Постановление Восьмого арбитражного апелляционного суда от 09.02.2009 по делу n А75-3013/2008. Отменить решение полностью и принять новый с/а

представленных в налоговый орган данная сумма вошла в облагаемый доход Ануфриеву Н.М. и с нее исчислен НДФЛ, что подтверждается Справкой о доходах физического лица форма 2 – НДФЛ. Однако сумма фактически не включена в облагаемую базу Ануфриеву Н.М. и Обществом не исчислен НДФЛ, что подтверждается расходным кассовым ордером, распорядительным документом о выделении денежных средств.

Налогоплательщик считает неправомерным доначисление ему НДФЛ с сумм выплат в пределах 2 000 руб., то есть НДФЛ в сумме 260 руб. в отношении выплат Дюдиной Г.Н. и в сумме 260 руб. с сумм выплат Ануфриеву, которые по его мнению в силу пункта 28 статьи 217 Налогового кодекса Российской Федерации не подлежат налогообложению НДФЛ.

Суда первой инстанции посчитал обоснованной позицию налогового органа.

Суд апелляционной инстанции считает, что в этой части апелляционная жалоба Общества подлежит частичному удовлетворению исходя из следующего.

В соответствии с пунктом 28 статьи 217 Налогового кодекса Российской Федерации (в редакции, действовавшей в период 2004-2005 годов) не подлежат налогообложению (освобождаются от налогообложения): стоимость подарков, полученных налогоплательщиками от организаций или индивидуальных предпринимателей, и не подлежащих обложению налогом на наследование или дарение в соответствии с действующим законодательством; суммы материальной помощи, оказываемой работодателями своим работникам; не превышающие 2000 рублей, полученные за налоговый период.

Таким образом, указанные выплаты, выделенные Обществом Дюдиной Г.Н. к юбилею, Ануфриеву Н.М. в связи с уходом на пенсию, - не подлежат налогообложению НДФЛ в пределах 2 000 руб. каждый, соответственно неправомерным является доначисление Обществу НДФЛ за 2004 год в сумме 260 руб. с выплат Дюдиной Г.Н., и НДФЛ за 2005 год в сумме 260 руб. с выплат Ануфриеву Н.М.

При таких обстоятельствах правомерным является начисление Обществу НДФЛ за 2004 год в сумме 130 руб., за 2005 год в сумме 2 230 руб. Решение суда первой инстанции в этой части подлежит отмене, решение налогового органа в части доначисления Обществу 260 руб. за 2004 год и 260 руб. за 2005 год является недействительным.

7. Решением налогового органа доначислен НДФЛ в сумме 6 240 руб. (1 560 руб. за 2004 год, 4 680 руб. за 2005 год), в связи с невключением Обществом в налогооблагаемый доход выплат физическим лицам Тынив Н.Л. в сумме 24 000 руб. и Тюльканову М.Л. в сумме 24 000 руб. в виде арендной платы за арендуемые земельные участки.

Налогоплательщик в обоснование незаконности доначисления данных сумм указывает на нарушение налоговым органом требований подпункта 4 пункта 1 статьи 228 Налогового кодекса Российской Федерации, поскольку фактически налоговый орган доначислила НДФЛ в апреле 2008 года с доходов, полученных от Общества физическими лицами в 2004 -2005 годах, и не состоящими в настоящее время с Обществом в трудовых отношениях. В данном случае обязанность обеспечить поступление налога в бюджетную систему РФ лежит на налоговом органе.

Решением суда первой инстанции доводы налогоплательщика отклонены, решение налогового органа признано обоснованным.

Суд апелляционной инстанции считает правильной позицию налогового органа и суда первой инстанции по следующим основаниям.

В соответствии с пунктом 1 статьи 226 Налогового кодекса Российской Федерации (в редакции, действовавшей в проверяемый период) российские организации, индивидуальные предприниматели и постоянные представительства иностранных организаций в Российской Федерации, от которых или в результате отношений с которыми налогоплательщик получил доходы, указанные в пункте 2 настоящей статьи, обязаны исчислить, удержать у налогоплательщика и уплатить сумму налога, исчисленную в соответствии со статьей 224 настоящего Кодекса с учетом особенностей, предусмотренных настоящей статьей. Налог с доходов адвокатов исчисляется, удерживается и уплачивается коллегиями адвокатов, адвокатскими бюро и юридическими консультациями.

Указанные в настоящем пункте российские организации, индивидуальные предприниматели и постоянные представительства иностранных организаций, коллегии адвокатов, адвокатские бюро и юридические консультации, в Российской Федерации именуются в настоящей главе налоговыми агентами.

Согласно пункту 1 статьи 24 Налогового кодекса Российской Федерации налоговыми агентами признаются лица, на которых в соответствии с настоящим Кодексом возложены обязанности по исчислению, удержанию у налогоплательщика и перечислению в соответствующий бюджет (внебюджетный фонд) налогов.

