Постановление Восьмого арбитражного апелляционного суда от 22.05.2013 по делу n А81-4082/2012. Изменить решение (ст.269 АПК)

поручения налогового органа на списание и перечисление в бюджетную систему Российской Федерации необходимых денежных средств со счетов налогоплательщика (налогового агента) - организации или индивидуального предпринимателя (часть 2 статьи 46 НК РФ).

Решение о взыскании принимается после истечения срока, установленного в требовании об уплате налога, но не позднее двух месяцев после истечения указанного срока (часть 3 статьи 46 НК РФ).

В силу части 1 статьи 47 НК РФ, в случае, предусмотренном пунктом 7 статьи 46 настоящего Кодекса, налоговый орган вправе взыскать налог за счет имущества, в том числе за счет наличных денежных средств налогоплательщика (налогового агента) - организации или индивидуального предпринимателя в пределах сумм, указанных в требовании об уплате налога, и с учетом сумм, в отношении которых произведено взыскание в соответствии со статьей 46 настоящего Кодекса.

Указанные нормы НК РФ регулируют взыскание налоговым органом с налогоплательщика неуплаченного или не полностью уплаченного налога.

В соответствии с пунктами 1, 2 статьи 114 НК РФ налоговая санкция является мерой ответственности за совершение налогового правонарушения. Налоговые санкции устанавливаются и применяются в виде денежных взысканий (штрафов) в размерах, предусмотренных главами 16 и 18 настоящего Кодекса.

Налоговым органом принято решение о взыскании с Предприятия штрафов по НДФЛ в размере 1 617 329 рублей, штрафов по налогу на имущество организации и налогу на прибыль организации в размере 1 200 рублей.

Однако, как указано ранее, определением от 23.09.2011 в Арбитражном суде ЯНАО принято к производству заявление ТМУП «Жилкомсервис» о признании ликвидируемого должника банкротом и возбуждено дело А81-3725/2011. Решением Арбитражного суда ЯНАО от 19.10.2011 по названному делу ТМУП «Жилкомсервис» признано банкротом и открыто конкурсное производство.

Удовлетворяя заявленные требования, суд первой инстанции сослался на пункт 3 статьи 137 Закона о банкротстве, согласно которому требования кредиторов третьей очереди по возмещению убытков в форме упущенной выгоды, взысканию неустоек (штрафов, пеней) и иных финансовых санкций, в том числе за неисполнение или ненадлежащее исполнение обязанности по уплате обязательных платежей, учитываются отдельно в реестре требований кредиторов и подлежат удовлетворению после погашения основной суммы задолженности и причитающихся процентов.

С учетом мнения, изложенного в пункте Пунктом 30 Постановления Пленума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 22.06.2006 № 25 «О некоторых вопросах, связанных с квалификацией и установлением требований по обязательным платежам, а также санкциям за публичные правонарушения в деле о банкротстве» суд указал, что в силу пункта 3 статьи 137 Закона о банкротстве требования о взыскании штрафов за налоговые (административные) правонарушения учитываются отдельно в реестре требований кредиторов в составе требований кредиторов третьей очереди и удовлетворяются после погашения этих требований в отношении основной суммы задолженности и причитающихся процентов.

Таким образом суд первой инстанции сделал вывод о том, что на требование об уплате штрафов распространяется режим, установленный пунктом 3 статьи 137 Закона о банкротстве, то есть требования об уплате всех штрафов подлежат включению в реестр требований кредиторов должника.

Однако суд первой инстанции не учел, что закон о банкротстве устанавливает различный правовой режим удовлетворения требований кредиторов к должнику, находящемуся в процедуре банкротства, в зависимости от времени возникновения денежного обязательства и обязательства по уплате обязательных платежей.

Исходя из положений абзаца пятого пункта 1 статьи 4, пункта 1 статьи 5 и пункта 3 статьи 63 Закона о банкротстве, текущими являются только обязательные платежи, возникшие после возбуждения дела о банкротстве (после даты принятия заявления о признании должника банкротом); обязательные платежи, возникшие до возбуждения дела о банкротстве, независимо от срока их исполнения не являются текущими ни в какой процедуре (пункт 1 постановления Пленума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 23.07.2009 № 60 «О некоторых вопросах, связанных с принятием Федерального закона от 30.12.2008 № 296-ФЗ «О внесении изменений в Федеральный закон «О несостоятельности (банкротстве)»).

Ранее действовавшая редакция статьи 2 Закона о банкротстве (до внесения изменений Федеральным законом от 30.12.2008 № 296-ФЗ «О внесении изменений в Федеральный закон «О несостоятельности (банкротстве)»; далее - Федеральный закон № 296-ФЗ) включала в состав обязательных платежей налоги, сборы и иные обязательные взносы, уплачиваемые в бюджет соответствующего уровня и государственные внебюджетные фонды в порядке и на условиях, которые определяются законодательством Российской Федерации.

