содержащейся в альбомах унифицированных форм первичных учетных документов, а документы, форма которых не предусмотрена в этих альбомах, должны содержать обязательные реквизиты, исчерпывающий перечень которых установлен пунктом 2 статьи 9 Федерального закона от 21.11.1996 № 129-ФЗ «О бухгалтерском учете».

Первичные учетные документы должны содержать следующие обязательные реквизиты: наименование документа (формы), код формы; дату составления; наименование организации, от имени которой составлен документ; содержание; наименования должностей лиц, ответственных за совершение хозяйственной операции и правильность ее оформления, личные подписи и их расшифровки (включая случаи создания документов с применением средств вычислительной техники).

Судом первой инстанции установлено и имеющиеся в материалах дела документы свидетельствуют, что предприниматель учет доходов, расходов и хозяйственных операций по различным видам деятельности не осуществлял, книга учета доходов и расходов и хозяйственных операций не велась, учет товаров велся в произвольной форме, учет товаров позиционным способом по группам товаров и остатков товара также не осуществлялся.

Данное обстоятельство подтверждается также объяснениями индивидуального предпринимателя Эрдгардт О.П., данными ею в ходе выездной налоговой проверки (т. 2 л.д. 104, 105).

Исследовав и проанализировав имеющиеся в материалах дела документы, суд первой инстанции пришел к правильному выводу о том, что произведенные предпринимателем расходы и доходы по вышеуказанным договорам относятся к общей системе налогообложения.

Отчеты по розничным продажам первичными документами, подтверждающими произведенные расходы, не подтверждены.

Отдельные книги учета доходов и расходов по каждому из направлений деятельности, свидетельствующие о ведении раздельного учета, в материалах дела отсутствуют.

В случае отсутствия раздельного учета, суммы НДС по приобретенным товарам (работам, услугам), в том числе основным средствам и нематериальным активам, имущественным правам, вычету не подлежат и в расходы, принимаемые при исчислении налога на прибыль, не включаются (статья 170 Налоговый кодекс Российской Федерации).

Пунктом 7 статьи 346.26 Налоговый кодекс Российской Федерации установлено, что налогоплательщики, осуществляющие наряду с предпринимательской деятельностью, подлежащей налогообложению ЕНВД, иные виды предпринимательской деятельности, исчисляют и уплачивают налоги и сборы в отношении данных видов деятельности в соответствии с иными режимами налогообложения, предусмотренными настоящим Кодексом.

Таким образом, наличие у предпринимателя раздельного учета имущества, обязательств и хозяйственных операций в отношении предпринимательской деятельности, подлежащей налогообложению ЕНВД, и предпринимательской деятельности, в отношении которой налогоплательщики уплачивают налоги в соответствии с иным режимом налогообложения, не подтверждается.

По имеющимся в материалах дела книгам учета доходов и расходов определение налоговой базы по НДФЛ, ЕСН не предоставляется возможным по причине неверного ведения данных книг:

- неполного отражения общей стоимости подлежащих реализации товаров за 2008, 2009 года;

- в книге учета за 2007 год не отражены операции по реализации товаров предпринимателем Стрэтилэ Д.Л.

Отражение в книгах учета доходов и расходов штучных товаров в количественном выражении, определяемом с сотыми долями единиц, однозначно не подтверждает право применения налогового режима в виде ЕНВД.

Также установлена оплата счетов-фактур за предпринимателя другими предприятиями.

Индивидуальный предприниматель Эргардт О.П. считает, что не должна вести раздельный учёт по НДС, если доля расходов на выполнение операций, облагаемых ЕНВД, не превышает 5%, при этом доказательств того, что доля расходов на выполнение операций, облагаемых ЕНВД, не превышает 5%, материалы дела не содержат.

При данных обстоятельствах арбитражный суд апелляционной инстанции приходит к выводу о том, что, суд первой инстанции,