Налоговые агенты обязаны правильно и своевременно исчислять, удерживать из средств, выплачиваемых налогоплательщикам, и перечислять в бюджеты (внебюджетные фонды) соответствующие налоги. Налоговые агенты перечисляют удержанные налоги в порядке, предусмотренном настоящим Кодексом для уплаты налога налогоплательщиком (подпункт 1 пункта 3 и 4 статьи 24 Кодекса).

В соответствии с пунктом 2 статьи 226 Налогового кодекса Российской Федерации исчисление сумм и уплата налога в соответствии с настоящей статьей производятся в отношении всех доходов налогоплательщика, источником которых является налоговый агент, за исключением доходов, в отношении которых исчисление и уплата налога осуществляются в соответствии со статьями 214.1, 227 и 228 настоящего Кодекса с зачетом ранее удержанных сумм налога.

В частности подпункт 4 пункта 1 статьи 208 Налогового кодекса Российской Федерации к доходам от источников в Российской Федерации относит доходы, полученные от сдачи в аренду или иного использования имущества, находящегося в Российской Федерации.

В силу изложенного, с учетом подтверждения материалами дела факта выплаты Тынив Н.Л. 24 000 руб. и Тюльканову М.Л. 24 000 руб. в виде арендной платы за арендуемые земельные участки, данные суммы правомерно отнесены налоговым органом к доходам, подлежащим налогообложению НДФЛ и с них правомерно доначислен Обществу НДФЛ.

Доводы налогоплательщика о неправомерности начисления НДФЛ в 2008 году с выплат, произведенных в 2004-2005 годы лицам, которые в настоящее время не состоят в трудовых отношениях с Обществом, со ссылкой на подпункт 4 пункта 1 статьи 228 Налогового кодекса Российской Федерации, суд апелляционной инстанции отклоняет по следующим основаниям.

Действительно, подпункт 4 пункта 1 статьи 228 Налогового кодекса Российской Федерации предусматривает уплата НДФЛ физическими лицами, получившими другие доходы, при получении которых не был удержан НДФЛ налоговыми агентами.

Однако решением налогового органа Обществу не был предложен к уплате доначисленный НДФЛ, в связи с чем довод Общества о том, что ему незаконно предложено уплатить доначисленную сумму НДФЛ является необоснованным.

Тем не менее, положение данной статьи не освобождает налоговых агентов от ответственности за неудержание и неперечисление НДФЛ с выплаченных доходов, что имело место в данном случае.

Таким образом, доначисление Обществу НДФЛ в сумме 6 240 руб. (1 560 руб. за 2004 год, 4 680 руб. за 2005 год) по данному основанию является законным и обоснованным.

С учетом изложенного, суд апелляционной инстанции признает законным начисление Обществу НДФЛ в сумме 47 158 руб., из которых: 10 374 руб. – за 2004 год, 25 903 руб. – за 2005 год, 10 881 руб. – за 2006 год.

При таких обстоятельствах, решение суда первой инстанции подлежит отмене в части признания обоснованным доначисления Обществу НДФЛ за 2004 год в сумме 3418 руб., за 2005 год в сумме 260 руб., соответственно, решение налогового органа в части предложения Обществу взыскать (пункт 5.2. резолютивной части решения налогового органа) НДФЛ за 2004 год в сумме 3418 руб., за 2005 год в сумме 260 руб. является недействительным.

Доначисленные по изложенным основаниям суммы НДФЛ решением налогового органа не были предложены к уплате Обществу, однако, на часть указанных сумм налоговым органом начислен и предложен Обществу к уплате штраф по статье 123 Налогового кодекса Российской Федерации в сумме 6 039 руб.

Ответственность по статье 123 Налогового кодекса Российской Федерации предусмотрена за неправомерное неперечисление (неполное перечисление) сумм налога, подлежащего удержанию и перечислению налоговым агентом, что влечет взыскание штрафа в размере 20 процентов от суммы, подлежащей перечислению.

Как следует из расчета налогового органа (том 2 лист дела 123 – приложение № 20 к решению налогового органа) штраф в сумме 6 039 руб. начислен на сумму доанчисленного НДФЛ в размере 30 193 руб., из которых: с суммы НДФЛ за период с 18.04.2005 по 31.12.2005 – 19 312 руб. штраф составляет 3 862 руб.; с суммы НДФЛ за 2006 год 10 881 руб.сумма штраф составляет 10 881 руб.

С учетом того, что судом апелляционной инстанции признано обоснованным доначисление Общества НДФЛ в сумме 25 903 руб. – за 2005 год, в сумме 10 881 руб. – за 2006 год, а штраф в общей сумме 6 039 руб. начислен Обществу на НДФЛ в сумме 19 312 руб., доначисленный за период с 18.04.2005 по 31.12.2005, в сумме 10 881 руб., начисленный за 2006 год, то привлечение Общества к налоговой ответственности по статье 123 Налогового кодекса Российской Федерации в виде взыскания 6 039 руб. штрафа является законным и обоснованным.

Начисление же 19 564 руб. 11 коп. пени на доначисленную решением налогового органа сумму НДФЛ в размере 50 836 руб., которую Общество не удержало, является незаконным не только в силу того, что правомерным является доначисление НДФЛ сумме 47 158 руб., но и по следующим основаниям.

