Постановление Восьмого арбитражного апелляционного суда от 25.06.2009 по делу n А75-581/2009. Оставить решение суда без изменения, а жалобу - без удовлетворения

гарантии) уплаченные суммы акциза подлежат возмещению после представления налогоплательщиком в налоговые органы документов, подтверждающих факт экспорта подакцизных товаров. Возмещение сумм акциза производится в порядке, предусмотренном ст.203 НК РФ (ст.184 п.3 НК РФ)

Таким образом, из анализа приведенных норм права следует, что условием освобождения от обложения акцизами является исключительно соблюдение условий ст.183 п.1 пп.4, т.е. вывоз товаров на экспорт.

Реализация же этого условия может быть осуществлена в двух формах. В случае предоставления поручительства банка или банковской гарантии подакцизный товар декларируется, но акциз не уплачивается по сроку уплаты.

В случае непредставления поручительства банка или банковской гарантии, акциз подлежит уплате в установленный срок (не позднее 25 числе третьего месяца, следующего за отчетным). При этом возможность воспользоваться налоговым освобождением после представления полного пакета документов, подтверждающих факт экспорта подакцизных товаров или ввоза в портовую особую экономическую зону подакцизных товаров, помещенных под таможенный режим свободной таможенной зоны, предоставлена в форме возмещения.

Данный порядок прописан в ст.203 п.4 НК РФ, согласно которой суммы, предусмотренные ст.201 НК РФ, в отношении операций с подакцизными товарами, предусмотренных пп.4 п.1 ст.183 НК РФ, подлежат возмещению путем зачета (возврата) на основании документов, предусмотренных п.7 ст.198 НК РФ.

Как следует из материалов дела, налогоплательщиком была предоставлена банковская гарантия от 22.02.2008 №1208-010-Г Филиала ОАО «Газпромбанк» в городе Тюмени, в соответствии с которой банк, именуемый «Гарант» по просьбе ООО «Газпром переработка» («Принципал») выдает в пользу Инспекции Федеральной налоговой службы по городу Сургуту («Бенефициар») обязательство выплатить денежную сумму 670000000 рублей в качестве возмещения неуплаченных «Принципалом» акцизов и (или) пеней за несвоевременную их уплату.

Согласно п. 2.3 копии банковской гарантии прямо указано, что принадлежащее «Бенефициару» (ИФНС России по г. Сургуту) по данной гарантии право требования к Гаранту не может быть передано другому лицу.

В пункте 2.3 копии банковской гарантии предусмотрено, что денежная сумма по настоящей банковской гарантии уплачивается «Гарантом» «Бенефициару» только после представления последним «Гаранту» письменного требования, содержащего сведения о непредставлении ООО «Газпром переработка» в установленные законодательством сроки документов, подтверждающих факт экспорта подакцизных товаров, и не уплате им акцизов и (или) пеней за несвоевременную их уплату.

Таким образом, как верно указывает в своей апелляционной жалобе налоговый орган, представленная банковская гарантия не может служить в качестве документа, указанного в ст.184 п.2 НК РФ, поскольку не обеспечивает выполнение обязательств по уплате акцизов налогоплательщика перед ИФНС по Сургутскому району.

Не может быть принят в качестве обоснованного довод апелляционной жалобы о том, что обязательства у ООО «Газпром переработка» возникли не перед конкретным налоговым органом, а перед федеральным бюджетов и подлежит перечислению на единый для двух налоговых органов казначейский счет, в силу чего не имеет значение какой налоговый орган указан в качестве «Бенефициара». 

В обоснование применения поручительства банка или банковской гарантии ст.184 НК РФ содержит отсылочную норму на ст.74 НК РФ. В соответствии с указанной статьей обязанность по уплате налогов может быть обеспечена поручительством. В силу поручительства поручитель обязывается перед налоговыми органами исполнить в полном объеме обязанность налогоплательщика по уплате налогов, если последний не уплатит в установленный срок причитающиеся суммы налога и соответствующих пеней.

Поручительство оформляется в соответствии с гражданским законодательством Российской Федерации договорам между налоговым органом и поручителем.

Как следует из статьи 369 Гражданского кодекса Российской Федерации (ГК РФ) банковская гарантия обеспечивает надлежащее исполнение принципалом его обязательства перед бенефициаром (основного обязательства).

Статья 368 ГК РФ не устанавливает требования об обязательном указании в банковской гарантии конкретного бенефициара. Однако, в случае, если бенефициар указан, то и право требования по банковской гарантии наступает только у того лица, в пользу которого она выдана. В рассматриваемом случае - это ИФНС России по г. Сургуту.

В то же время как следует из п. 4 ст. 204 НК РФ обязанность по уплате акциза на нефтепродукты осуществляется по месту осуществления фактического производства. Место фактического производства зафиксировано в свидетельстве серия 36 №003368018 о регистрации лица, осуществляющего производство прямогонного бензина по месту фактической деятельности: Сургутский район, д.Сайгатино, Сургутский ЗСК.

