Постановление Восьмого арбитражного апелляционного суда от 20.07.2015 по делу n А70-756/2015. Изменить решение (ст.269 АПК)

словами, затраты на аренду перечисленного оборудования, как и затраты на аренду недвижимости, необоснованно включенные Инспекцией в состав прямых расходов, вовсе не участвуют в формировании стоимости производимой продукции, поскольку соответствующее оборудование либо не используется в соответствующем производственном процессе (данное обстоятельство вытекает из назначения перечисленного выше оборудования), либо используется, но применительно ко всей текущей деятельности Общества (нежилые помещения, земельные участки, скважины, пожарный водоём и проч.).

При таких обстоятельствах, а также учитывая, что налоговым органом не предложен алгоритм оценки соотношения арендной платы за все имущество (недвижимость, оборудование, на котором конкретно выпускается каждый вид готовой продукции и оборудование для иных целей) и размера прямых расходов, приходящихся на реализованную продукцию, суд апелляционной инстанции считает, что затраты на аренду оборудования и на аренду недвижимости, понесенные Обществом в рассматриваемых периодах, не могут быть включены в состав прямых расходов, поскольку лишь частично обусловлены процессом производства соответствующей продукции и связаны с осуществлением всей текущей (а не только производственной) деятельности Общества, в связи с чем, правомерно отнесены налогоплательщиком при ведении бухгалтерского учета и определении своих налоговых обязательств за 2010-2012 годы в состав косвенных расходов.

В этой связи суд апелляционной инстанции приходит к выводу о том, что доначисление Обществу налога на прибыль за 2010 год в размере 883 460 руб., за 2011 год – в размере 964 683 руб. и за 2012 год – в размере 330 915 руб., осуществленное в соответствии с решением от 08.09.2014 № 07-10/20, является незаконным.

2. Оспаривая законность решения суда первой инстанции, Общество в апелляционной жалобе также указывает на неправомерность начисления Обществу пени в размере 51 514 руб. 57 коп. и назначения штрафа в размере 121 938 руб. за несвоевременную уплату или неуплату налога на прибыль, мотивируя соответствующую позицию тем, что в период 2009-2012 годов у ООО «ЭксПроф» имелась переплата по данному налогу, подтвержденная надлежащими документами и превышающая сумму доначисленной налоговым органом недоимки по соответствующему налогу.

Так, пунктом 1 статьи 122 НК РФ установлено, что неуплата или неполная уплата сумм налога (сбора) в результате занижения налоговой базы, иного неправильного исчисления налога (сбора) или других неправомерных действий (бездействия), если такое деяние не содержит признаков налогового правонарушения, предусмотренного статьей 129.3 настоящего Кодекса, влечет взыскание штрафа в размере 20 процентов от неуплаченной суммы налога (сбора).

Статьей 75 НК РФ предусмотрено, что пеней признается денежная сумма, которую налогоплательщик должен выплатить в случае уплаты причитающихся сумм налогов или сборов в более поздние по сравнению с установленными законодательством о налогах и сборах сроки. Пеня начисляется за каждый календарный день просрочки исполнения обязанности по уплате налога или сбора, начиная со следующего за установленным законодательством о налогах и сборах дня уплаты налога или сбора.

Таким образом, начисление пени, как и назначение штрафа по пункту 1 статьи 122 НК РФ, возможно только в случае наличия у налогоплательщика выявленной налоговым органом задолженности по соответствующему налогу, при этом размер пени и штрафа определяется в зависимости от размера такой задолженности.

При этом из буквального содержания положений пункта 1 статьи 78 НК РФ, согласно которому сумма излишне уплаченного налога подлежит зачету в счет предстоящих платежей налогоплательщика по этому или иным налогам, погашения недоимки по иным налогам, задолженности по пеням и штрафам за налоговые правонарушения либо возврату налогоплательщику в порядке, предусмотренном данной статьей, следует, что сумма недоимки может быть погашена за счет сумм налога, излишне уплаченного в предшествующих налоговых периодах.

Так, согласно пункту 4 статьи 78 НК РФ зачет суммы излишне уплаченного налога в счет предстоящих платежей налогоплательщика по этому или иным налогам осуществляется на основании письменного заявления (заявления, представленного в электронной форме с усиленной квалифицированной электронной подписью по телекоммуникационным каналам связи или представленного через личный кабинет налогоплательщика) налогоплательщика по решению налогового органа.

Из материалов дела усматривается, что 02.03.2012 Обществом в ИФНС России по г. Тюмени № 4 представлено заявление о зачете в счет предстоящих платежей налога на прибыль, зачисляемого в бюджет субъекта РФ, переплаты по тому же налогу в размере 5 173 872 руб. 38 коп., переданной из МИФНС России № 6 по Тюменской области в связи с закрытием обособленного подразделения Общества (т.6 л.д.86) и в связи с тем, что согласно акту сверки с МИФНС № 6 по Тюменской области и выписки операций по расчету с бюджетом от 29.06.2011 сумма переплаты на 28.03.2011 составляла 4 091 062 руб. 38 коп. (т.1 л.д.147-148).