Пункт 1 статьи 45 Налогового кодекса Российской Федерации устанавливает, что налогоплательщик должен самостоятельно исполнить обязанность по уплате налога, если иное не предусмотрено законодательством о налогах и сборах.

В соответствии с пунктом 2 статьи 45 Налогового кодекса Российской Федерации обязанность по уплате налога считается исполненной налогоплательщиком с момента предъявления в банк поручения на уплату соответствующего налога при наличии достаточного денежного остатка на счете налогоплательщика, а при уплате налогов наличными денежными средствами - с момента внесения денежной суммы в счет уплаты налога в банк или кассу органа местного самоуправления либо организацию связи федерального органа исполнительной власти, уполномоченного в области связи.

Если обязанность по исчислению и удержанию налога возложена на налогового агента, то обязанность налогоплательщика по уплате налога считается выполненной с момента удержания налога налоговым агентом (абзац 3 пункт 2 статьи 45 Налогового кодекса Российской Федерации). До момента удержания налоговым агентом суммы налога обязанность по его уплате лежит на налогоплательщике.

Таким образом, в случае неисчисления и неудержания налога, подлежащего удержанию и перечислению в бюджет налоговым агентом, обязанность налогоплательщика по уплате налога считается неисполненной, то есть именно он является должником перед бюджетом.

Пеней, в силу пункта 1 статьи 75 Налогового кодекса Российской Федерации, признается установленная этой статьей денежная сумма, которую налоговый агент должен выплатить в случае уплаты причитающихся сумм налогов или сборов в более поздние по сравнению с установленными законодательством о налогах и сборах сроки. Пени начисляются за каждый календарный день просрочки исполнения обязанности по уплате налога или сбора, начиная со следующего за установленным законодательством о налогах и сборах дня уплаты налога или сбора.

Пунктами 4, 6 и 9 статьи 226 Налогового кодекса Российской Федерации установлено, что налоговые агенты обязаны удержать начисленную сумму налога непосредственно из доходов налогоплательщика при их фактической выплате. Удержание у налогоплательщика начисленной суммы налога производится налоговым агентом за счет любых денежных средств, выплачиваемых налоговым агентом налогоплательщику, при фактической выплате указанных денежных средств налогоплательщику либо по его поручению третьим лицам.

Налоговые агенты обязаны перечислять суммы исчисленного и удержанного налога не позднее дня фактического получения в банке наличных денежных средств на выплату дохода, а также дня перечисления дохода со счетов налоговых агентов в банке на счета налогоплательщика либо по его поручению на счета третьих лиц в банках. При этом уплата налога за счет средств налоговых агентов не допускается. То есть, налоговый агент обязан удержать сумму налога непосредственно из доходов налогоплательщика.

Из пункта 4 статьи 24 и пункта 6 статьи 226 Налогового кодекса Российской Федерации следует, что налоговые агенты перечисляют в порядке, предусмотренном Налоговым кодексом Российской Федерации для уплаты налога налогоплательщиком, только удержанные налоги.

Таким образом, из приведенных норм законодательства следует, что лишь в случае удержания суммы налога налоговым агентом он становится обязанным лицом по перечислению (уплате) в бюджет этой суммы и соответствующей уплате пеней, установленных статьей 75 Налогового кодекса Российской Федерации.

Поскольку материалами дела подтверждается, что Общество в проверяемый период спорные суммы НДФЛ с налогоплательщиков не удержало, то основания для взыскания этих сумм и, соответственно, начисления пени за их неуплату отсутствуют.

В силу изложенного решение налогового органа в части предложения уплатить 19 564 руб. 11 коп. пени за несвоевременную уплату НДФЛ в сумме 50 836 руб. является недействительным, решение суда первой инстанции в этой части подлежит отмене.

Также налоговым органом в ходе проверки было установлено следующее.

Пункт 8 раздела 4 решения налогового органа. Общество выплачивало физическим лицам доход за закупленные у них товарно-материальные ценности; из сведений о доходах физических лиц за 2004-2005 года следует, что выплаты включены в налогооблагаемую базу, исчислен и удержан НДФЛ. Так по сведениям, представленным налоговому органу за 2004 год выплачено дохода 514 580 руб. 68 коп., исчислен и удержан НДФЛ в сумме 66 895 руб.; за 2005 год выплачено дохода 711 294 руб. 90 коп., исчислен, удержан НДФЛ в сумме 92 468 руб. Однако, фактически проверкой было установлено, что налог с данных выплат не удержан, что подтверждается расходными кассовыми ордерами, закупочными актами.

Решением налогового органа Обществу предложено в десятидневный срок после получения решения налогового органа уточнить сведения о доходах физических лиц, поданные в налоговый орган за 2004-2005 год.

Общество, оспаривая решение налогового органа в этой части, ссылается на то, что данные выплаты не подлежат налогообложению на основании пунктов 13-17 статьи 217 Налогового кодекса Российской Федерации.

Суд первой инстанции, отказывая в удовлетворении требований Общества, указал на отсутствие нарушений прав и законных интересов Общества решением налогового