В силу указания ст.30 п.2 НК РФ налоговые органы действуют (т.е. осуществляют возложенные на них ст.31 НК РФ права и установленные ст.32 НК РФ обязанности) в пределах своей компетенции. Т.о. полномочия осуществлять контроль за соблюдение законодательства о налогах и сборах, принимать поданные налоговые декларации по акцизам, проверять эти декларации и документы, подтверждающие обоснованность экспорта, выставлять требование об уплате акцизов и принимать меры к взысканию неуплаченного налога принадлежат только налоговому органу по месту фактического производства нефтепродуктов, т.е. ИФНС по Сургутскому району.

Таким образом, декларация за май 2008 года представлена в ИФНС по Сургутскому району, обязанность по уплате налог, представлению документов подтверждающих экспорт подакцизных товаров должна быть исполнена так же в этом налоговом органе. И, следовательно, только данная Инспекция имеет достаточные основания требовать от ООО «Газпром переработка» банковской гарантии исполнения обязательств по уплате акцизов.

Следовательно, налогоплательщиком не соблюдены условие для предоставления банковской гарантии, в силу чего у налогоплательщика возникла обязанность по уплате налога по сроку 25.08.2008, поскольку реализация условия освобождения от обложения акцизами в первой форме не была соблюдена, вторая же форма реализации этого освобождения предполагает, что акциз подлежит уплате в установленный срок (не позднее 25 числе третьего месяца, следующего за отчетным) с его последующим возвратом после представления полного пакета документов, подтверждающих факт экспорта подакцизных товаров.

Однако, как следует из материалов дела, на момент принятия решения налогового органа документы, фактически подтверждающие экспорт были сданы в налоговый орган 16.10.2008 письмом №11-1696-01 с указанием на подтверждение ими экспорта прямогонного бензина в объеме 33957 тон, который был освобожден от налогообложения акцизом при предоставлении банковской гарантии.  

Таким образом, несмотря на то, что ООО «Газпром переработка»  не был надлежащим образом уплачен налог с заявленной суммы налоговой базы по сроку 25.08.2008, взыскание данного налога по решению налогового органа в конкретной ситуации не представляется возможным.

Как было выше сказано, условием освобождения от обложения акцизами является исключительно соблюдение условий ст.183 п.1 пп.4, т.е. вывоз товаров на экспорт. Следовательно, представление полного пакета документов, подтверждающих экспорт 16.10.2008, порождает наряду с ранее возникшей обязанностью по уплате налога еще и право на его возмещение всей этой суммы.

Таким образом, на 16.10.2008, т.е. еще до принятия решения налогового органа 07.11.2008 и до истечения установленного законом 180-дневного срока на подтверждение факта экспорт предусмотренные законом обязательства налогоплательщика перед бюджетом фактически прекратились, поскольку было подтверждено освобождение конкретных операций от налогообложения.

Ссылка налоговой инспекции на письмо от 02.02.2009 №10-1/12/0668, которым налогоплательщик уведомляется о подтверждении факта экспорт 33957 тонн прямогонного бензина за пределы Российской Федерации не может означать, факт подтверждения экспорта лишь в феврале 2009 года. Как следует из ст.198 п.7 НК РФ подтверждение факта экспорта связано лишь с представлением полного пакета документов, вне зависимости от длительности их проверки налоговым органом.

Собственно говоря, обязанность проверки налоговым органом данных документов вообще НК РФ не предусмотрена. Трехмесячный срок установлен ст.203 п.4 НК РФ лишь для возмещения путем зачета или возврата на основании документов, представленных по ст.198 п.7 НК РФ.

Поскольку в силу подтверждения обоснованности освобождения от уплаты налога на момент принятия решения налогового органа отсутствовала обязанность по уплате налога в бюджет, не возникло оснований и для привлечения к налоговой ответственности и исчисления пени.

Кроме того, суд апелляционной инстанции считает обоснованным указание суда 1 инстанции на то, что не имелось оснований для взыскания налогов, пени и штрафов ввиду наличия переплаты по акцизам на дату 25.07.2008, т.е. до срока уплаты налога по отгрузке мая 2008 года.

              Как следует из материалов дела, общество представило в Инспекцию:

- пакет документов (исх.ГП11-1129-01) по отгрузке на экспорт прямогонного бензина в объеме 37 173,324 тонны за период с 01.П.2007 по 30.01.2008. Сумма акциза, ранее исчисленного и уплаченного с объема 37 173,324 тонны, к возмещению составила 98 769 522 руб., и включена в налоговую декларацию за июнь 2008 года;

- пакет документов (исх.№ГПОЗ11-1125-01) по отгрузке на экспорт прямогонного бензина в объеме 45077,267 тонны за период с 01.02.2008 по 30.04.2008. Сумма акциза, ранее исчисленного и уплаченного с объема 45077,267 тонны, к возмещению составила 119 770 298 руб. и включена в налоговую декларацию за июнь 2008 года;

- пакет документов (исх.№ГП11-1126-01) по отгрузке прямогонного бензина в объеме 6096,795 тонн за июнь 2008года. Сумма акциза, ранее исчисленного и уплаченного с объема 6096,795 тонн, к возмещению составила 16199184 руб. и включена в налоговую декларацию за июнь 2008 года;

-пакет документов (исх.ГП11-1128-01) по отгрузке на экспорт прямогонного бензина в объеме 45999,032 тонны. Сумма акциза, ранее исчисленного и уплаченного с объема 6 030,032 тонны, к возмещению составила 16 021 795 руб. и включена в налоговую декларацию за июнь 2008 года.