При этом ИФНС России по г. Тюмени № 4 в ответ на указанное заявление направило Обществу извещение от 22.03.2012 о принятом налоговым органом решении о зачете, согласно которому налоговым органом проведен зачет переплаты по заявлению налогоплательщика на сумму 5 173 872 руб. 38 коп. (т.6 л.д.85).

При этом доказательств использования обозначенной выше суммы переплаты в счет платежей по налогу на прибыль в период с 22.03.2012 по 08.09.2014 в материалах дела не имеется и налоговым органом не представлено.

Таким образом, суд апелляционной инстанции считает, что факт наличия у Общества на дату выявления недоимки и на момент вынесения оспариваемого решения Инспекции переплаты в обозначенном выше размере является установленным и налоговым органом документально не опровергнут.

При таких обстоятельствах суд апелляционной инстанции приходит к выводу о том, что у ООО «ЭксПроф» отсутствовала задолженность по налогу на прибыль, в связи с чем, отсутствовали и законные основания для начисления Обществу сумм налоговых санкций в виде штрафа по пункту 1 статьи 122 НК РФ и в виде пени по статье 75 НК РФ за неполную и несвоевременную уплату соответствующего налога, и что изложенные выше доводы и требования апелляционной жалобы по рассмотренному эпизоду являются обоснованными и подлежат удовлетворению.

3. Далее, Обществом в заявлении, поданном в суд первой инстанции, также оспаривалась законность решения от 08.09.2014 № 07-10/20 в части предложения удержать и перечислить в бюджет в связи с исполнением обязанностей налогового агента налог на доходы физических лиц в размере 104 391 руб., неправомерно возвращенный Обществом его работнику Каштанову А.В. за счет суммы налога, удержанного с иных работников ООО «ЭксПроф», в связи с предоставлением Каштанову А.В. имущественного налогового вычета.

Обжалуя законность решения суда первой инстанции в части признания законным решения от 08.09.2014 № 07-10/20 по указанному выше эпизоду, налогоплательщик настаивает на том, что имущественный вычет предоставлен Каштанову А.В. с начала 2010 и 2011 годов, поэтому все суммы НДФЛ, удержанные и перечисленные Обществом с заработной платы указанного работника с начала обозначенных периодов, должны быть возвращены Каштанову А.В.

Вместе с тем, суд апелляционной инстанции, проанализировав изложенный выше довод Общества, и оценив в соответствии со статьей 71 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации имеющиеся в материалах дела доказательства, соглашается с позицией налогового органа, обоснованно поддержанной судом первой инстанции, о том, что имущественный налоговый вычет может быть предоставлен налогоплательщикам - физическим лицами только в виде освобождения от уплаты НДФЛ, но не в форме возврата уже перечисленного налога, и о том, что такой возврат в любом случае не может быть совершен налоговым агентом (то есть в данном случае Обществом), по следующим основаниям.

Так, в соответствии с абзацем вторым пункта 3 статьи 220 НК РФ имущественный налоговый вычет предоставляется в размере фактически произведенных налогоплательщиком расходов на новое строительство либо приобретение на территории Российской Федерации одного или нескольких объектов имущества, указанного в подпункте 3 пункта 1 статьи 220 НК РФ, не превышающем 2 000 000 руб.

При этом пунктом 8 статьи 220 НК РФ установлено, что имущественные налоговые вычеты, предусмотренные подпунктами 3 и 4 пункта 1 названной статьи НК РФ, могут быть предоставлены налогоплательщику до окончания налогового периода при его обращении с письменным заявлением к работодателю (налоговому агенту) при условии подтверждения права налогоплательщика на имущественные налоговые вычеты налоговым органом по форме, утверждаемой федеральным органом исполнительной власти, уполномоченным по контролю и надзору в области налогов и сборов.

Право на получение налогоплательщиком имущественных налоговых вычетов у налоговых агентов в соответствии с названным пунктом должно быть подтверждено налоговым органом в срок, не превышающий 30 календарных дней со дня подачи заявления налогоплательщика и документов, подтверждающих право на получение имущественных налоговых вычетов, предусмотренных подпунктами 3 и 4 пункта 1 статьи 220 НК РФ.

В случае, если после представления налогоплательщиком в установленном порядке заявления налоговому агенту о получении имущественных налоговых вычетов, предусмотренных подпунктами 3 и 4 пункта 1 статьи 220 НК РФ, налоговый агент удержал налог без учета имущественных налоговых вычетов, сумма излишне удержанного после получения заявления налога подлежит возврату налогоплательщику в порядке, установленном статьей 231 НК РФ.