Статьей 2 Закона о банкротстве в редакции Федерального закона № 296-ФЗ существенно расширен состав обязательных платежей, к которым законодатель отнес налоги, сборы и иные обязательные взносы, уплачиваемые в бюджет соответствующего уровня бюджетной системы Российской Федерации и (или) государственные внебюджетные фонды в порядке и на условиях, которые определяются законодательством Российской Федерации, в том числе штрафы, пени и иные санкции за неисполнение или ненадлежащее исполнение обязанности по уплате налогов, сборов и иных обязательных взносов в бюджет соответствующего уровня бюджетной системы Российской Федерации и (или) государственные внебюджетные фонды, а также административные штрафы и установленные уголовным законодательством штрафы.

Таким образом, штрафы за налоговые правонарушения включены в состав обязательных платежей, если они являются текущими. Штрафы, которые не являются текущими, в силу пункта 3 статьи 137 Закона о банкротстве включаются в реестр требований кредиторов.

При этом квалификация требования об уплате штрафа зависит от даты совершения правонарушения.

Указанная позиция изложена в Постановлении Президиума ВАС РФ от 03.07.2012 № 2941/12.

Таким образом, штрафы за налоговые правонарушения включены в состав обязательных платежей. Квалификация требования об уплате штрафа зависит от даты совершения правонарушения.

Как следует из материалов дела, Предприятие привлечено к налоговой ответственности в виде штрафа за невыполнение налоговым агентом обязанности по перечислению в бюджет НДФЛ за период с 01.01.2008 по 30.09.2011.

На основании статьи 123 НК РФ неправомерное неперечисление (неполное перечисление) сумм налога, подлежащего удержанию и перечислению налоговым агентом, влечет взыскание штрафа в размере 20 процентов от суммы, подлежащей перечислению (в ранее действующей редакции).

В соответствии со статьей 24 НК РФ налоговыми агентами признаются лица, на которых в соответствии с настоящим Кодексом возложены обязанности по исчислению, удержанию у налогоплательщика и перечислению налогов в бюджетную систему Российской Федерации.

Согласно абзацу 1 пункта 3 статьи 24 НК РФ налоговые агенты обязаны правильно и своевременно исчислять, удерживать из денежных средств, выплачиваемых налогоплательщикам, и перечислять налоги в бюджетную систему Российской Федерации на соответствующие счета Федерального казначейства.

В силу статьи 209 НК РФ объектом обложения налогом на доходы физических лиц (НДФЛ)  признается доход, полученный налогоплательщиками.

В соответствии с пунктом 1 статьи 210 НК РФ при определении налоговой базы по НДФЛ учитываются все доходы налогоплательщика как в денежной, так и в натуральной формах или право на распоряжение которыми у него возникло, а также доходы в виде материальной выгоды, определяемой в соответствии со статьей 212 настоящего Кодекса.

Согласно пункту 1 статьи 226 НК РФ российские организации, от которых или в результате отношений с которыми налогоплательщик получил доходы, обязаны исчислить, удержать у налогоплательщика и уплатить сумму НДФЛ, исчисленную в соответствии со статьей 224 Налогового кодекса Российской Федерации с учетом особенностей, предусмотренных статьей 226 Налогового кодекса Российской Федерации.

Исчисление суммы и уплаты налога производится в отношении всех доходов налогоплательщика, источником которых является налоговый агент, за исключением доходов, в отношении которых исчисление и уплата налога осуществляются в соответствии со статьями 214.1, 227 и 228 Налогового кодекса Российской Федерации с зачетом ранее удержанных сумм налога (пункт 2 статьи 226 Налогового кодекса Российской Федерации).

Налоговые агенты обязаны удержать начисленную сумму налога непосредственно из доходов налогоплательщика при их фактической выплате (пункт 4 статьи 226 Налогового кодекса Российской Федерации).

Как следует  из приложения к решению (л.д. 18-36) срок исполнения обязанности по уплате НДФЛ за период с 01.01.2008 по 19.09.2011 наступал каждый последний календарный день месяца в рамках периода, за который работникам был начислен доход за выполнение трудовых обязанностей в соответствии с трудовым договором, и в отношении начислении дохода за период с 01.01.2008 по 31.08.2011 истек 01.09.2011, то есть до даты принятия заявления о признании Предприятия банкротом (23.09.2011).

Учитывая изложенное выше, принимая во внимание Постановление Президиума ВАС РФ от 03.07.2012, требование об уплате штрафа за невыполнение Предприятием обязанности по перечислению в бюджет НДФЛ за период с января 2008 года по август 2011 года подлежало заявлению уполномоченным органом в деле о банкротстве для включения его в реестр требований кредиторов. Такие требования погашаются в очередности, установленной пунктом 3 статьи 137 Закона о банкротстве.

Ошибочным является довод налогового органа о том, что требования по уплате начисленных на сумму НДФЛ штрафов подлежит удовлетворению в порядке, аналогичном для требования по указанному налогу.