При подтверждении 25.07.2008 факта экспорта все сумм налога уже находились в бюджете несмотря на то, что налоговый орган принял решение о их возмещении лишь решением от 27.10.2008.

Как было выше сказано, право на налоговый вычет согласно п.4 ст. 203 НК РФ воз­никает на основании документов, предусмотренных п.7 ст.198 НК РФ, то есть независимо от даты вынесения решения о подтверждении права на налоговый вычет (возмещение), само указанное право возникает в соответствии с об­щим порядком, то есть на дату представления документов, поименованных в п.7 ст. 198 НК РФ, т. е. на 25 июля 2008 года.

Следовательно, вывод суда 1 инстанции о том, что на дату уплаты налога по декларации за май 2008 года. (25.08.2008) у общества имелась пе­реплата, превышающая начисленную сумму налога,  является обоснованным.

В силу наличия переплаты не возникает и обязанность по привлечению к налоговой ответственности. Пунктом 1 статьи 122 НК РФ предусмотрена ответственность за неуплату или непол­ную уплату сумм налога в результате занижения налоговой базы, иного неправильного исчисле­ния налога или других неправомерных действий (бездействия).

Пунктом 42 постановления Пленума ВАС РФ от 28.02.2001 № 5 разъяснено, что при при­менении статьи 122 НК РФ судам необходимо иметь в виду, что «неуплата или неполная уплата сумм налога» означает возникновение у налогоплательщика задолженности перед соответствую­щим бюджетом (внебюджетным фондом) по уплате конкретного налога в результате совершения указанных в данной статье деяний (действия или бездействия).

В связи с этим, если в предыдущем налоговом периоде у налогоплательщика имеется пере­плата определенного налога, которая перекрывает или равна сумме того же налога, заниженной в последующем периоде и подлежащей уплате в тот же бюджет (внебюджетный фонд), и указанная переплата не была ранее зачтена в счет иных задолженностей по данному налогу, состав правона­рушения, предусмотренный статьей 122 НК РФ, отсутствует, поскольку занижение суммы налога не привело к возникновению задолженности перед бюджетом (внебюджетным фондом) в части уплаты конкретного налога.

Аналогичное выводы касаются и исчисления пени. Как следует из статьи 75 НК РФ, пеней признается денежная сумма, которую налого­плательщик должен выплатить в случае уплаты причитающихся сумм налогов в более поздние по сравнению с установленными законодательством о налогах и сборах сроки.

Кроме того, согласно абз.8 пункта 4 статьи 203 НК РФ, в случае, если налоговым органом принято решение о возмещении, при наличии недоимки по акцизу, образовавшейся в период меж­ду датой подачи декларации и датой возмещения соответствующих сумм и не превышающей сум­му, подлежащую возмещению по решению налогового органа, пеня на сумму недоимки не начисляется.

Следовательно, поскольку сумма возмещения по решению №6 от 27.10.2008 (по документам, представленным 25.07.2008) составила 234561615 руб., а сумма вмененной недоимки - 90223749 руб. (т.е. не превышает сумму возме­щения), постольку пеня на сумму вмененной недоимки не подлежала начислению в силу прямого указания данной статьи НК РФ.

Указание налогового органа на то, что, по крайней мере с 30.10.2008, когда были выданы заключения на возврат 234561615 руб., переплаты у налогоплательщика не имелось судом апелляционной инстанции не принимается, поскольку согласно представленным в материалы дела платежным поручениям реальный возврат налога осуществлен на расчетный счет налогоплательщика лишь в период с 12.11.2008 по 19.11.2008, т.е. уже после принятия решения налоговым органом.

 Таким образом, выводы суда первой инстанции об отсутствии оснований для взыскания налога, пени и штрафов соответствуют материалам дела и действующим нормам права, в связи с чем Восьмым арбитражным апелляционным судом не найдено оснований для удовлетворения апелляционной жалобы.

На основании изложенного и руководствуясь статьей 269 пунктом 1 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, Восьмой  арбитражный апелляционный суд

ПОСТАНОВИЛ:

Апелляционную жалобу Инспекция Федеральной налоговой службы по Сургутскому району Ханты-Мансийского автономного округа-Югры оставить без удовлетворения, решение Арбитражного суда Ханты-Мансийского автономного округа - Югры от 02.04.2009 по делу № А75-581/2009 без изменения.

Постановление вступает в законную силу со дня его принятия, может быть обжаловано путем подачи кассационной жалобы в Федеральный арбитражный суд Западно-Cибирского