Таким образом, из буквального содержания процитированных выше норм НК РФ следует, что имущественный налоговый вычет, предусмотренный абзацем вторым пункта 3 статьи 220 НК РФ, предоставляется физическому лицу (налогоплательщику) его работодателем (налоговым агентом) только после обращения такого работника с письменным заявлением к работодателю с приложением к такому заявлению подтверждения права налогоплательщика на имущественные налоговые вычеты, выданного налоговым органом в установленной форме. При этом возврат налога работнику возможен только в случае его удержания налоговым агентом уже после получения заявления работника о применении имущественного налогового вычета.

Как установлено судом первой инстанции и следует из материалов дела, в рассматриваемом случае имущественный налоговый вычет предоставлен Каштанову А.В., являющемуся работником ООО «ЭксПроф», на основании уведомлений налоговых органов:

- № 2380 от 10.06.2010 на Каштанова А.В., которое выдано ИФНС России № 1 по г. Тюмени, на право налогоплательщика на имущественный налоговый вычет на 2010 год;

- № 3960 от 16.08.2011 на Каштанова А.В., которое выдано ИФНС России № 1 по г. Тюмени, на право налогоплательщика на имущественный налоговый вычет на 2011 год.

Таким образом, право на применение имущественного налогового вычета в 2010, 2011 годах возникло у Каштанова А.В. не с начала налогового периода, как ошибочно полагает Общество, а с момента представления указанных выше уведомлений налоговых органов работодателю (то есть ООО «ЭксПроф»).

Как следствие, и начисление НДФЛ на сумму дохода такого работника, получаемого от ООО «ЭксПроф», прекращается именно с указанного выше момента, в то время как ранее удержанные и перечисленные в бюджет суммы налога с доходов соответствующего лица не считаются излишне удержанным налогом и не подлежат возврату налогоплательщику – физическому лицу.

Как правильно указал суд первой инстанции, в данном случае ООО «ЭксПроф» имело право прекратить удержание и перечисление в бюджет налога на доходы физических лиц с доходов Каштанова А.В. с момента обращения последнего с заявлениями о применении имущественного вычета (с приложением уведомлений налоговых органов), но не вправе возвращать Каштанову А.В. сумму налога, удержанного за отчетные периоды 2010 и 2011 годов, прошедшие до момента такого обращения, поскольку возможность реализации права на имущественный налоговый вычет, предусмотренного абзацем вторым пункта 3 статьи 220 НК РФ, указанным выше способом действующим налоговым законодательством не предусмотрена.

Между тем, из материалов проведенной налоговой проверки следует и подтверждено представителем ООО «ЭксПроф» (главным бухгалтером) в судебном заседании суда апелляционной инстанции, что после предоставления Каштановым А.В. заявлений о применении имущественного налогового вычета с приложением уведомлений налоговых органов, последнему были выплачены суммы налога, удержанного с его доходов с начала 2010 года и с начала 2011 года соответственно.

Следовательно, соответствующие действия по возврату сумм НДФЛ в размере 104 391 руб. работнику осуществлялись Обществом в отсутствие законных оснований и за счет сумм налога, удержанных заявителем, как налоговым агентом, в соответствующем отчетном периоде с иных работников и предназначенных для перечисления в бюджет.

При таких обстоятельствах решение налогового органа по данному эпизоду является правомерным.

4. Обжалуя решение от 17.12.2014 № 0721, ООО «ЭксПроф» также указывает на неправомерность выводов налогового органа, необоснованно поддержанных судом первой инстанции, относительно назначения Обществу штрафа по статье 123 НК РФ в общей сумме 1 598 880 руб. за неправомерное неперечисление НДФЛ в установленный законом срок за сентябрь 2011 года, декабрь 2011 года, июнь 2012 года, декабрь 2012 года и апрель 2013 года.

При этом доводы в обоснование изложенной выше позиции налогоплательщика приведены подателем апелляционной жалобы отдельно по каждому из указанных спорных периодов предполагаемого, с точки зрения налогового органа, неперечисления заявителем НДФЛ, удержанного Обществом в качестве налогового агента с его работников – плательщиков соответствующего налога.

Суд апелляционной инстанции, изучив и оценив в соответствии со статьей 71 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации соответствующие доводы подателя жалобы в совокупности и взаимосвязи с доказательствами, имеющимися в материалах дела, признает соответствующие доводы заявителя по рассматриваемому эпизоду обоснованными в части, по следующим основаниям.

Так, из расчета размера налоговой санкции по статье 123 НК РФ за совершение налогового правонарушения ООО «ЭксПроф», являющегося приложением № 3 к решению от 08.09.2014 № 07-10/20, следует, что за сентябрь 2011 года Инспекцией отражена сумма исчисленного НДФЛ в размере 3 400 715 руб. (т.1 л.д.116).

По утверждению подателя жалобы, не опровергнутому налоговым органом, данная сумма начислений налога перенесена Инспекцией из свода начислений и удержаний за сентябрь 2011 года,