Действительно, в силу пункта 10 Постановления Пленума ВАС РФ № 25 от 22.06.2006 требование к налоговому агенту, не исполнившему обязанность по перечислению в бюджет удержанного налога, представляет собой имеющее особую правовую природу требование, которое не подпадает под определяемое положениями статей 2 и 4 Закона о банкротстве понятие обязательного платежа и не может быть квалифицировано как требование об уплате обязательных платежей.

Данное требование, независимо от момента его возникновения, в реестр требований кредиторов не включается и удовлетворяется в установленном налоговым законодательством порядке. Споры, вытекающие из правоотношений, в которых должник выступает налоговым агентом, рассматриваются вне дела о банкротстве.

Однако, положения пункта 10 Постановления Пленума ВАС РФ № 25 от 22.06.2006, об особой правовой природе требования в налоговому агенту, не исполнившему обязанность по перечислению в бюджет удержанного НДФЛ не применимы в отношении штрафа по НДФЛ.

Специальный режим требования об уплате удержанной суммы налога предопределен тем, что исполнению должником (налоговым агентом) подлежит не собственная обязанность, а обязательство иного лица (налогоплательщика) за счет средств, причитавшихся этому лицу.

Но допуская просрочку в исполнении этой обязанности, должник уже совершает собственное правонарушение, за которое предусмотрены взимание пеней и привлечение к налоговой ответственности. На требование об уплате штрафа, наложенного на основании статьи 123 Налогового кодекса Российской Федерации за невыполнение налоговым агентом обязанности по перечислению удержанной суммы налога, равно как и требование об уплате пеней, распространяется режим, установленный пунктом 3 статьи 137 Закона о банкротстве.

Что касается взыскания налоговым органом штрафа по налогу на имущество организации по статье 119 НК РФ и налогу на прибыль организации по статье 126 НК РФ в размере 1 200 рублей, то в данной части суд апелляционной инстанции отменяет решение суда первой инстанции, как вынесенное с нарушением норм материального права.

Как следует из части 1 статьи 119 НК РФ, непредставление налогоплательщиком в установленный законодательством о налогах и сборах срок налоговой декларации в налоговый орган по месту учета влечет взыскание штрафа в размере 5 процентов неуплаченной суммы налога, подлежащей уплате (доплате) на основании этой декларации, за каждый полный или неполный месяц со дня, установленного для ее представления, но не более 30 процентов указанной суммы и не менее 1 000 рублей.

В силу части 1 статьи 126 НК РФ, непредставление в установленный срок налогоплательщиком (плательщиком сбора, налоговым агентом) в налоговые органы документов и (или) иных сведений, предусмотренных настоящим Кодексом и иными актами законодательства о налогах и сборах, если такое деяние не содержит признаков налоговых правонарушений, предусмотренных статьями 119 и 129.4 настоящего Кодекса, влечет взыскание штрафа в размере 200 рублей за каждый непредставленный документ.

Решением налогового органа на Предприятие наложен штраф за несвоевременную подачу декларации по налогу на имущество организации за 9 мес. 2011 года за несвоевременную подачу налоговой декларации по налогу на прибыль организации за 2011 год в размере 1 200 рублей.

Указанные требования не подлежат включению в реестр требований кредиторов должника и правомерно взысканы налоговым органом по решению № 12-30/2 от 10.01.2012.

Как указано ранее, в силу пункта 41 Постановления Пленума ВАС РФ от 23.07.2009 № 60 требования об уплате обязательных платежей, возникшие после открытия конкурсного производства, в соответствии с абзацем пятым пункта 2 статьи 134 Закона относятся к текущим платежам четвертой очереди. Для взыскания таких платежей налоговый орган вправе на основании статьи 46 Налогового кодекса Российской Федерации направить в банк инкассовое поручение, которое подлежит исполнению банком с учетом очередности, установленной пунктом 2 статьи 134 Закона.

Так, штраф в размере 1 000 руб. начислен за непредставление в установленный законодательством о налогах и сборах срок налоговой декларации по налогу на прибыль организаций за 2011 год. Штраф в размере 200 руб. начислен за непредставление в установленный срок налогового расчета по авансовому платежу по налогу на имущество организаций за 9 месяцев 2011 года.

Начисленные санкции являются текущими платежами, поскольку обязанность по их уплате наступила после принятия арбитражным судом заявления о признании Предприятия банкротом (23.09.2011).

Управление в апелляционной жалобе указывает, что судом неправомерно восстановлен срок, предусмотренный пунктом 4 статьи 198 АПК РФ.

Указанный довод апелляционным судом отклоняется на основании следующего.

Действительно, как следует из материалов дела, заявителем пропущен трехмесячный срок на оспаривание решения МИФНС России № 2 по ЯНАО от 13.03.2012, поскольку с заявлением в арбитражный суд ТМУП «Жилкомсервис» обратилось только 12 октября 2012 года.

Предприятие